Balans nr 12 1999

Språk och ospråk: Det kommande ramverket för revision i Sverige

Som bekant (BALANS NR 3/99) pågår ett arbete inom FAR att översätta IFAC:s internationella revisionsstandarder International Standards on Auditing (ISA). Målet för detta arbete är att dessa standarder, med de tillägg och eventuella andra ändringar som svensk lagstiftning kräver, skall ersätta ”Revisionsprocessen” som revisionsrekommendationer från FAR. Vi hänvisar till marsnumret för allmän information om ISA-projektet och för beskrivning av ISA:ernas uppläggning och struktur.

Syftet med denna artikel är att beskriva det ramverk som är grunden för de internationella revisionsstandarderna. Ramverket finns i ISA 120 Ramverk för revisionsrekommendationer (Framework of ISAs). För denna artikel har ramverkets beskrivningar i vissa fall knutits an till svenska förhållanden.

Ramverk för revision och näraliggande tjänster

Ramverket skiljer revision (audit) från de andra tjänster som revisorn kan utföra och som ligger nära revisionen. Dessa näraliggande tjänster är

  1. översiktlig granskning (review)
  2. granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse (agreed-upon procedures) och
  3. sammanställning av ekonomisk information/redovisningsuppdrag (compilation).

Revision och översiktlig granskning genomförs på ett sådant sätt att det blir möjligt för revisorn att göra kvalitativa uttalanden med viss grad av säkerhet (assurance) [1] om den ekonomiska information (assertion) [2] som blivit föremål för granskning. Å andra sidan utförs inte granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse och sammanställning av ekonomisk information/redovisningsuppdrag med syftet att revisorn skall göra något kvalitativt uttalande.

Nedanstående tabell är hämtad ur ISA:n. Den visar schematiskt typ av tjänst, den relativa grad av säkerhet som revisorn ger och hur det utförda uppdraget rapporteras.

RevisionNäraliggande tjänster
AuditingRelated Services
Typ av tjänstRevisionÖversiktlig granskningGranskningsåtgärder enligt särskild överenskommelseSammanställning av ekonomisk information/redovisningsuppdrag
Nature of serviceAuditReviewAgreed-upon ProceduresCompilation
Relativ grad av säkerhet som revisorn gerHög men inte absolut säkerhet (rimlig säkerhet)Medelhög säkerhetIngen säkerhetIngen säkerhet
Comparative level of assurance provided by the auditor High, but not absolute, assuranceModerate assuranceNo assuranceNo assurance
RapporteringPositivt uttryckt säkerhet om påstående(n)Negativt uttryckt säkerhet om påstående(n)Faktiska iakttagelser enligt den överenskomna inriktningen av granskningenIdentifikation av den sammanställda informationen/redovisningsmaterialet
Report providedPositive assurance on assertion(s)Negative assurance on assertion(s)Factual findings of proceduresIdentification of information compiled

Ramverket är inte tillämpligt på andra tjänster som revisorn tillhandahåller, som t.ex. skatterådgivning, konsultationer och rådgivning i ekonomiska frågor och redovisningsfrågor.

Grad av säkerhet

Revisorns kvalitativa uttalande med viss grad av säkerhet (assurance) handlar om hur förvissad revisorn är om tillförlitligheten i den ekonomiska information (assertion) som tagits fram av en part för att användas av en annan part. Uttalandet grundar sig på revisorns slutsats vid bedömningen av de bevis [3] som samlats in genom den granskning som utförts. Hur förvissad revisorn blir och därmed med vilken grad av säkerhet som revisorn kan uttala sig, bestäms av de granskningsåtgärder som vidtagits och resultatet av dem.

Revision

I ett revisionsuppdrag gör revisorn ett kvalitativt uttalande med en hög, men inte absolut, grad av säkerhet [4] att informationen som blivit föremål för revision inte innehåller felaktiga uppgifter som är väsentliga [5] . I den svenska revisionsberättelsen återspeglas denna grad av säkerhet i uttrycken ”rimlig grad ...” respektive ”rimlig grund ...”.

Näraliggande tjänster

Översiktlig granskning

Även vid uppdraget att utföra en översiktlig granskning gör revisorn ett kvalitativt uttalande. I detta fall görs uttalandet med en medelhög grad av säkerhet om den granskade informationen. Detta uttrycks med negationen att revisorn vid sin översiktliga granskning inte har funnit något som tyder på att den ekonomiska information innehåller väsentliga fel.

Granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse

Vid granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse rapporterar revisorn vad han eller hon faktiskt har funnit men gör inget kvalitativt uttalande om denna information. I stället är det uppdragsgivaren som bedömer det som revisorn rapporterar och drar sina egna slutsatser därav.

Sammanställning av ekonomisk information/redovisningsuppdrag

Inte heller i ett uppdrag som avser behandling av redovisningsinformation gör revisorn något kvalitativt uttalande.

Revision

Ramverket anger att målet för en revision av finansiella rapporter (årsredovisningen) [6] är att revisionen skall göra det möjligt för revisorn att uttala sig i revisionsberättelsen om huruvida dessa rapporter, i alla väsentliga avseenden, har upprättats enligt en angiven föreställningsram för ekonomisk rapportering. I ISA:erna är uttalandet formulerat att de finansiella rapporterna ger en rättvisande bild av den finansiella ställningen, resultatet och kassaflödet (”give a true and fair view” eller ”present fairly, in all material respects” som är synonyma uttryck). Överfört till svenska förhållanden (t.ex. aktiebolagslagen) är revisorns motsvarande uttalande att årsredovisningen har upprättats enligt årsredovisningslagen [7] .

För att kunna formulera sitt uttalande i revisionsberättelsen skaffar sig revisorn tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis att grunda sina slutsatser på.

I frågan om graden av säkerhet i uttalandet vid en revision konstaterar ramverket inledningsvis, att revisorns uttalande höjer de finansiella rapporternas trovärdighet genom att det görs med en hög, men inte absolut, säkerhet (”rimlig grad” respektive ”rimlig grund” enligt den svenska revisionsberättelse).

Ramverket ger därefter en beskrivning av varför det inte går att nå upp till en absolut säkerhet i uttalandet i revisionsberättelsen. Orsaken till det är bl.a.

  1. de moment av bedömning som ligger i revisionen,
  2. revisionens metodik, nämligen att granska system och rutiner samt transaktioner och ekonomiska samband genom urval för att skaffa bevis som stödjer de belopp och upplysningar som finns i de finansiella rapporterna, [8]
  3. de begränsningar som är inneboende i varje redovisningssystem och system för intern kontroll samt
  4. det faktum att de flesta bevis som revisorn har tillgång till är bekräftande till sin karaktär snarare än uteslutande.

Näraliggande tjänster

Översiktlig granskning

Målet med översiktlig granskning är enligt ramverket att revisorn – på grundval av en granskning som inte ger alla de bevis som krävs i en revision – ändå skall kunna uttala sig om huruvida han eller hon funnit något som tyder på att den aktuella finansiella rapporten inte i allt väsentligt upprättats enligt en angiven föreställningsram för ekonomisk rapportering.

En översiktlig granskning består av förfrågan och analytisk granskning som utformas så att de ger en översiktlig bild av tillförlitligheten i den ekonomiska information som tagits fram av en part för att användas av en annan part. Även om en översiktlig granskning innefattar användning av revisionsmetoder och tekniker samt insamling av bevis, innefattar den normalt inte andra granskningsåtgärder som är vanliga vid en revision. Ramverkets exempel på sådana granskningsåtgärder som inte görs vid översiktlig granskning är bedömning av redovisningssystem och system för intern kontroll samt granskning av underlag och svar på förfrågningar med hjälp av stödjande bevis som tas fram via undersökning, observation, bekräftelse och beräkning.[9]

Ramverket konstaterar att även om revisorn strävar efter att ta reda på alla betydelsefulla förhållanden, medför granskningsåtgärderna vid en översiktlig granskning jämfört med granskningsåtgärderna vid en revision att det är mindre sannolikt att denna strävan uppnås. Följaktligen är den grad av säkerhet som lämnas i en rapport från en översiktlig granskning lägre än den som lämnas i en revisionsberättelse.

Svenska exempel på uppdrag som utförs och rapporteras enligt metodiken för översiktlig granskning är granskning av halvårs- och andra delårsrapporter, kontrollbalansräkning, prospekt och fusionsplan.

Granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse

I ett uppdrag att utföra granskningsåtgärder enligt särskild överenskommelse anlitas revisorn för att utföra den granskning av revisionsmässig natur som revisorn och företaget och eventuell tredje man har kommit överens om samt rapportera sina faktiska iakttagelser.

