Balans nr 10 2003

Revisorns opartiskhet och självständighet

– en jämförelse mellan gamla och nya oberoenderegler

Den eviga debatten om revisorns oberoende har fått ny fart. Dels efter diverse företagsskandaler, dels p.g.a. den nya revisorslagens bestämmelser om revisorns prövning av sin ställning. Denna s.k. analysmodell gäller sedan 1 januari 2002. Är det strängare nu än med den gamla lagen? Urban Engerstedt och Anders Strömqvist jämför här nya och gamla regler.

Den lagstadgade revisionens funktion är att ge trovärdighet åt den ekonomiska information som ett företag lämnar t.ex. i sin officiella årsredovisning. För att säkerställa att denna information är tillförlitlig ställs det krav på att revisionen skall utföras av en kompetent revisor som intar en opartisk och självständig (”oberoende”) ställning i förhållande till det reviderade företaget. Revisionen syftar till att skydda företagets intressenter (aktieägare, borgenärer, leverantörer, kreditgivare, samhället och de anställda).

Med opartiskhet och självständighet avses dels revisorns faktiska opartiskhet och självständighet (”independence in fact”), dvs. revisorns förmåga att ta hänsyn till samtliga omständigheter som är av betydelse för granskningsuppdraget (dvs. att avge en objektiv revisionsberättelse) men inte till några andra omständigheter, dels revisorns synbara opartiskhet och självständighet (”independence in appearance”), dvs. frånvaron av sådana omständigheter som föranleder omvärlden att ifrågasätta revisorns förmåga till objektivitet.

Revisorns oberoende har debatterats lika länge som det funnits ett revisorsyrke. Debatten har flammat upp med jämna mellanrum genom åren, så också under senare tid, såväl nationellt som internationellt. Detta beror dels på den nya revisorslag som trädde i kraft den 1 januari 2002 och som innehåller en särskild bestämmelse om revisorns prövning av sin opartiskhet och självständighet i revisionsuppdrag, den s.k. analysmodellen, dels på den ökade uppmärksamhet kring revision och revisorer i allmänhet som följt i spåren av Enronaffären och några andra redovisningsskandaler i främst USA.

Man kan av den svenska debatten få intrycket att de nya lagreglerna om revisorns oberoende i sig innebär en strängare syn på revisorns oberoende än tidigare. Men är detta verkligen förhållandet? Vi skall i denna artikel försöka besvara denna fråga genom att jämföra de nu gällande lagreglerna om revisorns oberoende med de regler som gällde före den 1 januari 2002.

Gällande regler om revisorns oberoende

Den 1 januari 2002 trädde en ny revisorslag (SFS 2001:883) i kraft. Ett särskilt avsnitt i revisorslagen, §§ 20–23, behandlar frågor om revisorns opartiskhet och självständighet. Av särskilt intresse för denna artikel är 21 §, som föreskriver att en revisor för varje uppdrag i revisionsverksamheten skall pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet (den s.k. analysmodellen). Revisorn skall avböja eller avsäga sig ett sådant uppdrag

  1. om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam
    1. har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet (”egenintressehotet”),
    2. vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget (”självgranskningshotet”),
    3. uppträder eller har uppträtt till stöd för eller mot uppdragsgivarens ståndpunkt i någon rättslig eller ekonomisk angelägenhet (”partsställningshotet”),
    4. har nära personliga relationer till uppdragsgivaren eller till någon person i dennes ledning (”vänskapshotet”),
    5. utsätts för hot eller någon annan påtryckning som är ägnad att inge obehag (”skrämselhotet”), eller
  2. om det föreligger något annat förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet (”generalklausulen”).

Av paragrafens andra stycke framgår att revisorn dock inte behöver avböja eller avsäga sig uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana omständigheter eller har vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet.

