Bara knappt fyra procent av Sveriges aktiebolag ska ha revision från och med 1 juli nästa år. Samtidigt ska aktiekapitalet sänkas till en krona och kontrollbalansräkningen avskaffas i aktiebolagslagen. Detta är förslag som for närvarande föreligger. Bertil Oppenheimer undrar varför vi måste anpassa vårt regelverk till omvärlden när vi har en bolagsform och ett borgenärsskydd som fungerar hyfsat.
Frågan kring kontrollbalansräkningens vara eller inte vara har uppkommit i samband med delbetänkandet ”Avskaffande av revisionsplikten” (SOU 2008:32) och delbetänkandet ”Aktiekapital i privata aktiebolag” (SOU 2008:49). Jag har även tagit del av FAR SRS remissyttranden. I både utredningar och FAR SRS remissyttrande överväger man om inte kontrollbalansföreskrifterna borde avskaffas enligt nuvarande lagstiftning.
Jag kan förstå att kontrollbalansräkningen i dess nuvarande utformning kan ifrågasättas om aktiekapitalet i framtiden bara ska vara en krona men jag kan inte förstå hur revisionspliktens avskaffande har med saken att göra.
Från främst juristhåll har det länge hävdats att lagföreskriften om personligt betalningsansvar i aktiebolagslagen är tandlös. Vissa hävdar i sammanhanget också att det inte går att ”lugga en flintskallig” eftersom styrelseledamoten eller aktieägaren ändå inte har medel att betala de ådömda kraven.
Aktiebolagslagens första kapitel tredje paragraf lyder: ”I ett aktiebolag har aktieägarna inte något personligt betalningsansvar för bolagets förpliktelser”. I aktiebolaget är det således, i princip, enbart bolagets egendom som säkrar bolagets skulder och andra förpliktelser. Aktieägarens ekonomiska risk begränsas till risken att förlora insatt kapital. För att bland annat skydda bolagets borgenärer har dock i aktiebolagslagens 25 kap. ”Likvidation och konkurs” intagits regler, som om de överträds, kan ge styrelseledamöter, aktieägare men även befattningshavare i ledande ställning (vd och ekonomichef) ett personligt betalningsansvar.
Högsta domstolen (HD) konstaterar (NJA 2005 s. 792) att det aktiebolagsrättsliga medansvaret har som övergripande syfte att sätta upp gränser för hur långt en förlustbringande verksamhet ska få fortsätta, innan den måste avbrytas genom likvidation. Reglerna syftar därvid till att skydda såväl befintliga som tillkommande borgenärer men också till att ge aktieägarna rådrum för lämpliga åtgärder i ett underkapitaliserat bolag. Det medansvar som följer av regleringen utgör ett påtryckningsmedel för att få styrelsen att följa det handlingsmönster som lagen föreskriver. Vid tolkningen av regleringens närmare innebörd bör risken för kringgående av dess övergripande syfte beaktas.
Det talas mycket om förenklingar för företagare. Man ska stimulera nyföretagande och, menar man, minska de betungande kostnaderna med revisorer och andra som inte anses behövas för att driva ett företag. Det är dock inte så enkelt. Företagen behöver hjälp oavsett hur mycket man förenklar i regelverket. Många av våra kunder vill inget hellre än att slippa hanteringen av redovisning, årsbokslut och deklarationer. Det torde finnas en orsak att omfattningen av redovisningskonsulter ökat och att revisionsbyråerna gärna vill komplettera sitt tjänsteutbud nu när revisionsplikten sannolikt avskaffas nästa år. Bokföringsskyldigheten för näringsidkare lär ju inte försvinna. Inte heller behovet av en rättvisande resultat- och balansrapport. Hur många missvisande rapporter framställs inte i dag där det inte går att utläsa viktiga varningssignaler för en företagare? Vi som revisorer och rådgivare har här en mycket viktig uppgift att fylla för att lära företagaren att förstå de rapporter som framställs.
Förslaget att sänka aktiekapitalet till en krona förefaller obegripligt. Till gagn för vem? Vi har ju redan i dag bolagsformer där det inte finns krav på insats av eget kapital. Banker lär aldrig acceptera en så låg insats av en aktieägare som önskar lån för att finansiera sin verksamhet. Även små bolag behöver ofta lånefinansiering. Jag anser att man gör företagaren en björntjänst om det blir så lätt att starta ett aktiebolag utan insats av egna riskmedel. Vem vågar lämna krediter till ett företag som inte kan påvisa ett hyggligt eget kapital och utan något eget ansvar?
