Balans nr 5 2001

Kommunal redovisning: Redovisning av kommunalskatt

I en serie artiklar i Balans diskuterar Pär Falkman den kommunala särarten. I detta avsnitt behandlar han de olika problemen kring redovisningen av kommunalskatt, där han menar att den traditionella referensramen är satt ur spel.

En betydande del av svensk ekonomi uttryckt i termer av bruttonationalprodukten (BNP) produceras inom kommunal verksamhet. En betydande del av denna verksamhet finansieras i sin tur med kommunalskattemedel, som intäktsredovisas i den kommunala resultaträkningen.

Redovisning av kommunalskatt skiljer sig emellertid från redovisning av mer traditionella intäktstyper med tanke på att en explicit motprestation saknas. Redovisning av kommunalskatt är därför svår att behandla utifrån den traditionella referensramen rörande intäktsredovisning som främst är inriktad på försäljning av varor och tjänster.

Intäktsredovisning

En intäkt utgör definitionsmässigt en ökning av en redovisningsenhets nettoförmögenhet, en ökning som föregås av en intjänandeprocess (resursförbrukning). För att kunna redovisa en intäkt hävdas det av tradition att intäkten skall vara intjänad och att det är sannolikt att de framtida ekonomiska fördelarna kommer att tillfalla verksamheten. Intäktsredovisning handlar bland annat om att bestämma när i tiden som fördelarna och riskerna behäftade med ett köp har övergått från säljare till köpare. För att redovisa intäkten i resultaträkningen måste den dessutom kunna beräknas på ett tillförlitligt sätt.

Redovisning av kommunalskattemedel

En kommun eller ett landsting erhåller löpande så kallade preliminära skattemedel som är beroende av kommunens skatteunderlag. För att det skall vara möjligt för staten som administratör att betala ut preliminära skattemedel till kommuner och landsting innan den slutgiltiga taxeringen är slutförd måste en bedömning av det slutgiltiga utfallet inledningsvis utföras.

Storleken på de preliminära skattemedel som kommunen eller landstinget erhåller är inte beroende av de löner som kommuninvånarna tjänar det faktiska inkomståret. Utbetalningen av kommunalskattemedlen baseras istället på det definitiva taxeringsutfallet två år före det aktuella räkenskapsåret, uppräknat med en faktor.

Det historiska taxeringsutfallet måste exempelvis justeras för den allmänekonomiska utvecklingen. De preliminärt erhållna skattemedlen utgör alltså endast en approximation av den slutgiltiga skatten. Inkomstårets slutgiltiga skatteutfall blir inte känt förrän kommunens/landstingets invånare lämnar in sina deklarationer och dessa är fastställda.

I november året efter inkomståret fastställer skattemyndigheten det slutgiltiga skatteutfallet. Slutavräkningen, det vill säga differensen mellan den preliminära utbetalade skatten och den slutliga skatten, regleras likviditetsmässigt i januari det andra året efter inkomståret.

Det är endast i undantagsfall som preliminärskatten och den slutliga skatten överensstämmer. Det är därför svårt att påstå att redovisning av preliminärskatten utgör den riktiga intäkten. För att kunna redovisa den riktiga eller verkliga kommunalskatten måste en prognos göras av slutavräkningen när bokslutet för det aktuella året upprättas. Den prognos som utförs är identisk med den som görs när värdet av de preliminära skattens storlek bestäms, med den skillnaden att det finns uppdaterad information tillgänglig.

Genom att göra prognosen vid ett senare tillfälle än då de preliminära skatteintäkterna fastställdes bör bedömningen av kommunens totala skatteintäkt för det aktuella året vara bättre än den som gjordes tidigare. En kommun eller ett landsting kommer i det här fallet redovisa en skuld eller fordran beroende på utfallet av den genomförda prognosen som sannolikt kommer att innebära en mindre avvikelse från den slutliga skatten.

Rådet för kommunal redovisning rekommenderar i rekommendation nr 4 att en prognos skall utföras av slutavräkningen, en metod som inte var praxis tidigare. Slutavräkningen redovisades av majoriteten av kommuner när den betalades, någon justering av värdet gjordes alltså inte när bokslutet upprättades.