21 § innehåller således en presumtion för att revisorn, om någon av vissa i lagen angivna omständigheter är för handen, inte skall anses vara tillräckligt oberoende i ett revisionsuppdrag. Det är sedan upp till revisorn att i det enskilda fallet peka på förhandenvaron av sådana omständigheter som kan göra att presumtionen bryts. Samtidigt bör noteras att det finns situationer där hotet mot revisorns oberoende är så allvarligt, eller allmänt upplevs som så allvarligt bland revisionens intressenter, att någon annan motåtgärd inte räcker till för att bevara tilltron till revisionen än att revisorn avböjer eller avsäger sig uppdraget.

Den svenska analysmodellen har internationella motsvarigheter i dels den internationella branschorganisationen International Federation of Accountants (IFAC) Code of Ethics for Professional Accountants, dels EG-rekommendationen avseende Revisorers oberoende inom medlemsstaterna i Europeiska unionen.

Tidigare gällande regler om revisorns oberoende

Den nya revisorslagen, vilken således trädde i kraft den 1 januari 2002, ersatte lagen (1995:528) om revisorer. Också den gamla lagen, vilken gällde fr.o.m. den 1 juli 1995 t.o.m. den 31 december 2001, innehöll en särskild bestämmelse om revisorns oberoende. I 14 § stadgades det således att revisorn skulle utföra sina uppdrag omsorgsfullt och enligt god revisorssed samt noggrant iaktta gällande jävsbestämmelser för revisorer. Paragrafen (andra stycket) stadgade vidare att om det i annat fall, dvs. vid sidan av gällande jävsbestämmelser, fanns någon särskild omständighet som kunde rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet, skulle revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget. Bestämmelsen motsvarade i huvudsak tidigare gällande bestämmelser i 6 § revisorsförordningen (1973:221) och 21 § första stycket punkt 2 i den nya revisorslagen.

Enligt bestämmelserna i 14 § räckte det för att revisorns oberoende skulle kunna ifrågasättas att det förelåg någon omständighet ”som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet”.

Följande beslut av Revisorsnämnden (RN) i ett disciplinärende från 2001 (beslut 2001-06-07; dnr 2001-141) belyser detta förhållande.

Revisor A hade 207 aktiva revisionsuppdrag. Han utövade sin verksamhet i ett aktiebolag, en revisionsbyrå, som han ensam ägde. Utöver A var ytterligare sex personer verksamma i revisionsbyrån. A var vald revisor i tre redovisningsbyråer. Dessa tre klienter handhade redovisningen åt arton, sju respektive tre av hans revisionsklienter. Revisionsarvodena från de klienter som A hade gemensamt med de tre redovisningsbyråerna uppgick sammanlagt till 3,83 % av revisionsbyråns omsättning. Revisionsbyrån var således inte ekonomiskt beroende av relationen med vare sig de tre redovisningsbyråerna eller de med redovisningsbyråerna gemensamma klienterna. I sitt beslut framhöll RN att lagtexten talar om omständigheter som kan rubba förtroendet. Den omständigheten att en revisor hade klienter gemensamma med en redovisningsbyrå var enligt RN i sig en omständighet som kunde rubba förtroendet. Att revisionsbyrån inte var ekonomiskt beroende av de aktuella klienterna förändrade inte denna bedömning.

Förekomsten av en omständighet som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet innebar alltså redan enligt den gamla lagen i princip en presumtion för att revisorn inte skulle kunna utföra uppdraget på ett opartiskt och självständigt sätt. I den gamla lagen fanns emellertid inte någon motsvarighet till 21 § andra stycket i den nya revisorslagen – dvs. en möjlighet för revisorn att i det enskilda fallet bryta presumtionen genom att visa att det förelåg sådana omständigheter eller hade vidtagits sådana motåtgärder att det inte fanns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Detta är enligt vår mening en väsentlig skillnad mellan de gamla och de nya reglerna, en skillnad som inte gärna kan uppfattas på annat sätt än att reglerna numera tillåter mera nyanserade bedömningar och därmed i princip bör kunna leda till en mindre restriktiv praxis än tidigare.

