INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD

IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering

IAS 32 är antagen av EU-kommissionen genom förordning (1126/2008/EG) och är ändrad genom följande förordningar:

  1. förordning (1274/2008/EG) – följdändringar vid antagande av IAS 1,
  2. förordning (53/2009/EG) – antagande av Puttable Financial Instruments and Obligations Arising on Liquidation, Amendments to IAS 32 and IAS 1,
  3. förordning (70/2009/EG) – följdändringar vid antagande av Improvements to IFRSs,
  4. förordning (494/2009/EG) – följdändringar vid antagande av Consolidated and Separate Financial Statements, Amendments to IAS 27,
  5. förordning (495/2009/EG) – följdändringar vid antagande av Revised IFRS 3 Business Combinations,
  6. förordning (1293/2009/EU) – antagande av Financial instruments: Classification of Rights Issues, Amendments to IAS 32,
  7. förordning (149/2011/EU) – följdändringar vid antagande av Improvements to IFRSs,
  8. förordning (475/2012/EU) – följändringar vid antagande av Presentation of Items of Other Comprehensive Income, Amendments to IAS 1,
  9. förordning (1254/2012/EU) – följdändringar vid antagande av IFRS 10 Consolidated Financial Statements,
  10. förordning (1254/2012/EU) – följdändringar vid antagande av IFRS 11 Joint Arrangements,
  11. förordning (1255/2012/EU) – följdändringar vid antagande av IFRS 13 Fair Value Measurement,
  12. förordning (1256/2012/EU) – antagande av Financial Instruments: Presentation – Offsetting Financial Assets and Financial Liabilities, Amendments to IAS 32,
  13. förordning (301/2013/EU) – följdändringar vid antagande av Annual Improvements to IFRSs 2009–2011 Cycle,
  14. förordning (1174/2013/EU) – följdändringar vid antagande av Investment Entities, Amendments to IFRS 10, IFRS 12 and IAS 27,
  15. förordning (EU) 2016/1905 – följdändringar vid antagande av IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers,
  16. förordning (EU) 2016/2067 – följdändringar vid antagande av IFRS 9 Financial Instruments,
  17. förordning (EU) 2017/1986 – följdändringar vid antagande av IFRS 16 Leases.

Syfte

1.[Struken]

2.Syftet med denna standard är att ange principer för att klassificera finansiella instrument som skulder eller eget kapital samt för kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder. Den tillämpas på klassificeringen av finansiella instrument, sett från emittentens perspektiv, i finansiella tillgångar, finansiella skulder och egetkapitalinstrument, samt klassificeringen av hänförliga räntor, utdelningar, vinster och förluster i rapporten över totalresultat. Vidare behandlas under vilka förutsättningar finansiella tillgångar och finansiella skulder ska kvittas mot varandra.

Förordning (1274/2008/EG)

3.Principerna i denna standard kompletterar principerna för redovisning och värdering av finansiella tillgångar och finansiella skulder i IFRS 9 Finansiella instrument, och principerna för att lämna upplysning om dessa i IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar.

Förordning (EU) 2016/2067

Tillämpningsområde

4.Denna standard ska tillämpas av alla företag för alla typer av finansiella instrument, förutom följande:

