Balans fördjupning nr 3 2018

ÅRL:s krav på hållbarhetsrapport i större företag

En utredning av de nya reglerna med särskilt fokus på revisorernas granskningsroll

Under 2018 kommer omkring 1.600 svenska företag att för första gången upprätta en hållbarhetsrapport enligt de nya bestämmelser i årsredovisningslagen (ÅRL) som följer av EU-direktivet 2014/95/EU (”direktivet”). En nyutkommen examensuppsats på juristprogrammet vid Stockholms universitet diskuterar ändringen i ÅRL och förutsättningarna för revisorerna att granska hållbarhetsrapporten.1 Slutsatsen är att revisorerna som yrkeskår, oavsett fackkunskaper inom hållbarhetsområdet, är väl lämpade att ta på sig en mer djupgående granskningsroll. En annan slutsats är att goda skäl talar för att införa en obligatorisk granskning av hållbarhetsrapporten, när några år har gått från det första införandet i ÅRL.

Denna artikel ingår i artikelserien Nytt från Akademin där Balans frekvente skribent Carl Svernlöv tillsammans med nyutexaminerade jurister presenterar intressanta rön som framkommit i examensarbeten.

Antalet företag som träffas av kravet på hållbarhetsrapportering enligt den svenska implementeringen av regelverket i ÅRL är väsentligt större än vad direktivet kräver. Enligt direktivet är det bara stora företag av allmänt intresse (så kallade public interest entities, PIE), det vill säga noterade företag, kreditinstitut och försäkringsföretag, som på balansdagen har haft i genomsnitt 500 anställda under räkenskapsåret som måste upprätta en hållbarhetsrapport. Direktivet tillåter dock att medlemsstaterna utökar kretsen av berörda företag och enligt ÅRL är rapporteringskravet inte begränsat till företag av allmänt intresse. Lagen ställer upp gränsvärdena 250 anställda, 175 miljoner kronor i redovisad balansomslutning och 350 miljoner kronor i omsättning. Två av gränsvärdena ska var för sig ha överskridits under de två senaste räkenskapsåren, för att hållbarhetsrapport ska vara obligatorisk. Hade Sverige i stället valt att följa de gränsvärden som direktivets miniminivå innebär, hade endast cirka 100 svenska företag träffats av de nya kraven.2 De företag som i år ska göra hållbarhetsrapport för första gången har begränsade incitament att göra en bra rapport. Att ta fram en hållbarhetsrapport enligt direktivets intentioner är förhållandevis kostsamt och det saknas åtminstone i år erfarenhet och goda exempel. Det finns inte heller några sanktioner mot företagen om hållbarhetsrapporten skulle sakna det innehåll lagstiftaren avsett eller om rapporten innehåller väsentliga fel.

Vad ska granskas och hur?

Lagen kräver en mycket begränsad granskning av hållbarhetsrapporten. Revisorn ska uttala sig om huruvida en hållbarhetsrapport har upprättats eller ej. FAR har utfärdat RevR 123 som rekommenderad vägledning för revisorns arbete med hållbarhetsrapporten och för utformning av revisorns rapportering. Till stöd för granskningen har FAR utfärdat FAQ Hållbarhetsrapportering enligt ÅRL4. FAR uttrycker att rapporten måste ”bli föremål för genomgång i sådan omfattning att revisorn kan konstatera att den i verklig mening utgör en sådan rapport som regleras i lagen”. Mer detaljerat beskriver FAR att granskningen ska omfatta en översiktlig kontroll av att hållbarhetsrapporten innehåller samtliga de upplysningar som krävs enligt 6 kap. 12 § ÅRL respektive 7 kap. 31 c samma lag.5 FAR poängterar därvid att revisorns uppgift inte är att granska att informationen som sådan är korrekt, utan enbart att granska om informationen ingår i hållbarhetsrapporten.