RN och den tidigare tillsynsmyndigheten, Kommerskollegium, tillämpade emellertid endast i undantagsfall 14 § på de rådgivningstjänster som revisorer och revisionsbyråer utförde åt sina revisionsklienter, trots att ordalydelsen i 14 § inte hindrade en sådan tillämpning. Anledningen härtill kan vi bara spekulera om, men sannolikt berodde det på osäkerheten om huruvida rådgivningstjänsterna innefattades i det gamla begreppet revisionsverksamhet och således kunde anses vara tillåtna i sig. Den nya lagen är dock tydlig på denna punkt, oberoendeanalysen skall omfatta också förekommande rådgivningstjänster. I praktiken innebär även detta en betydelsefull skillnad jämfört med de gamla reglerna. Även om den nya lagen, på det sätt som anförts ovan, generellt sett får anses vara mindre restriktiv än den gamla, medför denna skillnad givetvis i praktiken inskränkningar i revisorernas och revisionsbyråernas möjligheter att utföra rådgivningstjänster till sina revisionsklienter jämfört med tidigare. Att så är fallet bekräftas också av de detaljerade vägledningar som IFAC och EU-kommissionen har utfärdat till sina respektive analysmodeller för prövning av revisorns oberoende. Det är dessutom rimligt att anta att inskränkningarna har blivit större till följd av en ”Enron-effekt”, än vad som skulle ha blivit fallet om denna och liknande företagsskandaler under senare tid inte hade inträffat.

Presumtionsbrytande åtgärder

Varken lag eller förarbeten anger uttömmande vilka slag av åtgärder som fordras för att bryta presumtionen om revisorns bristande opartiskhet eller självständighet. Detta måste prövas inom ramen för god revisorssed, dvs. genom den normering som utvecklas genom revisorsorganisationernas uttalanden och slutligen bestäms av RNs praxis och domstolarnas avgöranden (jfr prop. 2000/01:146, s. 64).

Valet av motåtgärder behandlas i bl.a. författningskommentaren (prop. s. 83 ff).

Beträffande ”egenintressehotet” uttalas det att förekomsten av affärstransaktioner mellan revisorn och revisionsklienten normalt kan godtas, så länge det är fråga om transaktioner av vardaglig och ordinär karaktär som ingås på samma villkor som gäller för alla andra. Tidigare anställning hos revisionsklienten behöver vidare inte diskvalificera revisorn, om anställningen ligger några år tillbaka i tiden eller har avsett en befattning utan anknytning till det som revisionen avser. Inte heller det förhållandet att någon annan i samma revisionsgrupp har nära personliga relationer med någon i revisionsklientens ledning (”vänskapshotet”) behöver föranleda revisorns avgång, om det kan konstateras att denna person saknar all anknytning till revisionsuppdraget liksom möjligheter att påverka dess utförande.

Vad beträffar ”självgranskningshotet” påpekas det att revisorn inte behöver avböja eller avsäga sig uppdraget om han eller hon kan visa att det går att vidta motåtgärder – eller att det redan har vidtagits motåtgärder – som gör att uppdraget kan genomföras utan att granskningen ifrågasätts. Vilka motåtgärder som krävs måste enligt regeringen avgöras från fall till fall. Följande vägledning lämnas dock (prop. s. 103 f).

”Generellt kan sägas att ju starkare hot mot oberoendet som har identifierats desto starkare motåtgärder krävs. I en del enklare fall kan informativa åtgärder vara tillräckliga, t.ex. så att ett självgranskningshot balanseras genom att revisorn i granskningsutlåtandet särskilt redogör för sitt ställningstagande i den aktuella frågan och skälen för det. I andra fall, där förtroenderisken är större men fortfarande framstår som mindre allvarlig, kan goda byrårutiner med interna kvalitetssäkringsåtgärder vara tillräckliga. För att minska risken för att revisorn kommer under påverkan av andra inom revisionsgruppen kan det vara nödvändigt att dra tydliga gränser mellan företag inom revisionsgruppen och mellan olika verksamhetsgrenar i respektive företag. I en del fall kan förtroenderisken neutraliseras genom att någon annan revisor på samma byrå upprättar en ”second opinion”. I andra fall torde emellertid dylika interna kontrollåtgärder inte vara tillräckliga. Så blir t.ex. normalt fallet om revisorn, eller någon annan inom samma revisionsgrupp, vid ett fristående rådgivningsuppdrag har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdrag och som är av väsentlig betydelse för revisionsklienten. I sådana fall torde endast externa motåtgärder, nämligen kompletterande granskning genom någon utanför revisionsgruppen, kunna neutralisera förtroendehotet. Behovet av externa motåtgärder är särskilt stort när frågan som revisorn har lämnat råd i innefattar skönsmässiga bedömningar och valet mellan möjliga lösningar har en stor betydelse för revisionsklientens ställning och resultat. Rådgivning av enkel och rutinmässig karaktär som, om den hade föranletts av revisorns iakttagelser vid granskningsuppdraget, hade varit att anse som revisionsrådgivning (se avsnitt 6.2), torde däremot sällan göra det nödvändigt att vidta externa åtgärder.”

