Balans nr 8–9 2001

Redovisningsrådets rekommendationer: Ersättningar till anställda

Redovisningsrådet utgav i juni 2001 ett utkast till rekommendation, baserat på IAS 19 (revised 2000), Employee Benefits. Remisstiden går ut den 15 november 2001. Rekommendationen föreslås träda i kraft den 1 januari 2003.

Vad omfattar rekommendationen?

Rekommendationen behandlar alla former av ersättningar till anställda:

  1. Kortfristiga ersättningar, såsom löner och sociala kostnader, semester, betald sjukfrånvaro, vinstandelar och bonus samt icke-monetära ersättningar (t.ex. sjukvård, bostad, bil, gratis eller subventionerade varor och tjänster).
  2. Ersättningar efter avslutad anställning, t.ex. i form av pensioner, livförsäkringar och sjukvård.
  3. Övriga långfristiga ersättningar, såsom ersättningar vid jubileer och långfristiga ersättningar vid arbetsoförmåga samt vinstandelar, bonus och uppskjutna ersättningar.
  4. Ersättningar vid uppsägning.
  5. Aktierelaterade ersättningar, t.ex. aktier och aktieoptioner samt kontanta betalningar som beror på marknadspriset på företagets aktier. För dessa ersättningar anger rekommendationen dock inga regler för redovisningen i balans- och resultaträkningarna utan begränsar sig till upplysningskrav.

Viktigare nyheter

Den nya rekommendationen behandlar alla former av ersättningar till anställda medan nuvarande normgivning endast behandlar pensioner.

Utgångspunkten i den nya rekommendationen är att företaget skall redovisa en skuld när anställda har utfört tjänster i utbyte mot ersättningar som skall utgå i framtiden och en kostnad för den period då tjänsterna utförs. Ett dylikt samband mellan intjänande och redovisning föreligger också i nuvarande normgivning men är mer konsekvent genomfört i den nya rekommendationen.

Beträffande förmånsbestämda pensionsförpliktelser kräver rekommendationen att nuvärdet av företagets pensionsförpliktelser på balansdagen skall beräknas enligt Projected Unit Credit Method, vilken är den vanligast förekommande av s.k. accrued benefit methods. Enligt metoden indelas den anställdes tjänstetid, från anslutningstidpunkten (vilken kan vara anställningstidpunkten eller någon annan tidpunkt, beroende på planens bestämmelser) till förväntad pensioneringstidpunkt, i tjänstgöringsperioder (t.ex. månader eller år). Varje fullgjord tjänstgöringsperiod anses ge upphov till en tillkommande enhet av den totala slutliga förpliktelsen och varje sådan enhet beräknas separat för att bygga upp förpliktelsen på balansdagen (linjär kostnadsbelastning).

Vid beräkningen av pensionsförpliktelsen tas enligt rekommendationen hänsyn till den förväntade löneutvecklingen fram till pensioneringstillfället. De totala förväntade pensionsutbetalningrna (från pensioneringstillfället till dess att utbetalningarna upphör) diskonteras till nuvärdet på balansdagen. Nuvärdet av företagets pensionsförpliktelse på balansdagen utgörs av den del av nuvärdet av den bedömda totala slutliga förpliktelsen som är hänförlig till hittills fullgjord tjänstgöring.

De aktuariella antaganden som används vid beräkningen, bl.a. löneutveckling och diskonteringsränta, görs av företaget självt.

Rättsliga och informella förpliktelser

Rekommendationen kräver att företaget inte endast skall redovisa sina rättsliga förpliktelser utan också de informella förpliktelser som följer av företagets praxis. Ett exempel då en informell förpliktelse föreligger är när en förändring av företagets praxis skulle orsaka en oacceptabel skada på relationen till de anställda.

Avgiftsbestämda och förmånsbestämda pensionsplaner

Avgiftsbestämda planer definieras som planer enligt vilka företaget betalar fastställda avgifter till en separat juridisk enhet och inte har någon förpliktelse att betala ytterligare avgifter om den juridiska enheten inte har tillräckliga tillgångar för att betala alla ersättningar till anställda som hänför sig till anställdas tjänstgöring under aktuell period och tidigare perioder. Övriga pensionsplaner är förmånsbestämda.