I delbetänkandet om minsta tillåtna aktiekapital (SOU 2008:49) kan jag dock till min tillfredställelse notera att utredaren ändå är lite osäker vad han ska föreslå för ändring när det gäller frågan om kontrollbalansräkning. ”Bestämmelserna har funnits under lång tid och har blivit väl etablerade som en del av kapitalskyddet. Vidare kan det för den enskilde företagaren vara till fördel att bestämmelserna är kopplade till ett så tydligt kriterium som 'halva det registrerade aktiekapitalet'. Det är troligt att ansvar kopplat till en insolvensregel skulle uppfattas som mer oklar och svårtillämpad”. Man har tankar på att som i Finland föreskriva offentlighet av en kontrollbalansräkning. I sitt delbetänkande skriver man slutligen att man i detta skede inte närmare kommer att analysera behovet av en reformering av befintligt regelsystem. I författningsförslaget lämnas två alternativa förslag:
Bestämmelserna om tvångslikvidation på grund av kapitalbrist behålls oförändrade men att aktiekapitalet ska sänkas till en krona. Lydelsen i aktiebolagslagen 1 kap. 3 § behålls tydligen oförändrad (jfr ovan)!
Bestämmelserna om tvångslikvidation på grund av kapitalbrist upphävs för privata aktiebolag. Lydelsen i aktiebolagslagen 1 kap. 3 § behålls kvar för båda kategorier aktiebolag. Nuvarande kontrollbalansbestämmelser i 25 kap. 13–20 §§ behålls i sak oförändrade för publika bolag.
Ett motiv för att avskaffa kontrollbalansräkningen har varit slopandet av revisionsplikten. Jag kan inte förstå sambandet. Granskningsskyldigheten av en kontrollbalansräkning tillkom 1992 och enligt förarbetena för att motverka antedatering och tillse att värderingarna enligt aktiebolagslagen var korrekt gjorda. Enligt prejudicerande rättsfall är revisorsgranskningen helt avgörande för att en kontrollbalansräkning ska anses vara giltig enligt aktiebolagslagen. Jag hävdar bestämt att denna kontroll är synnerligen viktig och en garant för att inga otillbörliga förfaranden sker i framtiden.
FAR SRS anser i sitt remissvar till SOU 2009:49 att det skulle vara mera ändamålsenligt att koppla borgenärsskyddsreglerna till obeståndsbegreppet. Obeståndet är definierat i konkurslagens 1 kap. 2 §. ”Med obestånd (insolvens) avses att gäldenären inte kan rätteligen betala sina skulder och att denna oförmåga inte är endast tillfällig”. Därmed menas en prognos att inte kunna betala förfallande skulder. Konkursförvaltaren ska i sin förvaltarberättelse bland annat uttala sig om obeståndstidpunkten och orsaken till obeståndet.
I våra revisionsutredningar till konkursförvaltaren har vi bland annat till uppgift att utreda obeståndsfrågan och om möjligt när skyldigheten att upprätta kontrollbalansräkning kan antas ha inträtt. Ingen av dessa båda frågeställningar är en exakt vetenskap. Det finns många delfrågor att beakta enligt aktiebolagslagen innan man kan fastställa när en styrelse anses senast ha haft skyldighet att upprätta en kontrollbalansräkning. Härtill kommer de många tolkningar av lagstiftningen som tillkommit under årens lopp för att belysa rådrumsfrist, värderingar och begreppet uppkommande förpliktelser. Ingen kan inbilla mig att obeståndsdefinitionen på något sätt är lättare att fastställa. Om inte någon finansiär utan förvarning sagt upp alla krediter och bolaget därmed saknar möjlighet till fortsatt verksamhet så blir det oftast en sam-manvägd analys av olika faktorer. En ihållande eftersläpning av betalningar av leverantörsfakturor, obetalda och förfallna skatter och avgifter enligt skattebetalningslagen, övertrassering av checkräkningskrediten, krav från kronofogden och negativ rörelsekapitalanalys är sådana exempel. Slutsatsen brukar bli senast ett visst kvartal eller tertial. Närmare än så kan man sällan komma och då saknas ofta information om huruvida det fanns möjlighet att fylla på kassan från någon stark ägare eller annan finansiär. Enligt definitionen för obestånd ska dessutom ”oförmågan inte vara endast tillfällig”.