  1. De innehav i dotterföretag, intresseföretag och joint ventures som redovisas i enlighet med IFRS 10 Koncernredovisning, IAS 27 Separata finansiella rapporter eller IAS 28 Innehav i intresseföretag och joint ventures. I vissa fall kräver eller tillåter emellertid IFRS 10, IAS 27 eller IAS 28 att ett företag redovisar ett innehav i ett dotterföretag, intresseföretag eller joint venture i enlighet med IFRS 9. I dessa fall ska företagen tillämpa kraven i denna standard. Företag ska även tillämpa denna standard på alla derivat avseende innehav i dotterföretag, intresseföretag eller joint ventures.
  2. Arbetsgivares rättigheter och förpliktelser för anställdas planer för ersättning, för vilka IAS 19 Ersättningar till anställda tillämpas.
  3. [Struken]
  4. Försäkringsavtal enligt definitionen i IFRS 4 Försäkringsavtal. Denna standard tillämpas emellertid på derivat som är inbäddade i försäkringsavtal om IFRS 9 kräver att företaget redovisar dem separat. Dessutom ska en emittent tillämpa denna standard på finansiella garantiavtal om emittenten tillämpar IFRS 9 vid redovisning och värdering av avtalen, men ska tillämpa IFRS 4 om emittenten väljer, i enlighet med punkt 4 d i IFRS 4, att tillämpa IFRS 4 vid redovisning och värdering av dem.
  5. Finansiella instrument som faller inom tillämpningsområdet för IFRS 4 eftersom de innehåller en diskretionär del. Utfärdaren av dessa instrument undantas från att på dessa delar tillämpa punkterna 15–32 och VT 25–VT 35 i denna standard avseende skillnaden mellan finansiella skulder och egetkapitalinstrument. Dessa instrument är emellertid underställda alla andra krav i denna standard. Standarden ska dessutom tillämpas på derivat som är inbäddade i dessa instrument (se IFRS 9).
  6. Finansiella instrument, avtal och förpliktelser enligt transaktioner avseende aktierelaterade ersättningar på vilka IFRS 2 Aktierelaterade ersättningar tillämpas, förutom
    1. avtal som faller inom tillämpningsområdet för punkterna 8–10 i denna standard, på vilka denna standard tillämpas,
    2. punkterna 33 och 34 i denna standard som ska tillämpas på egna aktier som köps, säljs, emitteras eller sägs upp i samband med företags aktieoptionsprogram och alla andra avtal om aktierelaterade ersättningar.

Förordning (EU) 2016/2067

5–7.[Strukna]

8.Denna standard ska tillämpas på sådana avtal om att köpa eller sälja icke-finansiella poster som kan regleras netto med kontanter eller med andra finansiella instrument, eller genom byte av finansiella instrument, som om avtalen var finansiella instrument. Undantagna är de avtal som ingåtts och som fortfarande innehas med syftet att erhålla eller leverera en icke-finansiell post i enlighet med företagets förväntade behov avseende köp, försäljning eller förbrukning. Denna standard ska emellertid tillämpas på de avtal som företaget identifierar som värderade till verkligt värde via resultatet i enlighet med punkt 2.5 i IFRS 9 Finansiella instrument.

Förordning (EU) 2016/2067

9.Det finns olika tillvägagångssätt för hur ett avtal om att köpa eller sälja icke-finansiella poster kan regleras med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument. Dessa innefattar

  1. när avtalsvillkoren tillåter endera parten att reglera avtalet med kontanter eller med ett annat finansiellt instrument eller genom byte av finansiella instrument,
  2. när möjligheten att reglera avtalet genom kontanter eller ett annat finansiellt instrument, eller genom byte av finansiella instrument, inte uttryckligen framgår av avtalsvillkoren, och när företagets praxis är att reglera liknande avtal med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument (antingen med motparten, genom att ingå avtal med omvända villkor eller genom att sälja avtalet innan lösen eller förfall),
  3. när, avseende likartade avtal, företaget har som praxis att erhålla leverans av underliggande poster och att sälja dessa kort efter leverans i syfte att generera vinst på kortfristiga fluktuationer i priser eller genom handlarens marginal, och
  4. när den icke-finansiella posten som omfattas av avtalet lätt kan omvandlas till kontanter.

Om b eller c är tillämpliga på ett avtal har detta inte ingåtts i syfte att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets behov avseende förväntade köp, försäljning eller förbrukning, och det faller följaktligen inom tillämpningsområdet för denna standard. Andra avtal för vilka punkt 8 kan tillämpas ska utvärderas för att fastställa om de ingåtts och fortfarande innehas med syftet att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets förväntade förvärvs-, försäljnings- eller förbrukningsbehov, och om de därmed faller inom tillämpningsområdet för denna standard.

10.En utfärdad option att köpa eller sälja en icke-finansiell post som kan regleras med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument, i enlighet med punkt 9 a eller d, faller inom tillämpningsområdet för denna standard. Ett sådant avtal kan inte ingås i syfte att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets förväntade förvärvs-, försäljnings- eller förbrukningsbehov.