Det svenska genomförandet av direktivet har inte gått längre än minimikravet vad gäller revisorns granskning av hållbarhetsrapporten. Medlemsstaterna får enligt direktivet reglera nationellt att hållbarhetsrapporten ska verifieras av en oberoende leverantör av kvalitetstjänster. I uppsatsens komparativa utblick visas på ganska stora skillnader inom EU:s medlemsstater där Frankrike har valt en obligatorisk, oberoende granskning och Storbritannien har låtit hållbarhetsrapporten ur granskningshänseende likställas med förvaltningsberättelsen. Sverige framstår som ett land där man prioriterat ned granskningens betydelse och i stället har prioriterat upp betydelsen av att många företag ska hållbarhetsrapportera. Det är enligt uppsatsen ingen bra ordning och en granskning av innehållet i hållbarhetsrapporten bör på sikt bli obligatorisk.

Vem ska granska?

Eftersom hållbarhetsrapporten innebär en utökning av rapporteringen på det icke-finansiella området är en naturlig frågeställning om en ny yrkesroll behövs. Rollen skulle då granska och möjligen också intyga riktigheten i den icke-finansiella informationen. En miljörevisor, till exempel, har typiskt sett bättre kunskaper på de områden som hållbarhetsrapporten handlar om, än vad den genomsnittliga revisorn har.

Gällande regelverk tillåter endast företagens revisorer att utföra den mycket begränsade granskning som krävs i dag. Som regelverket är utformat finns emellertid inget uppenbart behov av att genom lagstiftning utvidga kretsen personer som ska kunna granska hållbarhetsrapporten till någon annan än företagets revisor, eftersom det krävs relativt liten kunskap om innehållet i hållbarhetsrapporten för att utföra granskningen enligt god revisionssed.

Diskussionen om vem som bör granska hållbarhetsrapporten måste emellertid utökas till det hypotetiska fall att regelverket skulle skärpas i framtiden. Ett krav på granskning av hållbarhetsrapporten med samma inriktning som granskningen av årsredovisningen skulle omedelbart väcka frågan vem som inför bolagsstämman ska underteckna en sådan granskningsrapport – revisorn eller någon annan extern part.

Revisorerna har över tiden fått se en tyngdpunktsförskjutning från professionell kunskap mot processkunskap. Revisorerna har i dag ett systematiskt arbetssätt att granska information enligt en standardiserad process, där samband och härledningar dokumenteras och kontrolleras. Det är omöjligt för en påskrivande revisor i ett stort företag att själv ha utfört allt arbete, alla kontroller och att själv ha tagit fram all dokumentation. Revisorn är hänvisad till den specialistkompetens som finns inom olika områden i den egna organisationen eller inhyrda som externa specialister. Det förekommer redan i dag inom it-säkerhet, försäkringsfrågor, skatt med flera områden och revisorn tar redan i dag ett stort ansvar utanför sin egen direkta kontroll när revisionsberättelsen undertecknas. På motsvarande sätt kan specialistkompetens på hållbarhetsområdet tas in efter behov.

Alternativet, att en ny yrkesroll inrättas som inför bolagsstämman skulle intyga riktigheten i hållbarhetsrapporten, ter sig lagstiftningsmässigt som en svår uppgift med utgångspunkt i aktiebolagslagen (ABL). Två parter som granskar torde inte heller ge samma trygghet till intressenterna som en granskande part, med fullt ansvar för granskningskvalitén. Att någon annan än revisorn tar ansvar för granskningen skulle även innebära ett steg bort från en integrerad, samlad rapportering eftersom årsredovisningen och hållbarhetsrapporten då alltid skulle behöva vara två skilda rapporter vars riktighet ska intygas av två olika granskare.

Revisorskåren är således väl lämpad att ta på sig uppdraget att granska icke-finansiell information, som hållbarhetsrapporter. I uppsatsen framförs att det skulle kunna vara lämpligt att en certifiering av granskare av hållbarhetsrapporter utvecklas och att den påskrivande revisorn antingen måste inneha en sådan certifiering själv, eller att det av bolaget utsedda revisionsföretaget är ackrediterat för uppgiften och annan personal utför granskningsuppgiften i revisionsteamet.

Eventuella lagändringar att vänta?

I uppsatsen framförs även några förslag på ändringar i gällande rätt, framför allt vad gäller införandet av en obligatorisk granskning av hållbarhetsrapportens innehåll. En sådan ändring kan ske antingen genom ändringar i ABL och ÅRL eller, om ett sådant obligatorium bara skulle omfatta de noterade bolagen, i Svensk kod för bolagsstyrning (Koden).

