Periodisering är en central aktivitet för redovisare och revisorer, och det är själva periodiseringen som gör redovisningen besvärlig. Icke-periodiserad redovisning, exempelvis redovisning baserad på kassaflöden, skulle vara en relativt enkel form av redovisning.

Den generellt sett största periodiseringsposten är avskrivningar på anläggningstillgångar. Det är en klassisk periodiseringsfråga med utgift (och vanligtvis utbetalning) en period, och kostnader under ett antal perioder. Med tanke på hur länge det har varit en fråga i redovisningen kunde man tro att det vid det här laget skulle vara en enkel och okontroversiell fråga. Det finns dock flera händelser under senare år som visar att det är en högst kontroversiell fråga.

Innan vi går in på det kan konstateras att många företag själva anger att avskrivningar är en redovisningsfråga som kräver mycket bedömningar och som kan ha stor effekt på finansiella rapporter. Detta visas i en studie genomförd på Handelshögskolan vid Göteborgs universitet om europeiska företags upplysningar i enlighet med IAS 1 om osäkerheter och bedömningar i redovisningen. Mer än 20 procent av samtliga noterade företag i Europa anger att avskrivningar på materiella anläggningstillgångar är en svårbedömd post.

Vad gäller aktuella händelser kan vi börja i Sverige. Här har det förts en debatt om användning av progressiva avskrivningar i bostadsrättsföreningar, som möjligen avslutades med Bokföringsnämndens ändringar av K2 i april (även om debatten nu i stället handlar om huruvida det är lagligt med underskott i bostadsrättsföreningar). Enligt BFN kan inte progressiv avskrivning användas för byggnader, men kan tänkas för andra typer av tillgångar med lång livslängd och obetydlig teknisk utveckling. Logiken bakom denna uppdelning är inte helt självklar, då byggnader med god marginal borde passa in på beskrivningen ”lång livslängd och obetydlig teknisk utveckling”, särskilt bostadsfastigheter.

Även om Drefeldt i en krönika i Balans nr 8/2014 anger att regelverk inte ska blandas ihop, och att därmed K2 är något helt annat än IFRS, är BFN själva inte fullt så renläriga. Texten om avskrivningsmetoder i kommentarerna till K2 är mycket lik texten i RR12, punkt 23. Notera då att Redovisningsrådets rekommendationer skrevs för i första hand noterade företag och företag av stort allmänt intresse (RR12 var dessutom baserad på dåvarande IAS 16). Texten om avskrivningar i K2 är följaktligen skriven för helt andra företag än de som ska följa K2, närmare bestämt för de företag som i dag följer IFRS. Det kan därför vara intressant att se vad som på senare tid sagts inom IFRS-området med avseende på progressiva avskrivningar.

I maj 2014 kom ett tillägg till IAS 16 och IAS 38 som behandlade just frågan om vilka avskrivningsmetoder som kan användas för anläggningstillgångar. Där påpekas särskilt att avskrivning som tar sin utgångspunkt i intäkter inte är tillåtna. Ett skäl som anges är att intäkter kan avspegla inflation, vilket inte anses vara kopplat till förbrukning av tillgångens ekonomiska fördelar. Detta kan ses som ett indirekt avfärdande av progressiv avskrivning, eftersom just inflation är ett av argumenten för progressiv avskrivning. I tider av inflation ger progressiv avskrivning jämnare reala kostnader över tid, vilket kan resultera i mer lättolkade resultaträkningar över tid. IAS 16 tillåter dock beaktande av inflation vid beräkning av restvärde, men det är en annan fråga.

Ett mer explicit uttalande om att progressiv avskrivning inte används inom IFRS ges i IASB:s utkast till ny leasingstandard, som publicerades 2013 (ED/2013/6). I Basis for Conclusion, stycke BC36(a) anges att progressiv avskrivning av leasade tillgångar förkastats av IASB (och FASB), eftersom det är uttryckligt förbjudet i US GAAP och inte används i IFRS. Att tillåta det för leasade tillgångar skulle därmed skapa bristande jämförbarhet mellan leasade och köpta anläggningstillgångar.

Det är också intressant att IASB i samma stycke anger att argumentet för progressiv avskrivning är att det innebär att hänsyn tas till pengars tidsvärde. Det är följaktligen en liknande motivering som att ta hänsyn till inflation. Man gör dock klart att denna bevekelsegrund för progressiv avskrivning inte är applicerbar inom IFRS (eller US GAAP, för den delen).

Slutsatsen verkar bli att om Sverige ska anpassa sig till det tänkesätt som gäller internationellt borde progressiv avskrivning inte förekomma alls, vare sig för byggnader eller för andra materiella eller immateriella tillgångar. Vare sig argument baserade på lång livslängd, obetydlig teknisk utveckling eller pengars tidsvärde verkar vara gångbara i den aktuella internationella redovisningsdebatten. Bokföringsnämnden borde ha tagit ett helhetsgrepp på frågan om avskrivningar och då eventuellt tagit bort progressiva avskrivningar för andra tillgångar än byggnader.

Jan Marton är docent och verksam vid Handelshögskolan i Göteborg. Han skriver i vartannat nummer av Balans.

jan.marton@handels.gu.se