Balans nr 8–9 2001

Tyskland – ny lagstiftning för revisorer och styrelser

Tyskland har fått ny lagstiftning för revisorer och styrelser. Kerstin Moberg beskriver i denna artikel särskilda tyska förhållanden och aktuella ändringar i den nya lagstiftningen. Hon gör också en jämförelse med svenska förhållanden.

Tysklands ”kultur” vad gäller redovisning och revision påminner i många avseenden om vår egen. Det är därför intressant att se hur Tyskland anpassar sig till de anglosaxiska kraven inom ”Corporate governance” och vilka effekter detta får på revisionen. Under senare år har ett antal nya lagar stiftats i Tyskland som påverkar både redovisning och revision. En bidragande orsak till förändringarna inom redovisningsområdet var bl.a. krav från finansmarknadens aktörer på en ”internationalisering” av de tyska storföretagens finansiella rapportering i samband med dessa företags entré på de internationella kapitalmarknaderna och åtföljande kritik av den tyska redovisningsnormen. (Daimler-Benz listning på New York Stock Exchange 1993 som påvisade de stora skillnaderna mellan US GAAP och tysk redovisning var första steget.) Inom bolagsrättens område har behov uppkommit att stärka tilltron till styrelserna och revisorernas arbete mot bakgrund av ett antal uppseendeväckande konkurser och oegentligheter som inträffade under 1990-talet (Metallgesellschaft, Schneider AG m.fl.).

I min artikel i Balans nr 6–7/1998 behandlades den tyska redovisningens utveckling och hur de tyska storföretagen alltmer kommit att helt eller delvis övergå till antingen US GAAP eller IAS för att möta omvärldens krav på jämförbar finansiell information. Detta ledde till att en ny lag stiftades (Kapitalerleichterungs-gesetz; KapAEG) som tillåter börsnoterade företag att upprätta koncernredovisningen enligt US GAAP eller IAS. Kravet på att upprätta koncernredovisning enligt tyska regler (HGB) har därmed släppts för dessa företag. Lagen är tidsbegränsad och gäller t.o.m. 31 december 2004.

Samtidigt med Kapitalerleichterungs-gesetz infördes Gesetz zur Kontrolle und Transparenz (KonTraG) vilken medför en rad förändringar för hur styrelser och revisorer skall arbeta. KonTraG har medfört ändringar i Aktiengesetz (motsvarande aktiebolagslagen) och Handelsgesetz-buch; HGB (motsvarande årsredovisnings-lagen). Det kan vara intressant att jämföra den svenska revisionsutvecklingen och den tyska och hur man i Tyskland försöker hantera svåra frågor som förväntningsgap.

Särskilda tyska förhållanden

Några typiska tyska förhållanden kan behöva kommenteras för att visa hur nya tider påverkar tidigare etablerade former.

Bolagets ledning: Aufsichtsrat/Vorstand

Det tyska aktiebolaget (Aktiengesellschaft; AG) leds av Vorstand vilket motsvarar VD/direktionen då Vorstand även kan bestå av en eller flera personer. Vorstand representerar bolaget rättsligt och gentemot tredje man. Vorstand ansvarar för den dagliga förvaltningen av bolaget. Vorstand utses av Aufsichtsrat som är aktiebolagets styrelse. Aufsichtsrat väljs av bolagsstämman (Hauptversammlung). En person kan inte samtidigt vara medlem i Vorstand och Aufsichtsrat. Aufsichtsrats uppgifter är att utse och övervaka Vorstand samt att godkänna årsredovisningen.

