Balans fördjupning nr 3 2016

Paradigmskifte inom redovisningen – Medför nya redovisningsstandarder ökad jämförbarhet och transparens?

Som redovisningsspecialister får vi ofta frågan vad som driver alla förändringar i redovisningsnormgivningen, och då inte minst inom IFRS. Ofta är företagens uppfattning att det är vi redovisningsspecialister som är anledningen till alla förändringar. Förklaringarna till förändringarna är många och det finns ofta en logisk förklaring till att förändringarna sker, varför och när förändringarna sker. Alla aktörer, från producenter till användare och till dem som utövar tillsyn över finansiell rapportering påverkas av nya redovisningsnormer. I denna artikel redogör Pär Falkman och Pernilla Lundqvist för tre nya redovisningsstandarder och kopplingen till ökad jämförbarhet och transparens.

IASB har i många år drivit projekt med ett tydligt syfte, nämligen att öka transparensen i de finansiella rapporterna. Historiskt har skandaler påvisat tydliga brister vad gäller innehållet i företagens finansiella rapportering. Redovisningens innehåll har i flera fall fått bära hundhuvudet för dessa skandaler, det vill säga att om bara de finansiella rapporterna varit bättre innehållsmässigt, så skulle flera av dessa skandaler ha kunnat undvikas. Det har till och med påståtts att viss turbulens hade kunnat undvikas på de finansiella marknaderna om den finansiella rapporteringen varit mer transparent.

Efter många års arbete har IASB publicerat tre nya standarder som i olika omfattning kommer att påverka innehållet i den finansiella rapporteringen på olika sätt. De nya standarderna är:

  1. IFRS 9 – Financial instruments som träder i kraft 1 januari 2018.
  2. IFRS 15 – Revenue from Contracts with Customers som träder i kraft 1 januari 2018.
  3. IFRS 16 – Leases som träder i kraft 1 januari 2019.

Dessa ikraftträdandetidpunkter gäller under förutsättning att Europeiska kommissionen antar standarderna och anger samma tidpunkt för ikraftträdande som IASB.

De nya standarderna kommer att påverka redovisningen på olika sätt. Det är svårt att beskriva vilken av dem som ger upphov till den största förändringen och vilka parter som påverkas mest, producenter eller användare. Några hävdar att IFRS 15 utgör den största förändringen och andra att det är IFRS 16 eller IFRS 9 som gör det. Alla har olika utgångspunkter när en sådan bedömning görs. Vi skulle vilja säga att samtliga förändringar i sig är omfattande men på olika sätt. IFRS 15 utgör ett tydligt konceptuellt steg vad gäller hur intäkter ska förstås och redovisas, det vill säga processen varmed intäkter identifieras och redovisas. Det faktum att IASB på tydliga grunder även vad gäller redovisning av intäkter tar sin utgångspunkt i balansräkningen snarare än i resultaträkningen är en tydlig harmonisering med vad som framgår i arbetet med Conceptual Framework. IFRS 16 är inte på samma sätt konceptuell utan den utgör snarare en förändring/utveckling inom ramen för nuvarande regler. Även denna utveckling kan dock kopplas till arbetet med att utveckla Conceptual Framework varför konceptuella förändringar finns även gällande IFRS 16. Detsamma gäller IFRS 9 som bland annat innebär nya grupper vad avser klassificering av finansiella instrument och nya regler för säkringsredovisning och nedskrivningsprövningar.

Dessa förändringar, konceptuella eller inte, kommer att påverka det praktiska arbete som behöver göras inom ramen för finansiell rapportering i framtiden. Samtliga förändringar utgör betydande utmaningar på olika sätt, ingen rangordning behöver göras. Det är emellertid viktigt att dessa nyheter accepteras av alla inblandade parter. De nya standarderna behöver även förändra allas tankesätt för att ge upphov till reell förändring, annars finns stor risk att vi läser dessa nya standarder med våra äldre referensramar.

Jämförbarhet och transparens

Ovanstående trojka kan i vissa delar beskrivas som en av de största förändringarna under senare decennier i svensk finansiell rapportering, ja, enligt oss faktiskt större än introduktionen av IFRS 2005. De flesta börsföretag var på ett eller annat sätt väl förberedda på IFRS i och med att dåvarande Redovisningsrådet hade använt de då gällande IAS som förebilder för sina rekommendationer. Det principiella steget var av denna anledning kanske inte så stort. I stället var utmaningen då, precis som nu, att samla in all den information som behövdes för att klara av alla upplysningskrav.