Om ändringen sker lagstiftningsvägen kan den utformas så att formuleringarna i 9 kap. 31 och 38 §§ i ABL, som undantar hållbarhetsredovisningen från revisionen av förvaltningsberättelsen, tas bort. Därefter kommer det att vara upp till näringslivets självreglering att genom god revisionssed utarbeta en praxis som är anpassad efter olika behov i större och mindre bolag. FAR:s två rekommendationer RevR 10 om granskning av förvaltningsberättelsen och RevR 12 om yttrande om den lagstadgade hållbarhetsrapporten kommer att behöva anpassas, liksom möjligen någon formulering i ÅRL.

Även Kollegiet för svensk bolagsstyrning skulle på eget initiativ kunna göra en granskning av hållbarhetsrapporten obligatorisk i vart fall för de noterade bolagen, genom ett tillägg i Koden.

En annan normändring som skulle kunna vara aktuell är att göra skillnad på noterade bolag och icke-noterade bolag i dimensionen vad hållbarhetsrapporten ska innehålla. På samma sätt som självregleringen har medfört att K2- och K3-regelverket respektive IFRS för de noterade bolagen ställer olika krav på hur årsredovisningen utformas för olika stora bolag, skulle en reducerad hållbarhetsrapport kunna införas för de mindre, ej noterade bolagen, utan att detta står i strid med minimikraven från direktivet. Då skulle ett ökat fokus på hållbarhetsarbete i de mindre bolagen uppnås, samtidigt som kostnaderna för upprättande och granskning kan hållas nere.

En aspekt på hållbarhetsrapportens utformning är företagens urval av information att inkludera i rapporten. Det finns en risk att hållbarhetsrapporten används i marknadsföringssyfte; att väsentliga risker utlämnas och företagens för hållbarhetsfrågan positiva åtgärder överdrivs eller beskrivs falskt. Det saknas sanktioner mot en sådan ”greenwashing” och möjligheten att ställa bolagsledningen till svars är mycket liten. Det skulle vara en tillfredsställande utveckling, som knappast kan väntas i det korta perspektivet, att en internationell standard likt IFRS för den finansiella rapporteringen även kom att utvecklas för hållbarhetsrapporten.

Revisorerna är väl lämpade, men hur ser årsredovisningarna ut för räkenskapsåret 2017?

Slutsatsen i arbetet är att revisorerna som yrkeskår, tack vare sin processkunskap i kvalitetsgranskning av information från företagsledningarna, är väl lämpade att ta på sig en mer djupgående granskningsroll. Detta gäller även information som är icke-finansiell till sin natur, som hållbarhetsrapporten. En annan slutsats är att det finns många goda skäl för att införa en obligatorisk granskning av hållbarhetsrapporten när några år har gått från det första införandet i ÅRL.

När Bolagsverket under 2018 fått in årsredovisningarna för de cirka 1.600 bolag som ska ha upprättat hållbarhetsrapport i enlighet med den nya lagen, skulle det vara intressant att följa och ta del av innehållet i rapporterna – om de alls har upprättats – och hur stor andel av dem som i så fall frivilligt har granskats av bolagets revisor. Årets skörd kan komma att bli lite mager, men över tiden kommer kravet på hållbarhetsrapport att få genomslag och sätter då ett större fokus på hållbarhetsfrågorna.

Carl Svernlöv är advokat på Baker McKenzie och adjungerad professor vid Uppsala universitet.

Magnus Svernlöv är jur.kand., civ.ek, civ.ing och Legal Tech-entreprenör, bland annat grundare av Notisum.

Fotnoter

1) http://urn.kb.se/resolve?urn=urn:nbn:se:su:diva-157993.

2) Prop. 2015/16:193 s. 58.

3) FAR, RevR 12 Revisorns yttrande om den lagstadgade hållbarhetsrapporten, 2017.

4) FAR, ”FAQ Hållbarhetsrapportering enligt ÅRL”, 2016.

5) RevR 12, pkt 5.2 st 2.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400  
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2016 2017 2018
31 maj 0,57 0,34 0,49
30 nov 0,27 0,49 0,51

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%