Redovisningsreglerna är av naturliga skäl väsentligt mer komplicerade för förmånsbestämda än för avgiftsbestämda planer. Gränsdragningen har därför stor betydelse för redovisningen.

Redovisningsrådet säger i en kommentar i en bilaga till rekommendationen att man anser att ITP som finansieras genom avsättning i företagets balansräkning är en förmånsbestämd plan och att övervägande skäl talar för att ITP som försäkras i Alecta (tidigare SPP) bör klassificeras som en avgiftsbestämd plan.

De följande kommentarerna i artikeln avser, där inget annat sägs, förmånsbestämda planer.

Förvaltningstillgångar

Förvaltningstillgångar utgörs av dels tillgångar som innehas av en pensionsstiftelse, etc., dels försäkringsbrev när vissa villkor är uppfyllda. Villkoren innefattar bl.a. att försäkringsbrevet skall vara utgivet av en försäkringsgivare som inte är närstående det rapporterande företaget och att avkastningen endast kan användas för att betala eller finansiera ersättningar till anställda enligt en förmånsbestämd plan.

Aktuariella antaganden

För beräkningen av företagets förpliktelse beträffande förmånsbestämda planer krävs aktuariella antaganden. Dessa är av två slag:

  1. Demografiska, t.ex. antaganden om livslängd, personalomsättning, omfattningen av arbetsoförmåga och förtidspensionering.
  2. Finansiella, t.ex. antaganden om diskonteringsränta, framtida lönenivåer och förväntad avkastning på förvaltningstillgångar.

Till skillnad mot nuvarande praxis görs alla antaganden av företaget självt, baserat på dess egna förhållanden, inom ramen för de regler som ges i rekommendationen.

”Korridor”

Begreppet ”korridor” har stor betydelse för redovisningen av aktuariella vinster och förluster, se nedan. Korridorens ”bredd” utgörs av det större av

  1. 10 % av nuvärdet av pensionsförpliktelsen (före avdrag av förvaltningstillgångarna) och
  2. 10 % av det verkliga värdet av eventuella förvaltningstillgångar.

Rekommendationen anger alternativa metoder för redovisning av aktuariella vinster och förluster

Aktuariella vinster och förluster uppstår dels genom att utfallet avviker från de aktuariella antaganden som företaget gjort, dels genom att företaget ändrar de aktuariella antagandena.

Aktuariella vinster och förluster kan i vissa fall uppgå till betydande belopp. Rekommendationen ger företaget möjlighet att välja mellan olika metoder när det gäller att redovisa dessa vinster och förluster i balans- och resultaträkningen.

En av de metoder som rekommendationen anvisar innebär att företaget inte redovisar de aktuariella vinster och förluster som faller inom korridoren och redovisar en andel av de aktuariella vinster och förluster som faller utanför korridoren. Denna andel utgörs av beloppet utanför korridoren dividerat med den förväntade genomsnittliga återstående tjänstgöringstiden för de anställda som omfattas av planen.

Företaget har emellertid frihet att välja någon annan systematisk metod under förutsättning att den dels leder till en ”snabbare” redovisning av de aktuariella vinsterna och förlusterna än den metod som beskrivs ovan, dels tillämpas konsekvent från period till period. En sådan metod är att redovisa alla aktuariella vinster och förluster, både inom och utanför korridoren, omedelbart.

Exempel

Nuvärdet av företagets pensionsförpliktelse vid slutet av förra året var 2 000. Det verkliga värdet av förvaltningstillgångarna var 1 600. Korridoren blir då 10 % av 2 000 = 200.

Den förväntade genomsnittliga återstående tjänstgöringstiden för de anställda som omfattas av planen är 20 år.

De aktuariella vinsterna uppgår till 260.

Företaget tillämpar den metod som leder till den långsammaste redovisningen av aktuariella vinster och förluster. Företaget redovisar därför inte de aktuariella vinster som faller inom korridoren, dvs. 200. Resterande del av de aktuariella vinsterna, dvs. 260 – 200 = 60, fördelas över 20 år. Innevarande år redovisas således 60 : 20 = 3. De oredovisade aktuariella vinsterna blir då 260 – 3 = 257.

