Balans nr 12 2002

IAS-regler i koncernredovisningen – hur är läget?

Ännu har media inte börjat intressera sig för frågan om hur det ska gå när noterade bolag i EU från och med 2002 ska tillämpa internationella redovisningsstandarder, skriver Birgitta Jönsson-Lundmark. Hon sammanfattar här läget och påpekar också att ”vänta och se” är en policy som kan leda till krishantering.

Under 2002 har media visat ett sällan skådat intresse för frågor som rör redovisning och revision. Intresset har i vanlig ordning i första hand varit inriktat på Enron, WorldCom och andra ”skandaler”.

Medialt ointressant är däremot tills vidare den överstatliga EU-lagstiftning som kräver att, från och med 2005, samtliga inom unionen noterade bolag skall upprätta koncernredovisning enligt IAS-regler, eller, som det framöver kommer att heta, International Financial Reporting Standards, IFRS. Om det tidigare mönstret står sig blir denna fråga intressant först när det börjar inträffa ”skandaler”.

Att en redovisningsfråga eller, som i detta fall, ett komplex av redovisningsfrågor, inte är föremål för offentlig debatt behöver inte innebära att det inte händer någonting. När det gäller de frågor som hör samman med EUs krav på enhetliga redovisningsregler händer det tvärt om just nu mycket både inom EU och inom IASB. Syftet med denna artikel är att sammanfatta vad man från olika källor kan inhämta om läget i början av november 2002.

Förordningen

Kommissionens förslag till förordning med krav att alla inom EU noterade bolag skall tillämpa IAS/IFRS i koncernredovisningen godkändes av Europaparlamentet i mars 2002. Majoriteten var betryggande – 492 röster för, 5 mot och 29 nedlagda. I början av juni godkändes den överstatliga lagstiftningen slutgiltigt av ministerrådet.

Förordningen är direkt bindande för alla företag som är noterade vid en reglerad marknad inom Unionen. Här i landet berör den med andra ord direkt de företag som är noterade på någon av Stockholmsbörsens listor samt vid ngm och Aktietorget. Den ger också medlemsstaternas nationelle lagstiftare möjlighet att utvidga tillämpningsområdet. I vilken utsträckning vår svenska redovisningslagstiftning bör utnyttja dessa optioner skall övervägas av en under hösten tillsatt särskild utredare.

Förordningen, vars officiella svenska benämning är Europaparlamentets och rådets förordning om tillämpning av internationella redovisningsstandarder, publicerades i Europeiska gemenskapernas officiella tidning den 11 september 2002. Den trädde i kraft tre dagar därefter men kan inte tillämpas förrän det har beslutats vilka ”internationella redovisningsstandarder” som skall tillämpas. Den senare frågan avgörs av den så kallade godkännandemekanism som EU byggt upp.

Kommissionen har självklart en ledande roll i godkännandemekanismen men får hjälp av en expertgrupp som officiellt heter Financial Reporting Advisory Group men som mer allmänt är känd under beteckningen EFRAG. Kommissionen biträds också av en föreskrivande kommitté för redovisningsfrågor som i förordningens svenska version kort och gott kallas ”Kommittén”. Kommittén, som bland dem som arbetar med dessa frågor ofta kallas Accounting Regulatory Committee, alternativt ARC, är den politiska instans som, tillsammans med Kommissionen, slutgiltigt avgör vilka IAS/IFRS som skall tillämpas inom Unionen. Så länge allt fungerar som tänkt kommer alltså detta senare inte att bli en fråga för Europaparlamentet och ministerrådet.

De IAS/IFRS som Kommittén antagit skall i sin helhet, och på vart och ett av Unionens officiella språk, offentliggöras som en förordning i Europeiska gemenskapernas officiella tidning.

Gällande IAS accepteras ”en bloc”?

Enligt förordningen (artikel 3.3) kommer det senast den 31 december 2002 att beslutas vilka av de IAS som existerar när förordningen träder i kraft som skall tillämpas. EFRAG har rekommenderat att samtliga de IAS som IASB övertog från IASC skall godkännas. Den politiska diskussionen pågår. Vissa intressenter hävdar att enskilda IAS, främst IAS 39, inte skall accepteras eller att i varje fall tillämpningen skall flyttas fram.

En sådan lösning skulle emellertid riskera att allvarligt skada hela projektets syfte som, enligt den så kallade ”Lissabonvisionen”, är att åstadkomma en paneuropeisk kapitalmarknad som på lika villkor kan konkurrera med den amerikanska. Därför talar det mesta för att de IAS som nu gäller kommer att godkännas, som det heter, ”en bloc”.

När detta kommer att ske är emellertid tills vidare oklart. Den 7 november kom nämligen oroande underhandsbesked om att ARC beslutat flytta fram beslutet till våren 2003.

IAS/IFRS måste vara förenliga med direktiven

Av förordningens inledande text (p. 9) framgår att det för att anta en IAS/IFRS för tillämpning inom Unionen krävs att standarden överensstämmer med redovisningsdirektiven. Ett antal nu gällande IAS har balansvärderingsregler som inte uppfyller detta krav. För att nyordningen skall fungera krävs därför att direktiven ändras.