Revisorns rapport – Prüfungsbericht

Förutom att revisorn avger en revisionsberättelse (Bestätigungsvermerk) efter sin granskning av räkenskaperna så skall den tyske revisorn avge en s.k. Prüfungsbericht – fritt översatt ”Granskningsberättelse” till Aufsichtsrat eller Geschäftsführer i ett GmbH. Denna skyldighet är reglerad i lagtexten (§ 321 HGB). IDW (Institut der Wirtschaftsprüfer) har givit ut en revisionsstandard avseende grunderna för och innehållet i Prüfungsbericht (IDW PS 450). Revisorn skall uttala sig om bokföringen, årsbokslutet, förvaltningsberättelsen, koncernbokslutet och koncernförvaltningsberättelsen motsvarar de legala föreskrifterna och att Vorstand (AG) eller Geschäftsführer (GmbH) tillhandahållit nödvändigt material och förklaringar. Årsbokslutets olika poster skall specificeras och kommenteras. Negativa förändringar i bolagets förmögenhet, finansiella ställning eller resultat i jämförelse med föregående år skall kommenteras och förklaras. Revisionsrapporten avges enbart till företaget och är ej en offentlig handling. IDW PS 450 rekommenderar en särskild struktur och uppställning för rapporten. Till omfånget kan en Prüfungsbericht variera alltifrån ett mindre antal sidor för ett mindre bolag till en omfattande ”bok” för ett större bolag.

Ändringar i samband med KonTraG – jämförelse med svenska förhållanden

1. Villkoren för revisionsuppdraget skall fastställas av styrelsen (Aufsichtsrat)

Revisorn väljs liksom i Sverige av bolagsstämman. Revisorn skall enligt den nya lagen avtala med Aufsichtsrat om villkoren vad gäller arvodet för revisionsuppdraget. Motivet till denna punkt är att stärka revisorns roll i förhållande till bolagsledningen (Vorstand). Styrelsens övervakning av bolagsledningen skall härigenom också stärkas. Tidigare var det Vorstand som avtalade om villkoren med revisorn. Liksom tidigare ingår styrelsens arbete ej i revisorns granskning. Lagändringen skall ytterligare tydliggöra att revisorn är styrelsens s.k. hjälpfunktion.

I Sverige väljer bolagsstämman revisor. Villkor avseende revisionen som t.ex. arvodesfrågor är inte reglerat utan avgörs i praxis normalt mellan VD/ekonomichef och revisorn; ibland mellan styrelsen och revisorn. Den svenske revisorn skall enligt ABL även granska styrelsens förvaltning och uttalar sig därom också i revisionsberättelsen.

2. Deltagande vid vissa styrelsemöten

Det har införts en skyldighet för revisorn att delta på de styrelsemöten där reviderade räkenskapshandlingar behandlas och då styrelsen skall ta ställning till årsredovisningen. Revisorn skall även vid dessa tillfällen muntligt lägga fram de viktigaste resultaten från revisionen av årsredovisningen och som rapporteras i Prüfungsbericht.

Detta är en skärpning jämfört med tidigare då revisorn endast deltog om styrelsen krävde detta. Han hade då rätt att förhålla sig passiv och enbart svara på frågor.

I Sverige finns det ingen uttalad skyldighet för revisorn att delta vid ett styrelsemöte. Normalt deltar revisorn vid styrelsemöte efter överenskommelse med bolaget och oftast då i samband med att årsbokslutet behandlas.

3. Maximalt 30 % omsättning från en klient

En revisors omsättning från en och samma klient får högst uppgå till 30 % under en femårsperiod. Detta är en skärpning då gränsen tidigare gick vid 50 %.

I Sverige finns inga dylika specifika regler utan endast de allmänna reglerna om oberoende och opartiskhet (Lag om revisorer).

4. Krav på rotation

Genom den nya lagen i Tyskland begränsas i ett börsnoterat företag den tid en viss revisor kan vara påskrivande. Högst sex år inom en tioårsperiod får samme revisor skriva under revisionsberättelsen. Rotation av uppdraget inom samma revisionsbyrå accepteras emellertid.

I Sverige finns inga jämförbara krav eller regler.

5. Begränsning i antal styrelseplatser

Liksom tidigare får en ledamot i Aufsichtsrat ha högst tio olika styrelseposter. Nytt är att ordförandeposten i ett Aufsichtsrat kommer att räknas som två mandat.

I Sverige finns inga gränser för hur många styrelseplatser en person kan inneha.

6. Skadeståndsanspråk på revisorn höjs

I Tyskland är den övre gräns som klienter kan kräva revisorn skadestånd på lagstiftad. Gränsen har ökat från 500 000 DM till 8 miljoner DM för revision av börsnoterade företag och till 2 miljoner DM för övriga företag.