Först och främst är det viktigt att lyfta fram målet med att följa IFRS, både ur ett EU-rättsligt perspektiv och utifrån den privaträttsliga normgivaren IASB:s perspektiv. Målet med att följa IFRS inom EU är att ha harmoniserade redovisningsnormer i syfte att skapa bättre jämförbarhet och bättre transparens avseende företagens finansiella rapporter, vilket i sin tur ska leda till en effektiv kapitalmarknad och effektiv inre marknad inom EU.

Genom bättre jämförbarhet ska även bättre kvalitet av redovisningen uppnås. Redovisningsreglerare inom EU förväntar sig alltså att effekten av tvingande IFRS-tillämpning inom unionen ska öka transparensen och jämförbarheten av europeisk finansiell rapportering och att kapitalmarknaden ska fungera mer effektivt. Detta förväntas i sin tur leda till lägre kapitalkostnader, förbättrad allokering av kapital och gynnsammare förutsättningar för gränsöverskridande investeringar, vilket i sin tur ska ge positiva effekter på makronivå i form av ökad tillväxt och sysselsättning.

Detta innebär att flera olika mål kan identifieras: två mål avseende finansiell rapportering, jämförbarhet och transparens, ett övergripande kapitalmarknadsmål, effektiv kapitalmarknad, och två makroekonomiska mål, tillväxt och sysselsättning. Dessa mål är inte unika för reglerare inom EU. IASB har liknande mål och så även andra länder runt om i världen som tillåter eller kräver IFRS.

Det är viktigt att ha dessa mål som bakgrund för att förstå varför förändringar sker. Global tillämpning av IFRS syftar alltså till att uppnå ökad jämförbarhet och transparens. Detta uppnås genom redovisningsstandarder av hög kvalitet under förutsättning att de företag som upprättar finansiella rapporter enligt IFRS tillämpar standarderna på ett enhetligt sätt och på det sätt som normgivaren tänkt sig. Detta sker inte alltid i praktiken vilket är en av anledningarna till att förändringar sker inom IFRS vilket i sin tur medför att företagen måste se över tillämpade redovisningsprinciper och förändra sin redovisning i enlighet med dessa förändringar.

Tillämpningen av IFRS runt om i världen kan visa sig harmoniserad genom att samma redovisningsprinciper tillämpas. Men denna bild är inte komplett. Konceptuellt är målet med en enda uppsättning av redovisningsnormer tilltalande, men i praktiken är målet svårt att uppnå eftersom den praktiska tillämpningen varierar. Enhetliga redovisningsnormer är bara en del av ekvationen med att uppnå enhetlig redovisning. Att förändra en redovisningsnorm i ett land förändrar inte per automatik hur individer tänker i det landet eller hur organisationer drivs och finansieras etc. Arbetet med att införa nya redovisningsnormer kan därför vara mer komplext och arbetskrävande än vad man först kan tro.

Något förenklat kan man säga att jämförbarhet är ett av kriterierna för att få användbar finansiell information som underlag för beslutsfattande. Jämförbarhet innebär att likartade transaktioner ska avspeglas på ett likartat sätt i redovisningen och transaktioner som inte liknar varandra ska inte hanteras lika. För att uppnå jämförbarhet krävs alltså att transaktionen uppfattas och återges på ett korrekt sätt och sedan att redovisningsmetoden tillämpas enhetligt inom och mellan företag.

Frågan är då vad transparens innebär och här finns inte en lika tydlig definition inom IFRS som det gör avseende jämförbarhet. Med transparens avses i vilken omfattning de finansiella rapporterna visar den underliggande ekonomin på ett sådant sätt att användarna med lätthet förstår. Transparens vilar således på två viktiga delar: dels underliggande ekonomi, dels lätthet att förstå. Med företagets underliggande ekonomi avses företagets tillgångar och skulder, förändringen av dessa samt kassaflödet.