En första ändring är redan klar. I maj 2001 antogs nämligen ett nytt direktiv som ändrar i första hand det 4:e direktivet så att det skall vara möjligt att tillämpa balansvärderingsreglerna i IAS 39. IAS 39 kräver att vissa kategorier av finansiella instrument löpande värderas till aktuella marknadsvärden så att med andra ord även orealiserade positiva värdeförändringar ingår i periodens redovisade resultat. Det nya direktivet innebär att det blir möjligt att tillämpa sådana värderingsregler utan att bryta mot förordningens grundläggande krav. Det är ”skräddarsytt” med tanke på IAS 39 och innebär ingen ändring när det gäller möjligheten att löpande värdera förvaltningsfastigheter till verkligt värde (IAS 40) respektive att löpande intäktsföra värdeökningen i växande skog och andra växande grödor (IAS 41).

Eftersom de nya reglerna har formen av ett direktiv blir de, fram till dess att den överstatliga lagstiftningen börjat tillämpas, relevanta först när de implementerats i vår svenska redovisningslagstiftning. För svenska koncerner som, på grund av att moderföretaget är en ekonomisk förening eller ett icke-noterat bolag, inte automatiskt faller under förordningen krävs också att vår svenska lagstiftning ändras.

Den svenska implementeringsprocessen har påbörjats. I somras publicerades en departementspromemoria (DS 2002: 42) med förslag till lagändring. Direktivets optioner föreslås utnyttjade på det sättet att alla företag som upprättar årsredovisning ges rätt att tillämpa ”IAS 39”-direktivets regler. Däremot kommer vår svenska lagstiftning inte att ställa krav på tillämpning av de delvis komplicerade reglerna. Tillämpning av IAS 39 blir därför krav endast för de noterade bolagen och först från och med 2005. Promemorians förslag är att den ändrade lagstiftningen skall träda i kraft den 1 juli 2003.

Ytterligare översyn av redovisningsdirektiven

I juni 2002 lade Kommissionen fram förslag till den ytterligare modernisering av redovisningsdirektiven som krävs för att reglerna inte skall utgöra en restriktion vid tillämpning av IAS/IFRS. Bland annat föreslås att 4:e direktivet, som en anpassning till IAS 37, ändras i fråga om avsättningar. Direktivets uppskrivningsregler föreslås också ändrade så att de tillåter löpande omvärdering till verkligt värde (anpassning till tillåtet alternativ i IAS 16 och IAS 38).

Den anpassning som redan genomförts genom ”IAS 39”-direktivet föreslås kompletterad så att det blir möjligt dels att värdera förvaltningsfastigheter enligt ”fair value”-modellen i IAS 40 dels att värdera växande skog och andra biologiska tillgångar enligt IAS 41. Även i fråga om uppställningsformer och tilläggsupplysningar föreslås anpassning till nuvarande och sannolika framtida IAS-principer.

När det gäller det 7:e direktivet föreslås i första hand att koncerndefinitionen ändras så att den, på motsvarande sätt som i IAS 27, bygger enbart på begreppet kontroll. Avsikten är att direktivet skall kräva konsolidering av kontrollerade så kallade ”Special Purpose Entities” även när de konstruerats så att det företag för vars räkning ett spe bildats inte äger någon kapitalandel.

Nya regler för öppningsbalansen

En annan sak som påpekas i förordningens inledande text (p. 18) är att det måste införas lämpliga bestämmelser om hur de företag som blir skyldiga tillämpa IAS/IFRS skall hantera övergången. Ansvaret för att ta fram sådana regler vilar naturligen i första hand på IASB.

IASB har tagit hand om uppgiften och har redan publicerat utkast till regler om ”First-time Application”. De föreslagna reglerna innebär att företag, som tillämpar IAS/IFRS första gången, skall upprätta en öppningsbalans med tillämpning av IAS/IFRS per det första jämförelseårets början.

Företag, som upprättar sin första IAS/IFRS-redovisning för räkenskapsåret 2005 och som publicerar ett års jämförelsesiffror skall följaktligen upprätta öppningsbalans per den 1 januari 2004. Företag som är noterade i USA och som därför publicerar två års jämförelsesiffror skall upprätta öppningsbalans per den 1 januari 2003.

I öppningsbalansen skall som huvudregel de IAS/IFRS som gäller per den 31 december 2005 tillämpas. Grundprincipen är att alla poster som är tillgångar och skulder enligt IAS/IFRS skall tas upp i öppningsbalansen värderade på sätt IAS/IFRS kräver och att eget kapital blir en saldopost. Till denna huvudregel finns det emellertid en rad väsentliga undantag.

Undantagen är formellt formulerade som en option. Av praktiska skäl bör det dock ligga i flertalet berörda företags intresse att utnyttja undantagsreglerna. Det kommer då inte att vara möjligt att ”plocka russinen ur kakan”. Om man vill utnyttja en undantagsregel måste man också utnyttja de övriga till den del de är tillämpliga.