Revisorn skall vid sin prövning av sin opartiskhet och självständighet enligt analysmodellen väga in alla för tredje man kända och okända omständigheter, såsom personliga och ekonomiska mellanhavanden mellan revisorn och den som skall granskas. Vidare skall förtroendestärkande åtgärder, såsom intern kvalitetssäkring eller externa kontrollåtgärder, beaktas. Dessa omständigheter måste sedan hypotetiskt prövas mot hur en kunnig och omdömesgill person, med insikt om alla relevanta omständigheter, skulle bedöma revisorns förmåga och vilja att utföra granskningsuppdraget på ett opartiskt och självständigt sätt (prop. s. 104).

Dessa uttalanden i propositionen om möjligheterna att inom vissa gränser vidta även byråinterna motåtgärder så att presumtionen bryts och att den välinformerade ”tredje mannen” skall användas som måttstock, förstärker enligt vår mening intrycket att reglerna numera tillåter mera nyanserade bedömningar och således i princip bör kunna leda till en mindre restriktiv praxis än tidigare. Propositionens synsätt har i och för sig sedan gammalt funnits ”inbäddat” i revisionsbranschens egna etikregler. FARs tidigare etikregel om oberoende (regel 2) talade sålunda om ”omständigheter som kan ge anledning till befogat tvivel” om en revisors oberoende. Men som vi tidigare har konstaterat gav den gamla revisorslagen, i vart fall som den kom att tillämpas av RN, inte utrymme för revisorn i det enskilda fallet att argumentera för att det saknades anledning ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet utifrån den välinformerade tredje mannens perspektiv.

Dokumentationskrav

Prövningen enligt analysmodellen skall av revisorn dokumenteras på sådant sätt att omsorgen i prövningen och rimligheten i slutsatserna kan bedömas i efterhand (24 § revisorslagen).

Detta är ännu en väsentlig förändring jämfört med tidigare, och givetvis en nödvändig förutsättning för möjligheten att tillåta presumtionsbrytande åtgärder. De nya reglerna innebär ju att en revisor, vid en samlad bedömning av alla relevanta omständigheter, inklusive vidtagna motåtgärder, i ett enskilt revisionsuppdrag kan komma fram till den hypotetiska slutsatsen att en tredje man, som har kännedom om dessa omständigheter/motåtgärder, inte har anledning att ifrågasätta revisorns vilja eller förmåga att utföra uppdraget med opartiskhet och självständighet. Och detta trots att de omständigheter som är synliga för en verklig, mindre välinformerad tredje man i sig kan vara ägnade att rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, och därmed skulle ha medfört ”jäv” enligt den gamla revisorslagen.

För att detta skall kunna accepteras krävs givetvis att revisorns analys av sitt oberoende går att pröva i efterhand, särskilt i samband med kvalitetskontroller och i RNs tillsynsverksamhet, vilket i sin tur kräver att analysen dokumenteras på ett tillfredsställande sätt. Ett uttalande från RN den 11 juni 2003 angående bl.a. dokumentationskraven tyder på att revisorskåren fortfarande har en del kvar att göra innan målet kan anses vara uppnått (se nedan).