I Sverige finns i likhet med många andra länder inga lagbestämmelser angående de maximala belopp en klient kan kräva som skadeersättning.

7. Riskmanagement

Den stora förändringen i och med den nya lagen är bestämmelser om företagens s.k. risk management. Ett aktiebolag är nu skyldigt att inrätta särskilda risk management system och beskriva de risker ledningen identifierat i förvaltningsberättelsen (Aktiengesetz § 91 p2). Vid revisionen av börsnoterade företag skall revisorn även granska bolagets risk management system och i revisionsberättelsen uttala sig om företagsledningen upplyst tillräckligt om eventuella risker som kopplas till bolagets framtida utveckling. Bestämmelserna gäller för de räkenskapsår som påbörjades 1 januari 1999.

Under 1999 gav IDW ut en rekommendation om planeringen och granskningen av företagets risk management system (IDW PS 340). Rekommenderade skrivningar i revisionsberättelsen återfinns i IDW PS 400 och granskningskravet av risk management har föranlett följande tillägg till revisionsberättelsen (fritt översatt från tyska):

Förvaltningsberättelsen för bolaget och koncernen ger sammantaget en riktig bild av bolagets och koncernens situation och återger riskerna i den framtida utvecklingen på ett riktigt sätt. (Der Bericht über die Lage der Gesellschaft und des Konzerns gibt insgesamt eine zutreffende Vorstellung von der Lage der Gesellschaft und des Konzerns und stellt die Risiken der künftigen Entwicklung zutreffend där).

De tyska bestämmelserna om risk management och dess granskning saknar motsvarighet i Sverige. Det finns inga krav i aktiebolagslagen att företag skall etablera ett formellt risk management system. I Sverige finns inga krav att revisorn skall uttala sig om de eventuella framtidsutsikter som företagsledningen beskriver i årsredovisningen.

Utvecklingen sedan införandet av KonTraG

Diskussionerna i Tyskland sedan införandet av KonTraG har framförallt handlat om företagens risk management system. Den tyska motsvarigheten till vårt Redovisningsråd; Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC; German Accounting Standards Committee) kom i slutet av 2000 med ett utkast vad gäller krav på information om risker (E-DRS-5; Risikoberichterstattung). Enligt en undersökning av hur tyska börsföretag 1999 återgav riskerna i årsredovisningen (Der Betrieb 3/2001; Risikoberichterstattung: Empirische Befunde und der Entwurf des E-DRS 5) visade det sig att externa risker omnämndes i högre andel än interna risker. Som externa risker nämndes främst konjunktur och växelkurs medan produkter och produktion omnämndes flest gånger som interna risker. Enligt författaren är det stor diskrepans mellan förväntan och verklighet vad gäller information om risker. Tyngdpunkten verkar ligga på risker utom företagets kontroll och företagsspecifika risker förekommer i mindre omfattning eller är mycket generella. E-DRS 5 konkretiserar ytterligare kraven på innehåll och form vad gäller riskinformation och att denna skall innehålla interna, företagsspecifika risker. E-DRS 5 kräver även att en beskrivning av företagets system för risk management skall ingå.

Internationellt sett är de tyska kraven vad gäller revisorns uttalande om företagets framtida risker mer långtgående än andra länders; t.ex. Cadbury Code i UK. Reaktioner på detta har också kommit från just anglosaxiskt håll med rekommendationer till revisorer som granskar tyska dotterbolag i andra länder att beakta egna interna risk management policies innan man avger en rapport om klientens risk management system. Extern rapportering av klienters risk management system medför enligt detta synsätt en ökad risk för revisorerna, vilket säkert kan analyseras och diskuteras ytterligare. Hur de tyska revisorerna hanterar detta skall bli intressant att följa!

Auktor revisor Kerstin Moberg är verksam vid Öhrlings PricewaterhouseCoopers. Hon medverkade senast i Balans nr 6–7/1998 (”Aktuella redovisningstendense i Tyskland”) och för den tilldelades hon CH Witts pris – bästa artikel i Balans.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...