Definitioner (se även punkterna VT 3–VT 23)

11.I denna standard används följande begrepp med de innebörder som anges nedan:

  1. Ett finansiellt instrument är varje form av avtal som ger upphov till en finansiell tillgång i ett företag och en finansiell skuld eller ett egetkapitalinstrument i ett annat företag.
  2. En finansiell tillgång är varje tillgång i form av
    1. kontanter,
    2. egetkapitalinstrument i ett annat företag,
    3. avtalsenlig rätt att
      1. erhålla kontanter eller annan finansiell tillgång från ett annat företag, eller
      2. byta en finansiell tillgång eller finansiell skuld med annat företag under villkor som kan vara förmånliga för företaget, eller
    4. avtal som kommer att eller kan komma att regleras i företagets egna egetkapitalinstrument och är
      1. ett instrument som inte är ett derivat och som medför att företaget är eller kan bli förpliktigat att erhålla ett variabelt antal av företagets egna egetkapitalinstrument, eller
      2. ett derivat som kommer att eller kan komma att regleras på annat sätt än genom att byta ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång mot ett fastställt antal av företagets egna egetkapitalinstrument. I detta syfte ingår inte i ”företagets egna egetkapitalinstrument” inlösbara finansiella instrument som är klassificerade som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B, instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part och som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 C och 16 D, eller instrument som i sig själva är avtal om framtida erhållande eller erläggande av företagets egna egetkapitalinstrument.
  3. En finansiell skuld är varje skuld i form av
    1. avtalsenlig förpliktelse att
      1. erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång till ett annat företag, eller
      2. byta en finansiell tillgång eller finansiell skuld med annat företag under villkor som kan vara oförmånliga för företaget, eller
    2. avtal som kommer att eller kan komma att regleras med företagets egna egetkapitalinstrument och är
      1. ett instrument som inte är ett derivat och som medför att företaget är eller kan bli förpliktigat att erlägga ett variabelt antal av företagets egna egetkapitalinstrument, eller
      2. ett derivat som kommer att eller kan komma att regleras på annat sätt än genom att byta ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång mot ett fastställt antal av företagets egna egetkapitalinstrument. För detta ändamål utgör teckningsrätter, optioner eller teckningsoptioner för att förvärva ett fastställt antal av företagets egetkapitalinstrument för ett fastställt kontantbelopp i vilken som helst valuta egetkapitalinstrument om företaget erbjuder teckningsrätterna, optionerna eller teckningsoptionerna proportionellt till alla sina befintliga ägare till samma slag av egetkapitalinstrument som inte är derivatinstrument. Även för dessa ändamål, är företagets egna egetkapitalinstrument inte inkluderade i inlösbara finansiella instrument som är klassificerade som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B, instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part och som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 C och 16 D, eller instrument som i sig själva är avtal om framtida erhållande eller erläggande av företagets egna egetkapitalinstrument.

    Undantag är att ett instrument som kan definieras som en finansiell skuld klassificeras som egetkapitalinstrument om det har de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D.

  4. Ett egetkapitalinstrument är varje form av avtal som innebär en residual rätt i ett företags tillgångar efter avdrag för alla dess skulder.
  5. Verkligt värde är det pris som vid värderingstidpunkten skulle erhållas vid försäljning av en tillgång eller betalas vid överlåtelse av en skuld genom en ordnad transaktion mellan marknadsaktörer.
  6. Ett inlösbart instrument är ett finansiellt instrument som ger ägaren rätt att kräva att emittenten återlöser instrumentet mot kontanter eller mot annan finansiell tillgång eller som automatiskt återinlöses av emittenten när en osäker framtida händelse inträffar eller när ägaren av instrumentet avlider eller går i pension.

Förordning (1255/2012/EU)

12.Följande begrepp definieras i bilaga A till IFRS 9 eller punkt 9 i IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering med undantag för vissa bestämmelser avseende säkringsredovisning och används i denna standard med de innebörder som anges i IAS 39 och IFRS 9:

  1. upplupet anskaffningsvärde för en finansiell tillgång eller finansiell skuld,
  2. borttagande från rapporten över finansiell ställning,
  3. derivat,
  4. effektivräntemetoden,
  5. finansiellt garantiavtal,
  6. finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultatet,
  7. bindande åtagande,
  8. prognostiserad transaktion,
  9. säkringseffektivitet,
  10. säkrad post,
  11. säkringsinstrument,
  12. innehas för handel,
  13. avistaköp eller avistaförsäljning,
  14. transaktionskostnader.