Ramverket slår fast att uppläggningen i denna typ av uppdrag är att mottagarna av rapporten själva skall dra sina egna slutsatser av det som revisorn rapporterar. Rapporten är bara avsedd för de parter som har kommit överens om vad som skall granskas, eftersom andra – som inte känner till bakgrunden – kan missuppfatta resultaten.

Sammanställning av ekonomisk information/redovisningsuppdrag

Ramverket beskriver uppdraget att ställa samman ekonomisk information/redovisningsuppdrag på följande sätt:

I ett uppdrag att ställa samman ekonomisk information/redovisningsuppdrag är revisorn engagerad som redovisningsexpert, inte som revisionsexpert, för att samla in, klassificera och sammanfatta ekonomisk information. Vanligtvis är detta förenat med uppgiften att ställa samman detaljerade data överskådligt och begripligt utan krav på att de underliggande påståenden[10] som finns i informationen granskas. De tillvägagångssätt som används vid denna typ av uppdrag är inte utformade så att revisorn skall kunna uttrycka någon grad av säkerhet om den ekonomiska informationen. Användarna av den ekonomiska informationen drar ändå nytta av revisorns medverkan, eftersom tjänsten utförts med vederbörlig yrkeskunskap och omsorg.

Revisorns anknytning till ekonomisk information

Ramverket behandlar även revisorns anknytning till ekonomisk information.

Enligt ramverket är en revisor anknuten till och förknippad med ekonomisk information när han eller hon fogar en berättelse eller rapport till denna information eller medger att revisorns namn får användas i yrkesmässigt sammanhang. Om revisorn inte har någon sådan anknytning, kan tredje man inte utgå ifrån att revisorn har något ansvar knutet till informationen.

Om revisorn får veta att ett företag otillbörligt använder hans eller hennes namn kopplat till ekonomisk information, skall revisorn uppmana företagsledningen att upphöra med detta och överväga vilka eventuella ytterligare åtgärder som behövs. En sådan åtgärd kan vara att informera känd tredje man som använt informationen om att revisorns namn otillbörligt använts i anslutning till informationen. Revisorn kan också behöva vidta andra åtgärder, t.ex. konsultera juridisk rådgivare.

Lars-Gunnar Larsson är teknisk sekreterare på FARs kansli.

  • [1]

    Uttrycket ”kvalitativa uttalanden med viss grad av säkerhet” är min egen fria beskrivning av innebörden i ”assurance” som är en nyckelterm i ISA:erna; se även notisen i Balans nr 5/99 sid. 4 om utkastet till internationell standard om ”assurance engagements”.

  • [2]

    En annan nyckelterm i ISA:erna är ”assertion”. Den har bäring på den ekonomiska informationen som är föremålet för revisionen och kan översättas med ”påstående”. Ordet definieras och beskrivs närmare i ISA 500 Revisionsbevis (jfr. not 3).

  • [3]

    Bevis eller revisionsbevis är en översättning av termen ”audit evidence”. Det finns en särskild ISA 500 om revisionsbevis.

  • [4]

    Den engelska termen är ”reasonable assurance”. Den beskrivs och kommenteras i ISA 200 Mål och allmänna principer som styr en revision. Se även not 1.

  • [5]

    Det finns en särskild ISA 320 om termen väsentlighet (”materiality”).

  • [6]

    Termen i ISA:erna är ”financial statements”. I Redovisningsrådets inofficiella översättning av IASC:s föreställningsram är denna term översatt med ”finansiella rapporter”. De ”finansiella rapporter” i Sverige som är vanligast förekommande föremål för en revision är de årsredovisningar som enligt lag skall upprättas enligt någon av årsredovisningslagarna. Om målet för revisionen se även hänvisningen i not 4.

  • [7]

    Vid lagstadgad revision skall revisionsberättelsen därutöver som bekant innehålla andra uttalanden samt eventuella anmärkningar och upplysningar.

  • [8]

    Min egen fria beskrivning av innebörden i uttrycken ”the use of testing” och ”on a test basis”. Dessa uttryck, som är ytterligare exempel på nyckeluttryck, är tyvärr inte definierade och beskrivna i ISA:ernas ordlista ISA 110 ”Glossary of Terms”.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...