Pensionsskulden i balansräkningen

Den pensionsskuld som redovisas i balansräkningen utgörs av nettot av följande fem komponenter:

  1. Nuvärdet av pensionsförpliktelsen.
  2. Eventuella oredovisade aktuariella vinster (plus) och förluster (minus), se ovan.
  3. Eventuella oredovisade kostnader avseende tjänstgöring under tidigare perioder (minus), se ovan.
  4. Det verkliga värdet av eventuella förvaltningstillgångar (minus).
  5. Eventuell oredovisad del av skuldökningen i samband med byte av redovisningsprincip (minus), se nedan.

I vissa fall kan nettot vara negativt. Företaget redovisar då en tillgång. Beträffande värderingen av denna innehåller rekommendationen vissa spärregler.

Exempel

Nuvärdet av företagets pensionsförpliktelse vid slutet av det aktuella året är 2 200. Det verkliga värdet av förvaltningstillgångarna är 1 800. I övrigt är förutsättningarna desamma som i exemplet ovan.

Företaget har inga oredovisade kostnader avseende tjänstgöring under tidigare perioder och ingen oredovisad skuldökning i samband med byte av redovisningsprincip.

Pensionsskulden blir följande:

− Nuvärdet av pensionsförpliktelsen2 200
− Oredovisade aktuariella vinster257
− Förvaltningstillgångarnas verkliga värde− 1 800
Pensionsskuld i balansräkningen657

Redovisning i juridisk person

Tryggandelagen och föreskrifter från Finansinspektionen innehåller regler som leder till en annan redovisning än den som anges i rekommendationen. Tillämpning av tryggandelagen är en förutsättning för skattemässig avdragsrätt. I de fall tryggandelagen och föreskrifterna tillämpas sker detta endast i juridisk person. Då ersätts reglerna om redovisning och beräkning m.m. i rekommendationen av tryggandelagen och Finansinspektionens föreskrifter. Huvuddelen av upplysningskraven i rekommendationen skall dock tillämpas även i juridisk person. I övrigt innehåller rekommendationen inga kompletterande regler till tryggandelagen.

Reglerna för redovisningen av andra ersättningar till anställda än förmånsbestämda pensionsförpliktelser är desamma i juridisk person och i koncern.

Övergångsregler

Om pensionsskulden enligt rekommendationen blir större än enligt tidigare tillämpad redovisningsprincip kan företaget välja mellan att redovisa ökningen omedelbart direkt mot eget kapital eller att fördela den över maximalt fem år, i vilket fall resultatet belastas. Om pensionsskulden blir mindre än tidigare redovisas den omedelbart direkt mot eget kapital.

Överensstämmelse med IAS

Rekommendationen överensstämmer med IAS 19 utom i följande avseenden:

  1. Rekommendationens regler om redovisningen av förmånsbestämda pensionsförpliktelser behöver, till följd av bestämmelserna i tryggandelagen, inte tillämpas i redovisningen för juridiska personer.
  2. I rekommendationen har årsredovisningslagens upplysningskrav inkluderats.

IASC:s överväganden

IAS 19 är resultatet av ett omfattande arbete. De viktigaste av de överväganden som IASC gjort i samband med utarbetandet finns dokumenterade i en bilaga ”Basis for Conclusions” till IAS 19.

Skillnader jämfört med FARs rekommendation nr 4

Förutom vad som angivits ovan kan följande skillnader mot FARs rekommendation nr 4, Redovisning av pensionsskuld och pensionskostnad, noteras beträffande redovisningen av förmånsbestämda pensionsplaner.

  1. RR x kräver att pensionsförpliktelser skall redovisas som avsättningar i balansräkningen. I FAR 4 sägs att det är ”synnerligen önskvärt att alla pensionsåtaganden, som inte har täckning i realstiftelses förmögenhet eller i tecknad pensionsförsäkring, skuldföres”.
  2. RR x innehåller detaljerade regler beträffande redovisningen av aktuariella vinster och förluster. FAR 4 anger att om en ändring av de aktuariella grunderna väsentligt påverkar årskostnaden skall upplysning lämnas för jämförelseändamål.
  3. Enligt FAR 4 redovisas räntedelen av pensionskostnaden bland finansiella kostnader. Enligt RR x är detta tillåtet men krävs inte. Räntedelen beräknas på annat sätt än enligt FAR 4.

Sven-Åke Svenberg. Sekreterare i Redovisningsrådets projekt. Ersättningar till anställda. Han medverkade senast i Balans nr 2/1993.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...