Kommunalskatt och intäktsredovisning

Oberoende av vilken metod som används när kommunalskatt redovisas är denna intäktstyp inte lik någon annan intäkt. Det är av denna anledning svårt att på teoretiska grunder jämföra kommunalskatt med mer traditionella intäktstyper.

Kommunalskatten kommer kommunen och landstinget tillgodo utan att det ställs krav på verksamhetens omfattning och kvalitet i relation till dess mottagare. Det föreligger således ingen marknadsmässig bytessituation där något direkt krav på en motprestation inte existerar.

Kommunalskatten betraktas därför inom redovisningsteorin som en så kallad vederlagsfri intäktstransaktion. Det föreligger inte heller något tydligt samband mellan kommunalskatt och de framtida utgifter som skatten skall täcka vilket gör att matchningsprincipens grundläggande förutsättningar inte kan antas gälla. Detta beror bland annat på att intäkten kommer den redovisningsskyldige tillgodo innan någon typ av prestation företas. Under normala omständigheter är sambandet det motsatta.

Det finns på dessa grunder ingen möjlighet att uppfylla matchningsprincipens krav. Den grundläggande tanken bakom matchningsprincipen är att nedlagda utgifter som i framtiden ger upphov till intäkter skall kostnadsföras i den period som intäkten realiseras och redovisas, oberoende av när detta sker. Matchningsprincipen baseras på antagandet att alla utgifter vid ett senare tillfälle ger upphov till intäkter. Det redovisade nettoresultatet får av denna anledning karaktären av en periodiseringsdifferens. Detta utgör en betydande skillnad gentemot marknadskopplade verksamheter där nettoresultatet får karaktären av ett effektivitetsmått.

Till följd av problemet att hitta perfekta kopplingar mellan intäkter och utgifter (ett problem som gäller fler transaktionstyper än kommunalskatt) har det utvecklats alternativ till idealfallet.

Det första alternativet innebär att alla utgifter hänförliga till en specifik tidsperiod matchas mot samma periods intäkter, en metod som stämmer bra överens med hur systemet rörande kommunalskatt fungerar.

Sammanfattande kommentarer

På grund av de olikheter som existerar mellan redovisning av skatteintäkter och mer traditionella intäkter måste det utredas om skatteintäkter egentligen kan behandlas utifrån samma referensram som traditionella intäktstyper. Skatteintäkterna skiljer sig från övriga intäktstyper när det gäller hur den upprättade redovisningsinformationen skall tolkas snarare än hur den på tekniska grunder beräknas och redovisas.

Skatteintäkter genomgår likväl som andra intäkter en periodisering som i enlighet med ovanstående beskrivning beror på antaganden om den ekonomiska utvecklingen och därmed kommunens skattebas. Skatteintäkterna motsvaras emellertid inte av en direkt motprestation. Skatten kommer kommunen eller landstinget tillgodo innan några motsvarande utgifter uppstår.

En traditionell redovisning förutsätter att intäkter genereras som ett resultat av nedlagda utgifter, ett samband som inte är tydligt när det gäller kommunalskatt. Kommunalskattens storlek baseras på kommunens eller landstingets rätt att beskatta kommunmedborgarna och inte som ett svar på konsumenters betalningsvillighet.

Den kommunala särarten består i att det redovisas vederlagsfria transaktioner som inte på givna grunder uppfyller de traditionella kravet gällande intäktsredovisning. Den traditionella referensram sätts helt enkelt ur spel.

Vid bedömning av en kommunal redovisning är det viktigt att ta hänsyn till i vilken utsträckning som det redovisade resultatet består av denna typ av transaktioner. Däremot är det under alla omständigheter möjligt att på tekniska grunder periodisera kommunalskatten och på detta sätt skapa en mer rättvisande redovisning än om kommunalskatten redovisade enligt betalningsmässiga principer.

Ek.dr Pär Falkman är verksam vid Technical Department, Ernst & Young AB. Han medverkade senast i Balans nr 3/2001.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%