Tillämpningen av gällande regler om revisorns oberoende

Mot bakgrund av erfarenheterna från tillämpningen av de tidigare gällande oberoendereglerna var det med viss förhoppning som revisorskåren såg fram mot den nya revisorslagen. Som framgår av vår redogörelse ovan ger ju den nya revisorslagen, till skillnad från den gamla, revisorn en möjlighet att i situationer där omständigheterna typiskt sett är sådana att han eller hon synbarligen (”in appearance”) framstår som partisk eller självständig förta detta intryck genom ett antal faktiskt vidtagna åtgärder.

Hur har det då blivit? Har RN tillämpat de nya reglerna på det sätt som revisorskåren hoppats? Med reservation för att den nya lagen gällt i bara knappt två år vågar vi av RNs hittillsvarande ställningstaganden dra slutsatsen att skillnaden mellan förr och nu är liten.

Revisorsorganisationernas vägledningar

De faktum att de nya reglerna, särskilt

21 § första stycket 2 revisorslagen, är mycket allmänt avfattade gjorde det mycket angeläget för de båda revisorsorganisationerna FAR och Svenska Revisorsamfundet SRS att så snart den nya revisorslagen hade antagits av riksdagen, vilket skedde i slutet av november 2001, utarbeta och skicka ut anvisningar till sina respektive ledamöter om analysmodellen och tillämpningen av densamma i olika situationer.

Vägledningarna fick emellertid kritik från RN. I en skrivelse till samtliga auktoriserade och godkända revisorer i maj 2002 menade RN att vägledningarna i väsentliga avseenden gav en ofullständig bild av revisorslagens oberoenderegler och att de exempel som lämnades var ofullständiga. RN ansåg också att revisorer inte okritiskt borde grunda sina oberoendeanalyser på exemplen samt uttalade tvivel inför tankarna på att revisorerna själva hade att pröva om det föreligger ett hot mot opartiskheten och självständigheten.

Dessförinnan hade även Ulf Gometz, adjungerad professor emeritus i revisionsrätt vid Handelshögskolan vid Göteborgs universitet och tidigare auktoriserad revisor, gett uttryck för en liknande uppfattning och uttalat att den nya revisorslagen innebar skärpta krav (se Balans nr 3/2002).

I stället för att lämna någon egen vägledning för tolkningen och tillämpningen av de nya oberoendereglerna hänvisade RN revisorskåren till att använda sig av institutet förhandsbesked (se nedan).

FARs nya etiska regler

Den 1 juli 2003 trädde FARs nya etiska regler i kraft. Härigenom kan IFAC:s regler och EUs rekommendation om revisorers oberoende sägas ha blivit en del av den svenska goda revisorsseden.

I samband med att FARs etikkommitté utarbetade de nya reglerna gjordes ett antal avstämningar med RN beträffande reglernas innehåll för att uppnå en samsyn och undvika eventuella nya skrivelser till revisorskåren där RN uttrycker avvikande mening. Dessa avstämningar, som skedde i en praktisk och konstruktiv anda från båda sidor, visade sig inte oväntat vara mycket värdefulla eftersom de satte fokus på viktiga frågor där det fanns, och finns, skilda synsätt. I ett fall har detta också kommit till direkt uttryck i reglerna, nämligen i en not till regel 8 som handlar om resultatbaserat arvode. I den frågan höll RN fast vid den gamla, stränga praxisen som i praktiken innebär ett generellt förbud för resultatbaserat arvode i alla fristående rådgivningsuppdrag som utförs åt revisionsklienter. FAR ville i stället hålla öppet det begränsade utrymme för en mer nyanserad praxis som analysmodellen och särskilt IFAC:s och EUs regelverk faktiskt ger.

RNs förhandsbesked

Enligt 22 § revisorslagen skall RN på ansökan av en revisor meddela förhandsbesked om huruvida en viss särskild omständighet är sådan som avses i 21 § första stycket, dvs. om det föreligger ett hot mot revisorns oberoende i en viss given situation, och, om så är fallet, huruvida omständigheter i det enskilda fallet eller vidtagna åtgärder medför att revisorn ändå inte behöver avböja eller avsäga sig uppdraget, dvs. presumtionen bryts.