De viktigaste undantagsreglerna tar sikte på själva koncernredovisningen. Utkastets utgångspunkt är dels att förvärvsanalysen inte skall göras om dels att det ”svenska” goodwillvärde som redovisas per 31 december 2003 (alternativt 2002) skall testas för ”impairment” samt i förekommande fall skrivas ner men annars ta in i öppningsbalansen.

Att, när företaget väljer att tillämpa undantagsreglerna, ”gamla” förvärvsanalyser inte skall göras om innebär självklart en väsentlig förenkling. Undantagsregeln innebär också att förvärv som ursprungligen klassificerats som poolning förblir pooling även vid tillämpning av IAS/IFRS. Eftersom den uppdaterade IAS 22 som kommer att gälla per den 31 december 2005 med stor sannolikhet kommer att förbjuda poolning bör, för vissa företag, detta vara en särskilt välkommen förenklingsåtgärd.

Ytterligare ett antal övergångsfrågor hanteras genom undantagsregler. Bland annat finns en undantagsregel, som, så vitt framgår, medger att det redovisade värdet på anläggningstillgångar som skrivits upp med tillämpning av årsredovisningslagens regler får tas in i öppningsbalansen och där gälla som ”deemed cost” trots att ”svensk” uppskrivning inte kan göras vid tillämpning av IAS/IFRS.

En standard baserad på utkastet beräknas bli publicerad vid halvårsskiftet 2003.

”Vänta och se” är en farlig policy

Att den IFRS som kommer att reglera övergången tills vidare endast är ett utkast kan innebära en frestelse att vänta med att på allvar ta itu med övergångsfrågorna till dess att en standard publicerats. En sådan policy medför emellertid en påtaglig risk att media så småningom kommer att få en ”redovisningsskandal” att skriva om.

Att gå över till att upprätta årsredovisning och delårsrapporter enligt IAS/IFRS är för flertalet berörda företag ett stort och tidskrävande projekt. Reglerna om ”First-time Application” bygger på att företagen är tillräckligt förberedda och att de kan upprätta öppningsbalans i januari 2004 (alternativt 2003). IASB har dessutom uttalat att det inte kommer att finnas några lättnadsmöjligheter för dem som av något skäl inte ”hinner med”.

När det gäller reglerna om ”First-time Application” är den allmänna uppfattningen att IASB gått in för en rimligt pragmatisk lösning och utkastets regler bör kunna fungera i den praktiska tillämpningen. Man kan därför räkna med att standarden, när den väl publiceras, i allt väsentligt kommer att ha samma regler som utkastet.

Ett större problem är att IASB också arbetar med att se över och uppdatera ett stort antal av de IAS som man tagit över från IASC. Från dessa projekt har tills vidare publicerats tre utkast. Det ena utkastet, som omfattar mer än 400 sidor, upptar förslag till större och mindre materiella ändringar av tolv ”gamla” IAS samt huvudsakligen redaktionella ändringar av ett stort antal andra. Det andra utkastet är nästan lika omfattande och innehåller förslag till uppdatering av reglerna rörande finansiella instrument i IAS 32 och IAS 39. Båda dessa utkast förutsätts leda fram till översedda IAS som skall tillämpas för räkenskapsåret 2005 samt, i den mån det inte finns särskilda undantagsregler, i öppningsbalansen.

Den 7 november publicerades utkast till en helt ny standard, ”Share-based Payment”, med krav att resultatet skall belastas bland annat när anställda får ersättning i form av optioner och andra aktierelaterade instrument. När detta skrivs väntar vi på utkast med förslag till ändrade koncernredovisningsregler (sannolikt med förbud mot poolning och med goodwillavskrivning ersatt av nedskrivning vid ”impairment”). Båda dessa utkast är tänkta att resultera i standarder som skall tillämpas 2005.

Sist men inte minst har IASB under hösten beslutat att i samarbete med den amerikanske normgivaren, FASB, snabbutreda och komma med förslag som eliminerar ”onödiga” skillnader mellan IAS/IFRS och US GAAP. Även detta projekt planeras leda fram till regler som skall tillämpas 2005. När det gäller de andra projekt som IASB arbetar med är numera utgångspunkten att de standarder som blir klara 2004 och 2005 skall börja gälla först för räkenskapsåret 2006 eller senare men med en möjlighet till tidig tillämpning redan 2005.

Det bör nu vara angeläget för samtliga berörda företag bland annat att tidigt under 2003 få en rimligt detaljerad bild av hur övergången kommer att påverka redovisningens bild av ställning och resultat. Den som hittills tillämpat principen ”vänta och se” men som ändå vill att övergången skall ha formen av en kontrollerad process snarare än av en övning i krishantering gör därför klokt att ta tag i frågorna redan i dag. Krishantering lyckas ibland men ger lika ofta upphov till den typ av ”skandaler” som media mer än gärna sätter tänderna i.

Docent Birgitta Jönsson Lundmark är verksam vid KPMG i Stockholm. Hon medverkade senast i Balans nr 4/1996.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%