Förordning (EU) 2016/2067

13.I denna standard används begreppen ”avtal” och ”avtalsenlig” för att beteckna en överenskommelse mellan två eller flera parter och som har tydliga ekonomiska följder som parterna har liten, eller ingen, möjlighet att undvika, vanligtvis eftersom avtalet är rättsligt giltigt. Avtal, inklusive finansiella instrument, kan ha många olika former och behöver inte vara skriftliga.

14.I denna standard omfattar begreppet ”företag” (”entity”) fysiska personer, bolag, stiftelser, föreningar och statliga myndigheter.

Klassificering

Skulder och eget kapital (se även punkterna VT 13–VT 14 J och VT 25–VT 29 A)

15.Företag som emitterat ett finansiellt instrument ska vid första redovisningstillfället redovisa instrumentet, eller dess delar, som finansiell skuld, som finansiell tillgång eller som egetkapitalinstrument i enlighet med den ekonomiska innebörden av de villkor som gäller för instrumentet samt i enlighet med definitionerna av finansiell skuld, finansiell tillgång och egetkapitalinstrument.

16.När ett företag tillämpar definitionerna i punkt 11 för att fastställa huruvida ett finansiellt instrument är ett egetkapitalinstrument och inte en finansiell skuld är instrumentet ett egetkapitalinstrument endast om både villkor a och villkor b nedan är uppfyllda.

  1. Instrumentet innefattar inte någon avtalsenlig förpliktelse att
    1. erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång till ett annat företag, eller
    2. byta en finansiell tillgång eller finansiell skuld med ett annat företag under villkor som kan komma att visa sig vara oförmånliga för emittenten.
  2. Om instrumentet kommer att eller kan komma att regleras med emittentens egna egetkapitalinstrument är det
    1. ett instrument som inte är ett derivat, vilket medför att det inte finns någon avtalsenlig förpliktelse för emittenten att erlägga ett variabelt antal av företagets egna egetkapitalinstrument, eller
    2. ett derivat som endast kommer att regleras genom att emittenten byter ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång mot ett fastställt antal av företagets egna egetkapitalinstrument. För detta ändamål utgör teckningsrätter, optioner eller teckningsoptioner för att förvärva ett fastställt antal av företagets egetkapitalinstrument för ett fastställt kontantbelopp i vilken som helst valuta egetkapitalinstrument om företaget erbjuder teckningsrätterna, optionerna eller teckningsoptionerna i proportionella andelar till alla sina befintliga ägare till samma slag av egenkapitalinstrument som inte är derivatinstrument. I detta syfte ingår inte i ”emittentens egna egetkapitalinstrument” instrument som har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D, eller instrument som i sig själva är avtal om framtida mottagande och leverans av emittentens egna egetkapitalinstrument.

En avtalsenlig förpliktelse, inklusive sådan som uppkommit från ett derivat, som kommer eller kan komma att resultera i ett framtida erhållande eller erläggande av emittentens egna egetkapitalinstrument, men som inte uppfyller villkoren under a och b ovan, är inte ett egetkapitalinstrument. Undantag är att ett instrument som kan definieras som en finansiell skuld klassificeras som egetkapitalinstrument om det har de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D.

Förordning (1293/2009/EU)

Inlösbara instrument

16 A.Ett inlösbart finansiellt instrument medför en avtalsenlig förpliktelse för emittenten att återköpa eller inlösa instrumentet mot kontanter eller annan finansiell tillgång på ägarens begäran. Med avvikelse från definitionen av finansiell skuld klassificeras ett instrument som medför en sådan förpliktelse som ett egetkapitalinstrument om det har följande egenskaper:

  1. Det ger ägaren rätt till en proportionell andel av företagets nettotillgångar om företaget träder i likvidation. Företagets nettotillgångar är de tillgångar som återstår efter avdrag för alla andra anspråk på dess tillgångar. En proportionell andel fastställs genom att
    1. företagets nettotillgångar vid likvidationen delas upp i enheter med lika stora belopp, och
    2. detta belopp multipliceras med det antal enheter som ägaren av det finansiella instrumentet innehar.
  2. Instrumentet tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser. Eftersom instrumentet tillhör denna klass
    1. har det ingen prioritet framför andra anspråk på företagets tillgångar vid likvidationen, och
    2. behöver inte konverteras till ett annat instrument innan det tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser.
  3. Alla finansiella instrument i den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser har identiska egenskaper. De måste till exempel alla vara inlösbara, och den formel eller den andra metod som används för att beräkna återköpsvärdet eller inlösenvärdet är densamma för alla instrument i denna klass.
  4. Bortsett från den avtalsenliga förpliktelsen för emittenten att återköpa eller inlösa instrumentet mot kontanter eller annan finansiell tillgång medför inte instrumentet några avtalsenliga förpliktelser att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång till ett annat företag eller att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder med ett annat företag på villkor som kan vara oförmånliga för företaget, och det är inte ett avtal som kommer att eller kan komma att regleras i företagets egna egetkapitalinstrument enligt b i definitionen av en finansiell skuld.
  5. Det totala förväntade kassaflöde som kan hänföras till instrumentet under dess livslängd baserar sig huvudsakligen på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar under instrumentets livslängd (exklusive instrumentets eventuella effekter).

Förordning (53/2009/EG)

16 B.För att ett instrument ska klassificeras som ett egetkapitalinstrument måste det ha alla ovan beskrivna egenskaper och emittenten får dessutom inte ha några andra finansiella instrument eller avtal som har

  1. totala kassaflöden som huvudsakligen baserar sig på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar (exklusive ett sådant instruments eller avtals eventuella effekter), och
  2. till effekt att i betydande omfattning begränsa eller fastställa residualavkastningen till innehavarna av inlösbara instrument.

Vid tillämpningen av denna bestämmelse ska företaget inte beakta icke-finansiella avtal med ägare av instrument som beskrivs i punkt 16 som har avtalsvillkor som liknar avtalsvillkoren för ett motsvarande avtal som kan finnas mellan någon som inte innehar ett instrument och emittenten. Om företaget inte kan fastställa att detta villkor är uppfyllt ska det inte klassificera det inlösbara instrumentet som ett egetkapitalinstrument.

Förordning (53/2009/EG)

Instrument eller delar av instrument som medför en förpliktelse för företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part

16 C.Vissa finansiella instrument medför en avtalsenlig förpliktelse för emittenten att vid likvidation överlämna en proportionell andel av sina nettotillgångar till ett annat företag. Denna förpliktelse uppstår eftersom det antingen är säkert att likvidationen kommer att inträffa eller att detta ligger utanför företagets kontroll (till exempel ett företag med begränsad livslängd) eller det är osäkert om likvidation kommer att inträffa men detta beror på ägaren av instrumentet. Med avvikelse från definitionen av finansiell skuld klassificeras ett instrument som medför en sådan förpliktelse som ett egetkapitalinstrument om det har följande egenskaper:

  1. Det ger ägaren rätt till en proportionell andel av företagets nettotillgångar om företaget träder i likvidation. Företagets nettotillgångar är de tillgångar som återstår efter avdrag för alla andra anspråk på dess tillgångar. En proportionell andel fastställs genom att
    1. företagets nettotillgångar vid likvidationen delas upp i enheter med lika stora belopp, och
    2. detta belopp multipliceras med det antal enheter som ägaren av det finansiella instrumentet innehar.
  2. Instrumentet tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser. Eftersom instrumentet tillhör denna klass
    1. har det ingen prioritet framför andra anspråk på företagets tillgångar vid likvidationen, och
    2. behöver inte konverteras till ett annat instrument innan det tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser.
  3. Alla finansiella instrument i den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser måste ha identiska avtalsenliga förpliktelser för emittenten att överlämna en proportionell andel av sina nettotillgångar vid likvidation.

Förordning (53/2009/EG)

16 D.För att ett instrument ska klassificeras som ett egetkapitalinstrument måste det ha alla ovan beskrivna egenskaper och emittenten får dessutom inte ha några andra finansiella instrument eller avtal som har

  1. totala kassaflöden som huvudsakligen baserar sig på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar (exklusive ett sådant instruments eller avtals eventuella effekter), och
  2. till effekt att i betydande omfattning begränsa eller fastställa residualavkastningen till innehavarna av instrumenten.