Oss veterligen har denna möjlighet till förhandsbesked kommit att utnyttjas endast i några enstaka fall.

I ett av de senast meddelade förhandsbeskeden (2003-09-11; dnr 2003-727) hade RN att ta ställning till om den omständigheten, att hustrun till en av sökandens kolleger på revisionsbyrån tillträtt ett uppdrag som styrelseledamot i en statlig myndighet i vilken sökanden var av regeringen förordnad revisor, var sådan som avses i 21 § första stycket revisorslagen (presumtionsregeln) och, om så var fallet, huruvida omständigheterna i det enskilda fallet eller av sökanden planerade motåtgärder medförde att han ändå inte behövde avsäga sig uppdraget.

RN fann att presumtionsregeln var tillämplig och att RN därför måste pröva om omständigheterna i ärendet var sådana att sökandens uppdrag ändå gick att fullfölja utan att det fanns anledning att ifrågasätta hans opartiskhet eller självständighet. De av sökanden anförda omständigheterna vilka enligt honom själv borde medföra att det inte fanns någon anledning att ifrågasätta hans opartiskhet eller självständighet var följande. 1. Kollegan arbetade på en annan avdelning inom revisionsbyrån. 2. Kollegan var inte överordnad sökanden. 3. Kollegan ingick inte i revisionsteamet för klienten. 4. Sökanden delade revisionsuppdraget med en revisor från en annan revisionsbyrå.

Enligt RNs uppfattning var ingen av de av sökanden anförda omständigheterna ägnade att bryta presumtionen. Det aktuella hotet mot sökandens opartiskhet och självständighet kunde inte heller enligt RN balanseras enbart genom byråinterna åtgärder eller inom ramen för den löpande kvalitetsgranskningen av revisionsuppdraget. En förutsättning för att sökanden skulle kunna kvarstå som revisor i det aktuella uppdraget var därför att dennes revisionsarbete skulle kunna bli föremål för en ”second opinion” av en revisor verksam vid en annan revisionsbyrå. Medan en majoritet av RNs ledamöter ansåg att denna granskning inte fick utföras av sökandens medrevisor på uppdraget eller av någon annan revisor som deltog i revisionen av den aktuella klienten ansåg en minoritet (de båda revisorsledamöterna) det vara en tillräcklig motåtgärd om denna granskning utfördes av en revisor som inte var verksam inom samma revisionsgrupp som sökanden, t.ex. medrevisorn i detta fall.

RNs tillämpning av revisorslagens övergångsregler

Enligt punkt 3 i övergångsbestämmelserna till den nya revisorslagen skall en fråga om discipliningripande mot en revisor på grund av en åtgärd eller underlåtenhet före lagens ikraftträdande prövas enligt äldre bestämmelser, om inte en prövning enligt de nya bestämmelserna är förmånligare för revisorn.

Sedan den nya lagen trädde i kraft har RN avgjort ett inte obetydligt antal disciplinärenden som avsett sådana ”äldre” försummelser, men regelmässigt valt att tillämpa de gamla reglerna. För oss är detta litet överraskande. Med uppfattningen att de nya reglerna ger utrymme för en mer flexibel praxis med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet hade vi förväntat oss det motsatta förhållandet, dvs. att RN i normalfallet borde ha valt de nya reglerna vid prövning av ”gamla” oberoendefrågor.

En möjlig förklaring till detta kan vara den inställning till analysmodellens förtjänster som funnits hos RN. Sålunda har RNs tidigare direktör Christer Lefrell uttalat starka tvivel på analysmodellen (se Balans nr 8-9/2003).

RNs systematiska och uppsökande tillsyn

I slutet av 2002 ställde RNs utredningssekretariat inom ramen för sin systematiska och uppsökande tillsyn ett antal frågor till de större revisionsbyråerna angående s.k. fristående rådgivning och begärde även att få ta del av revisionsbyråernas dokumentation av de oberoendeanalyser som utförts för ett antal uppdrag i revisionsverksamheten där sådan rådgivning lämnats i stor omfattning. Utredningssekretariatet har även i andra tillsynsärenden gjort iakttagelser som rör tillämpningen av revisorslagens analysmodell i samband med fristående rådgivning.