Paradigmskifte

Det är enkelt att konstatera att IASB har genomfört projekten avseende IFRS 9, 15 och 16 av olika anledningar. Men i alla lägen handlar det om att skapa en mer jämförbar och transparent finansiell rapportering, något som gynnar användare av finansiella rapporter. Det fanns även andra skäl till de nya standarderna, när det gäller IFRS 9 var det framför allt bankers redovisning i vissa avseenden som ifrågasattes. IASB menar dock i samtliga tre fall att det tidigare har funnits tydliga brister i hur denna typ av frågeställningar har hanterats redovisningsmässigt och därför behövde bättre redovisningsstandarder utvecklas. IASB ansåg att önskvärd jämförbarhet och transparens inte skulle uppnås med nuvarande bestämmelser. De ansåg även att det inte räckte med att genomföra förändringar i befintliga standarder. I stället ville man göra mer genomgripande förändringar och signalera dessa genom nya standarder. Utvecklingen har således även drivits av ett missnöje avseende de standarder som har tillämpats tidigare. Alla aktörer, från producenter till användare och till dem som utövar tillsyn över finansiell rapportering kommer att påverkas av dessa nya standarder.

Utvecklingen på redovisningsområdet generellt sett och mer specifikt genom dessa tre standarder kan liknas vid ett paradigmskifte. Främst för att IASB ändrar på flera grundläggande föreställningar inom finansiella rapportering, det handlar inte enbart om behov av ökad jämförbarhet och transparens. Det finns i dessa standarder nu en tydligare koppling till arbetet och innehållet i det utvecklade Conceptual Framework, en koppling som tidigare inte varit lika explicit.

Utvecklingen av dessa nya standarder ställer i flera fall större krav på de redovisningsskyldiga – som måste ta till sig de nyheter som finns i dessa, kanske främst i IFRS 15, för att man ska kunna implementera dem. Det finns i alla lägen en risk för att det utvecklas ett glapp mellan norm och praktik. Historiskt har många förändringar inom redovisningen inte fullt ut gett upphov till de förändringar som de kanske borde vilket i många fall beror på att alla lösningar och alla diskussioner tar sin utgångspunkt i de faktiska principerna som föreligger inför förändringen snarare än de som förväntas föreligga efter förändringen.

Svaret till brist på förändring kan vara att eftersom flera förändringar är konceptuella till sitt innehåll, så ger de inte upphov till så stora förändringar i beteenden. Detta torde inte lika explicit gälla implementeringen av IFRS 16 – en standard som verkligen kommer att påverka innehållet i de finansiella rapporterna resultaträkning och balansräkning för alla de företag som i dagsläget finansierar en liten del eller en betydande del av verksamheten genom leasingavtal. Det finns konceptuella inslag även i IFRS 16, men vi anser att dessa är färre än vad som är fallet med IFRS 15. Genomgående handlar huvudprinciperna i dessa standarder om att öka jämförbarheten och transparensen i den finansiella rapporteringen, bland annat genom att bryta ned olika kontrakt i sina beståndsdelar. Inom ramen för IFRS 15 handlar det om att i varje kontrakt avgöra om det föreligger flera så kallade performance obligations och i fallet IFRS 16 handlar det om (om företagen väljer att göra så) separera den faktiska leasingdelen i ett kontrakt från eventuella servicedelar i samma kontrakt. Det ska emellertid konstateras att den svåraste övningen i enlighet med IAS 17 var att skilja operationell leasing från finansiell leasing. Det är ingen hemlighet att väldigt många kontrakt i denna övning blev operationella hos leasetagaren. Gränsdragningen i detta fall blev den centrala frågeställningen. IFRS 16 kommer leda till, om arbetet görs korrekt, att jämförbarheten och transparensen ökar och att samtliga användare erhåller en bättre finansiell information jämfört med i dag.

Effekten av IFRS 16 är i många fall lättare att förstå jämfört med IFRS 15. Utgångspunkten med IFRS 16 har sedan projektet startat varit att alla leasingkontrakt som ingås ska redovisas i balansräkningen hos leasetagaren. Historiskt har det varit svårt och tidsödande att i enlighet med IAS 17 klassificera ett leasingkontrakt som antingen operationellt eller finansiellt. Det ska till detta tilläggas att enligt IAS 17 ska upplysningar lämnas i årsredovisningen avseende de framtida avgifterna för operationella leasingkontrakt. Det är på dessa grunder svårt att återskapa en balansräkning innehållande samtliga kontrakt. IASB poängterar därför att det är förenat med svårigheter för många användare att skapa en redovisning utifrån notinformationen i syfte att få en förståelse för företagens skulder. Det är därför bättre att redovisa samtliga kontrakt i balansräkningen, vilket innebär att tillgång (right of use asset) och skuld (leasingskuld) redovisas. Konceptuellt uppfyller kontraktet från leasetagarens perspektiv definitionen av en tillgång och ska därför redovisas i balansräkningen. Det är tydligt att innehållet i Conceptual Framework även har påverkat innehållet i IFRS 16. Denna förändring kommer att påverka företag olika beroende på vilken bransch de opererar i och hur många operationella leasingavtal som föreligger.