Vid tillämpningen av denna bestämmelse ska företaget inte beakta icke-finansiella avtal med ägare av instrument som beskrivs i punkt 16 C som har avtalsvillkor som liknar avtalsvillkoren för ett motsvarande avtal som kan finnas mellan någon som inte innehar ett instrument och emittenten. Om företaget inte kan fastställa att detta villkor är uppfyllt ska det inte klassificera instrumentet som ett egetkapitalinstrument.

Förordning (53/2009/EG)

Omklassificering av inlösbara instrument och instrument som medför en förpliktelse för företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part

16 E.Ett företag ska klassificera ett finansiellt instrument som ett egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D från det datum då instrumentet har alla de egenskaper och uppfyller de krav som anges i dessa punkter. Ett företag ska omklassificera ett finansiellt instrument från det datum då instrumentet upphör att ha alla de egenskaper och uppfylla alla de krav som anges i dessa punkter. Om ett företag, till exempel löser in alla sina emitterade ej inlösbara instrument och eventuella inlösbara instrument som förblir utestående, har alla de egenskaper och uppfyller de krav som anges i punkterna 16 A och 16 B ska företaget omklassificera de inlösbara instrumenten som egetkapitalinstrument från det datum då det löser in de ej inlösbara instrumenten.

Förordning (53/2009/EG)

16 F.Ett företag ska redovisa omklassificeringen av ett instrument enligt punkt 16 E enligt följande:

  1. Det ska omklassificera ett egetkapitalinstrument som en finansiell skuld från det datum då instrumentet upphör att ha alla de egenskaper eller uppfylla de krav som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Den finansiella skulden ska värderas till instrumentets verkliga värde vid tidpunkten för omklassificeringen. Företaget ska redovisa eventuella skillnader mellan egetkapitalinstrumentets redovisade värde och den finansiella skuldens verkliga värde vid tidpunkten för omklassificeringen mot eget kapital.
  2. Det ska omklassificera en finansiell skuld som eget kapital från det datum då instrumentet har alla de egenskaper och uppfyller de krav som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Ett egetkapitalinstrument ska värderas till den finansiella skuldens redovisade värde vid tidpunkten för omklassificeringen.

Förordning (53/2009/EG)

Ingen avtalsenlig förpliktelse att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång (punkt 16 a)

17.Med undantag av de omständigheter som beskrivs i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D är det som skiljer en finansiell skuld från ett egetkapitalinstrument förekomsten av en avtalsenlig förpliktelse för den part som emitterat instrumentet (emittenten) att antingen erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång till motparten (ägaren) eller att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder med ägaren utifrån villkor som kan vara oförmånliga för emittenten. Även om ägaren av ett egetkapitalinstrument kan ha rätt till en proportionell andel av eventuella utdelningar har emittenten ingen avtalsenlig förpliktelse att lämna utdelning eftersom emittenten inte kan åläggas att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång till annan part.

Förordning (53/2009/EG)

18.Ett finansiellt instruments klassificering i företagets rapport över finansiell ställning beror på den ekonomiska innebörden av de villkor som gäller för instrumentet, inte den juridiska formen. Normalt sammanfaller den ekonomiska innebörden och den juridiska formen, men inte alltid. Vissa finansiella instrument är juridiskt utformade som eget kapital men deras ekonomiska innebörd är skulder och andra instrument kan kombinera villkor som är utmärkande för egetkapitalinstrument med sådana som är utmärkande för finansiella skulder. Exempelvis

