Balans nr 2 1999

Debatt: Ytterligare synpunkter om stiftelser

Länsassessor Bo Lampa skrev i Balans nr 12/1998 att tillsynsmyndigheterna inte kommer att godta årsredovisningar som inte är upprättade enligt gällande regelverk. Att reglerna inte följs ”skylls” till viss del på revisorerna. Debattkommentarer lämnades i Balans nr 1/1999. I denna artikel lämnas några ytterligare synpunkter och några kommentarer vilka också kan ha bäring på nu pågående bokslutsgranskning.

Rollfrågor

Revisorn granskar stiftelsestyrelsens arbete och tillsynsmyndigheten granskar stiftelsestyrelsens och revisorns arbete. Det finns inget egentligt delat ansvar och Bo Lampas artikel riktad till revisorer torde kunna ses mot denna bakgrund. Som vi uppfattat det kan det vara svårt för tillsynsmyndigheten att spåra civilrättsliga felaktigheter som kan gömma sig i redovisningen, inte minst mot bakgrund av att alla stiftelser inte anpassat sig till fullo till BFN U 95:3.

Det torde vara styrelsens och revisorernas ansvar att redovisningen är riktig, men tillsynsmyndighetens ansvar att reagera på formella fel och återsända årsredovisningen för rättelse (jämför PRV:s agerande ifråga om aktiebolag) och ställa frågor beträffande civilrättsliga oklarheter. Om tillsynsmyndigheterna inte hittills gjort detta i någon större omfattning kan det nu bli fråga om att ta hand om ackumulerade fel vid mottagandet av årsredovisningarna för 1998.

Hur illa är det?

Undertecknade gjorde på uppdrag av Bokföringsnämnden (BFN) en uppföljning av efterlevnaden av uttalandet BFN U 95:3 Redovisning i avkastningsstiftelser för årsredovisningar 1996 (det första året då stiftelselagen skulle tillämpas). Resultatet var följande:

  1. 75 % följde reglerna om att i förvaltningsberättelsen, på ett begripligt sätt, ange hur ändamålet uppfyllts under året. Eftersom regeln följer redan av stiftelselagen konstaterades således att ca/av stiftelserna bröt mot lagen på denna punkt.
  2. 50% av de granskade stiftelserna följde BFNs uttalande till fullo vad gäller redovisning i resultat- respektive balansräkningen, inklusive not till förändring av eget kapital. Den avvikande redovisningen innehöll en mängd varianter, men mest framträdande var en sammanblandning mellan vad som är resultat och vad som är dispositioner av kapitalet.
  3. Vid de intervjuer som gjordes med stiftelsekunniga inom banker, revisionsbyråer, tillsynsmyndigheter m.fl. noterades att flera sökte ytterligare vägledning för redovisningen i stiftelser. De områden som togs upp ryms bland de särskilda frågeställningar Bo Lampa tog upp i sin artikel och de kommenteras nedan.

Förhållandet civilrätt – redovisning

Frågorna om sammanblandning av förmögenhet (förvaltare – stiftelse), samförvaltning av förmögenhet (stiftelse – stiftelse) och vad som är icke utdelningsbart kapital respektive utdelningsbart kapital är i första hand civilrättsliga frågor och inte redovisningsfrågor. Problem uppstår om man börjar i fel ända.

Den ytterligare vägledning för redovisning i stiftelser som vissa sökte enligt ovannämnda utredning var i själva verket vägledning för att lösa de underliggande juridiska frågorna. Dessa måste lösas på basis av en analys av stiftelseförordnandet. Lämpligen tar styrelsen och revisorn hjälp av jurist vid behov. Kanske har Bo Lampa också vänt på frågan då han i sin artikel kommenterar att kapital i stiftelser bildade före stiftelselagens tillkomst skulle vara att betrakta som bundet eget kapital, därför att dåvarande (rudimentära) redovisningsregler inte ställde krav på en uppdelning i bundet och fritt eget kapital.

Även före stiftelselagens tillkomst var det dock nödvändigt med en analys av vilket kapital som var utdelningsbart eller ej på basis av stiftelseförordnandet och civilrättsliga regler.

Redovisningsregeln kom till för att detta viktiga civilrättsliga förhållande skulle återspeglas i årsredovisningen. Det kan vidare nämnas att de civilrättsliga frågor som aktualiseras i fall då stiftelser ”har ideella” andelar i en samförvaltad förmögenhet nu är föremål för en utredning som görs av stiftelselagsförfattaren Henning Isoz och advokaten Yngve Kihlström. Den utredningen är välkommen.

Förhållandet redovisning – beskattning

En stiftelse med s.k. kvalificerat allmännyttigt ändamål betalar normalt inte skatt. Dock bör en kontroll göras löpande av det s.k. fullföljdskravet; dvs. att stiftelsen delar ut medel i skälig omfattning för att få behålla skattefriheten.

I ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden, Dnr 2098/D, (för beskrivning se t.ex. Norin-Thaler i Svensk skattetidning nr 1/99) har bl.a. klarlagts att avkastningen under en period skall jämföras med beviljade anslag (ej utbetalda anslag) vilket överensstämmer med redovisningsreglerna i BFN U 95:3 och det är bra. Dock noteras i förhandsbeskedet ett begrepp som kan förvilla, nämligen kostnader för fullföljd och fråga har uppkommit huruvida de kostnader som avser beredning och lämnande av anslag borde bokföras bland anslag (kapitaldisposition).

Det skatterättsliga synsättet torde vara att de inte skall dras från resultatet utan istället att de ska öka anslagsutgiften. Enligt vår uppfattning finns det såväl praktiska som andra skäl som talar mot att göra detta i redovisningen. Det skulle t.ex. innebära att kostnader för styrelsens och revisorns arbete skulle få delas upp i arbete med förmögenhetsförvaltningen respektive anslagsgivningen. Liksom tidigare får den skatterättsliga bedömningen göras skild från redovisningen och fullföljdskravet har ju aldrig heller tidigare bokförts separat.

Det kan dock vara lämpligt att i årsredovisningen lämna en flerårsredogörelse över resultat (avkastning) och lämnade anslag (se Balans nr 2/1996 där detta påtalats tidigare). Detta inte minst därför att det förekommer att stiftelser beviljar anslag som skall utgå ur avkastningen under en serie år framöver.

Kan redovisningen bli bättre ?

En del anser att enligt BFN U 95:3 kommer central information ”för sent” i årsredovisningen (kapitaldispositionerna om värdesäkring och lämnade anslag i noten). Enligt uttalandet är årets resultat ett uttryck för resultatet av förmögenhetsförvaltningen med avdrag för kostnaderna som funnits för att förvalta förmögenheten och för att lämna anslag. I årets resultat ingår således inte dispositioner av kapitalet. Dessa redovisas istället som förändring av eget kapital i not. En del av resultatet åtgår för värdesäkring (jämför t.ex. avsättning till reservfond i aktiebolag). Därefter finns utrymme för att lämna anslag, vilket även detta är en disposition av kapitalet (jämför utdelning i aktiebolag). Skulle anslag redovisas som en avdragspost i resultaträkningen skulle det ett enskilt år kunna leda till att stiftelsen redovisar ”förlust”, vilket givetvis är fel särskilt som anslagsgivningen görs över en längre tidsperiod på basis av även de disponibla medel som finns tillgängliga vid årets början.

Enligt vår uppfattning kan redovisningen bli bättre genom en mer utförlig skrivning i förvaltningsberättelsen. Inledningsvis anges stiftelsens civilrättsliga ”grundregler”; vem som bildade stiftelsen och när, vad ändamålet är, vilket kapital som tillsköts, vilka regler som gäller för värdesäkring och vad som är utdelningsbart kapital, vilka stiftelser den aktuella stiftelsen förvaltar, hur gåvor till stiftelsen hanteras m.m.

Vidare beskrivs hur årets arbete utförts på basis av de två funktioner styrelsen utövar; förmögenhetsförvaltning och beviljande av anslag. Ett sätt att göra detta är att återge informationen i noten i BFN U 95:3 också i förvaltningsberättelsen enligt den logiska följd som den bygger på; tjäna in medel, värdesäkra dem enligt förordnandet och därefter lämna anslag.

Kan redovisningen bli ännu bättre?

Idag finns för avkastningsstiftelser i princip tre former av redovisning; internredovisning, externredovisning enligt nuvarande bokföringslag och en skatterättslig kontroll av fullföljdskravet.

Det är inte helt överraskande att externredovisningen innehåller inslag av de båda andra redovisningsformerna då det tidigare inte förelegat några krav på externredovisning i stiftelser. Den interna redovisningen hos många stiftelser innehåller en redovisning till marknadsvärden och orealiserade resultat samt inslag av inflationsredovisning i syfte att bevilja anslag på en nivå som medger att köpkraften i lämnade anslag bibehålls.

Begreppen utdelningsbart respektive icke utdelningsbart kapital stämmer härvid bättre med verkligheten. Detta torde vara den mest riktiga redovisningen för en stiftelse som skall verka under evärdlig tid och enligt vår uppfattning kan man fråga sig om minimikraven enligt nuvarande bokföringslag räcker till. Huruvida dessa krav bör utvidgas då stiftelser avses infogas i redovisningslagstiftningen för övriga är en fråga som lagstiftaren bör överväga, då en översyn nu ändå aktualiseras.

Civ. ek. Katarina Larsson och auktor revisor Magnus Norin, Ernst & Young, Göteborg

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%