Obeståndet är definitionsmässigt egentligen en prognos. Kan företagaren i sin likviditetsbudget förutse att han inte i tid kan betala sina skulder efterhand de förfaller till betalning är bolaget alltså på obestånd. Sker ingen påfyllning av kassan är obeståndet ett faktum. Hur många företagare upprättar likviditetsbudgetar? Hoppet är det sista en företagare överger. I våra utredningar har vi aldrig tillgång till den handling som egentligen skulle vara kriteriet för obestånd. Därmed kan man konstatera att analysen av obeståndet oftast blir ett ”facit i hand resonemang” som säkert skulle möta invändningar vid en eventuell process om personligt betalningsansvar.
Jag erinrar mig i sammanhanget en väl beskrivande bild av obeståndsbegreppet i en gammal Balansartikel från nr 7/1979 s. 4 författad av advokaten Björn Edgren:
”Tidpunkten när obestånd inträder är ' flertalet fall utomordentligt svår att fastställa i det akuta skeendet och kan oftast först i historisk belysning mer exakt bestämmas. En konkursgäldenärs vandring mot obeståndet är att likna vid en tågresa då man sitter baklängesman ser inte vart man är på väg, bara ' var man varit. Skylten som utvisar obestandssituationen susar förbi och man ser den först när tåget passerat. Detta ar ingalunda menat som en ursäkt för styrelseledamöter och rådgivande revisorer att inte upptäcka obeståndet Det är också frågan om hur länge man får vänta innan man drar i nödbromsen”
Utan tvekan har varningssignalerna i balansräkningen en stor preventiv funktion. Dessutom tillkommer de rekommendationer som vi måste följa som revisorer i krisföretag. Jag tänker på RedR 2, RevR 1, RS 570 och RevU 1 A. Det torde finnas orsaker till att Revisorsnämnden i vart och vartannat sammanträde har något disciplinärende mot revisorer som inte skött sina åligganden i krisföretag. Kontrollen av underkapitaliserade bolag är nödvändig. Revisorn är här viktig som rådgivare. Lagstiftningen har kompletterats och förtydligats via rättstillämpningen. Varför ändra på ett regelverk som fungerar hyggligt till skydd för bolagets borgenärer? Ytterligare förtydliganden vore önskvärda av Högsta domstolen i några viktiga tolkningsfrågor. Dessa måste komma inom kort främst vad gäller begreppet ”uppkommande förpliktelser”. Kopplingen till obeståndsbegreppet skulle bli helt oprövad mark för rättstillämpningen och nya stora oklarheter skulle råda en mycket lång tid framöver.
FAR SRS skriver i sitt remissvar att nuvarande ”hantering förutsätter viss redovisningskompetens, något som kanske inte alltid kommer att finnas till hands efter ett slopande av revisionsplikten”. Jag kan inte förstå denna märkliga slutsats som ett bärande argument för avskaffande av kontrollbalansräkningsinstitutet. Det väsentliga är väl ändå att en företagare känner till regelverket om han fortsätter att driva en förlustbringande verksamhet och skadar borgenärerna.
Slutligen tycker jag idén om att göra en kontrollbalansräkning officiell är bra. Det är bra att borgenärer i rätt tid får information om en gäldenärs ställning. Informationen framkommer nu oftast för sent i en fastställd årsredovisning eller konkursbouppteckning. Kontrollbalansräkningen bör alltså enligt min mening insändas till Bolagsverket för registrering.
Framförda synpunkter är mina personliga efter många års arbete med frågor rörande företag i kris. Mina studier av rättsfall inom området har visat hur viktigt det är att underkapitaliserade bolag sköts på rätt sätt. I dessa orostider är det speciellt viktigt att vi som revisorer ser till att lagstiftningens borgenärsskyddsregler efterlevs av våra kunder. Jag vill påstå att aktiebolagslagens regelverk är en mycket tydligare uppmaning till ett omgående agerande för en styrelseledamot och aktieägare än kopplingen till ett i sammanhanget mera svårtolkat obeståndsbegrepp. Min erfarenhet är dessutom att insufficiens eller kontrollbalansvarningen ofta kommer före obeståndet. Ibland går de hand i hand.
De båda utredningarna och FAR SRS remissvar (SOU 2008:49) tål en diskussion och bearbetning. Måste vi alltid anpassa vårt regelverk till omvärlden när vi har en aktiebolagsform och ett borgenärsskydd som fungerat hyfsat? Vad som behövs är ytterligare HD-prejudikat av vissa begrepp i nuvarande lagstiftning.
Auktor revisor Bertil Oppenheimer är verksam vid BDO Nordic Stockholm.
Han har tillsammans med kollegor och en advokatbyrå utgivit boken ”Företag i kris” (4:e upplagan hösten 2007, Jure AB).