Konsekvensutredning

Av den konsekvensutredning, Effect Analysis, som IASB publicerade samtidigt med IFRS 16 framgår det vilka effekter som IASB förväntar sig och vilka bolag som de tror kommer att påverkas mest vad avser effekter på resultat- och balansräkningen. Denna konsekvensutredning visar på IASB:s framtida sätt att jobba avseende att analysera och presentera tänkbara effekter av ny normgivning. Det kan konstateras att IASB inte har publicerat samma typ av konsekvensutredning avseende IFRS 15, något som hade varit ett efterfrågat dokument.

Det är intressant att IASB konstaterar att det inte borde innebära så mycket kostnader för företagen att implementera och tillämpa IFRS 16 eftersom företagen redan tidigare har varit tvungna att redovisa sina finansiella leasingavtal i balansräkningen och därmed borde företag ha relativt inarbetade rutiner för att kunna hantera denna typ av förändring, givetvis med individuella undantag. Detta innebär att implementeringen av IFRS 15 blir mer utmanande och spännande än implementeringen av IFRS 16 som generellt sett är mer konkret. IFRS 16 är mer konkret med avseende på syfte, effekter etc. än IFRS 15. IFRS 16 kommer dock sannolikt få större kvantitativa effekter i både resultat- och balansräkning än IFRS 15 medan IFRS 15 kommer få större effekter avseende krav på notinformation. Hur stora effekterna blir är bland annat beroende av vilken bransch det rör sig om och i vilka länder företagen opererar. IASB konstaterar att leasing som fenomen är olika utbrett i världen och vissa branscher har historiskt finansierat verksamheten mer med leasing än andra (även om det inom olika branscher finns stora individuella olikheter). Företag som kommer att påverkas är till exempel detaljister eftersom de leasar en betydande del av sina lokaler. Andra branscher som nämns är flygbranschen och energibranschen. Sammanfattningsvis kommer IFRS 16 att påverka den finansiella rapporteringen genom att balansomslutningen kommer att öka. Likaså kommer rörelseresultatet öka eftersom en del av den löpande avgiften kommer att redovisas som ränta i resultaträkningen.

Avslutning

Arbetet med att implementera ovanstående standarder kommer för många företag att vara förenligt med stora arbetsinsatser och kostnader. Den totala notan kommer som sagt vara beroende av vilket bolag det är som analyseras och hur förändringsbenäget detta företag är. Även om det rör sig om förändringar i standarder vad avser finansiell rapportering kommer förändringarna att behöva en viss tid för att de verkligen ska kunna implementeras. Det kommer att ta tid att få allt rätt, kanske inte vad gäller instruktioner, policyer och mallar, men all den personal som i olika sammanhang arbetar med finansiell rapportering behöver utbildas, annars är det lätt att falla tillbaka i hur frågeställningen tidigare har hanterats.

Så frågan är om de nya standarderna leder till ökad jämförbarhet och transparens? Utifrån normgivarens perspektiv är svaret ja men om användare av de finansiella rapporterna har samma uppfattning beror på hur normerna kommer att tillämpas i praktiken, hur de nya standarderna kommer tas emot och förstås. Standarderna anses vara principbaserade, vissa mer än andra, vilket kräver att tillämparna gör bedömningar. Detta ska dock inte tolkas som att standarderna kan tillämpas som man själv önskar.

Fotnoter

1) Se Balans fördjupning #2/2016, IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers – ny grund för intäktsredovisning. Av Falkman & Lundqvist.

Pär Falkman är ekon dr. och redovisningsspecialist på KPMG.

Pernilla Lundqvist är ekon dr. och redovisningsspecialist på KPMG.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400  
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2016 2017 2018
31 maj 0,57 0,34 0,49
30 nov 0,27 0,49 0,51

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

AktuelltLäs mer