Vad som framkommit i dessa sammanhang har enligt RN indikerat att det i vissa grundläggande avseenden förekommer oklarheter om hur analysmodellen skall tillämpas och framför allt om hur oberoendeanalyserna skall dokumenteras. Mot denna bakgrund har RN genom ett generellt uttalande den 11 juni 2003 (Dnr 2003-576) gett uttryck för sin uppfattning i ett antal sådana grundläggande frågor. Uttalandet saknar koppling till någon viss revisor eller någon viss revisionsbyrå. I uttalandet sägs sammanfattningsvis följande.

”Den analys av sin opartiskhet och självständighet som en revisor enligt 21 § revisorslagen skall genomföra för varje uppdrag i revisionsverksamheten måste göras såväl inför att ett sådant uppdrag accepteras som fortlöpande under uppdragstiden när det finns anledning därtill. Skyldigheten att i enlighet med 24 § samma lag dokumentera oberoendeanalysen bör fullgöras löpande under uppdragets utförande. Dokumentationen skall vara tydlig och inriktad på väsentligheter men ändå så pass detaljerad att den kan ligga till grund för prövning i efterhand av revisorns opartiskhet och självständighet. För det fall en uppdragsgivare i revisionsverksamheten har tillhandahållits fristående rådgivning inom flera olika områden ställs särskilt höga krav på dokumentationens struktur och tydlighet. En revisor som grundar sin oberoendeanalys på handlingar som inte arkiveras inom ramen för revisionsuppdraget ansvarar för att dessa handlingar förvaras i enlighet med vad som gäller för revisorns egen dokumentation.”

Som alltid med den här typen av dokument, oavsett vem som utfärdat det, kan det förekomma olika uppfattningar i enskilda frågeställningar och synpunkter på vissa formuleringar. Det hindrar dock inte att uttalandet utgör ett värdefullt tillskott av tolkningsdata när det gäller den praktiska tillämpningen av analysmodellen.

Slutsatser

Den jämförelse som vi gjort mellan de gamla oberoendereglerna (14 § i 1995 års revisorslag) och de nya (21 § i den nya revisorslagen) visar enligt vår uppfattning att det finns en klar skillnad mellan de gamla och de nya reglerna om man ser till reglernas ordalydelse och uttalanden i den nya lagens förarbeten. Denna skillnad har dock ännu inte kommit till något påtagligt uttryck i RNs ställningstaganden. Om detta beror på att RN inte velat ge skillnaden någon relevans eller på ”Enron-effekten” eller på att de revisorer som varit uppe till bedömning i hittillsvarande ärenden inte förmått visa att det i deras fall funnits omständigheter eller vidtagits åtgärder som gjort att presumtionen för bristande opartiskhet eller självständighet kunnat brytas, vill vi låta vara osagt.

Vi delar dock RNs uppfattning i uttalandet från juni 2003 att det finns oklarheter om hur analysmodellen skall tillämpas och analyserna dokumenteras. Den osäkerhet som detta har medfört, och alltjämt medför trots att det snart har gått två år sedan de nya reglerna trädde i kraft, är enligt vår mening olycklig. Avslutningsvis vill vi därför uttrycka förhoppningen att vi inom en nära framtid skall få se mer av samråd mellan RN och revisorsorganisationerna. Samråd där båda parter i en öppen och konstruktiv anda och med ömsesidig respekt i större utsträckning strävar efter att förstå varandras bevekelsegrunder och nå en samsyn i viktiga principfrågor. Detta skulle gagna inte bara revisionsbranschen och tillsynsfunktionen, utan även revisionens intressenter.

Urban Engerstedtär föreningsjurist på FAR. Han medverkade senast i Balans nr 8–9/2003.

Anders Strömqvistär bolagsjurist på Öhrlings PricewaterhouseCoopers och tidigare föreningsjurist på FAR. Han medverkade senast i Balans nr 5/2001.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...