  1. en preferensaktie som innehåller villkor som antingen förpliktigar emittenten att lösa in aktien till ett fastställt eller fastställbart belopp vid en fastställd eller fastställbar tidpunkt eller som ger ägaren rätt att kräva att emittenten löser in instrumentet till ett fastställt eller fastställbart belopp vid en viss tidpunkt eller därefter, är en finansiell skuld, och
  2. ett finansiellt instrument som ger ägaren rätt att kräva att emittenten återlöser instrumentet mot kontanter eller mot annan finansiell tillgång (ett ”inlösbart instrument”) är en finansiell skuld, med undantag av de instrument som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Det finansiella instrumentet är en finansiell skuld också när kontantbeloppet eller andra finansiella tillgångar fastställts utifrån ett index eller med annan metod som påverkas av fluktuationer. Att ägaren har rätt att kräva att emittenten återlöser instrumentet mot kontanter eller mot annan finansiell tillgång innebär att det inlösbara instrumentet kan definieras som en finansiell skuld, med undantag av de instrument som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Exempelvis kan öppna investeringsfonder, ”unit trusts”, andelsägda bolag och vissa ekonomiska föreningar erbjuda sina andelsägare eller medlemmar rätten att vid valfri tidpunkt lösa in sitt innehav hos emittenten mot ett kontantbelopp, vilket medför att andelsägarens eller medlemmens innehav klassificeras som finansiell skuld, med undantag av de instrument som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Klassificeringen av en finansiell skuld förhindrar emellertid inte användningen av beskrivningar som ”nettoandelsvärde hänförligt till andelsägare” och ”ändring av nettoandelsvärde hänförligt till andelsägare” i de finansiella rapporterna för ett företag som inte har eget kapital (exempelvis vissa aktiefonder och värdepappersfonder, se exempel 7) eller användningen av ytterligare upplysningar för att visa att medlemmarnas totala andel omfattar poster såsom reserver som uppfyller definitionen på eget kapital och inlösbara instrument som inte gör det (se exempel 8).

Förordning (53/2009/EG)

19.Om ett företag inte har en ovillkorad rättighet att undgå att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång för att reglera en avtalsenlig förpliktelse, uppfyller förpliktelsen definitionen av en finansiell skuld med undantag av de instrument som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Exempelvis

  1. en restriktion på företagets förmåga att uppfylla en avtalsenlig förpliktelse beroende på brist på tillgång till utländsk valuta eller krav på godkännande från tillsynsmyndighet innan betalningen kan verkställas, upphäver inte att företaget har en avtalsenlig förpliktelse eller att ägaren inte har en avtalsenlig rättighet knuten till instrumentet, och
  2. en avtalsenlig förpliktelse som är beroende av att motparten utnyttjar rätten till inlösen är en finansiell skuld, eftersom företaget inte har en ovillkorad rättighet att undgå att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång.

Förordning (53/2009/EG)

20.Ett finansiellt instrument som inte uttryckligen innehåller en avtalsenlig förpliktelse att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång kan ändå utgöra en förpliktelse beroende på hur villkoren är utformade. Exempelvis:

  1. Ett finansiellt instrument kan innehålla en icke-finansiell förpliktelse som måste regleras endast om företaget inte kan lämna utdelning eller lösa in instrumentet. Om företaget endast kan undgå en överföring av kontanter eller annan finansiell tillgång genom att reglera den icke-finansiella förpliktelsen, är det finansiella instrumentet en finansiell skuld.
  2. Ett finansiellt instrument är en finansiell skuld om det innebär att företaget vid reglering kommer att erlägga antingen
    1. kontanter eller annan finansiell tillgång, eller
    2. sina egna aktier vars värde är fastställt till ett betydligt högre värde än värdet på kontanterna eller den andra finansiella tillgången.

Även om företaget inte har en uttrycklig avtalsenlig förpliktelse att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång, är värdet på aktieregleringen sådant att företaget kommer att reglera avtalet genom att erlägga kontanter. I alla händelser är ägaren i praktiken garanterad ett belopp som är minst lika stort som kontantregleringen (se punkt 21).

Förordning (1274/2008/EG)

Reglering med företagets egetkapitalinstrument (punkt 16 b)

21.Ett avtal är inte ett egetkapitalinstrument enbart för att det kan resultera i att företaget erhåller eller erlägger sina egna egetkapitalinstrument. Ett företag kan ha en avtalsenlig rättighet eller förpliktelse att erhålla eller erlägga ett antal egna aktier eller andra egetkapitalinstrument som varierar så att det verkliga värdet på företagets egna egetkapitalinstrument som ska erhållas eller erläggas motsvarar beloppet för den avtalsenliga rättigheten eller förpliktelsen. En sådan avtalsenlig rättighet eller förpliktelse kan gälla ett fastställt belopp eller ett belopp som varierar, helt eller delvis, till följd av ändringarna av en annan variabel än marknadspriset för företagets egetkapitalinstrument (exempelvis ränta, råvarupris eller pris på ett finansiellt instrument). Två exempel är (a) ett avtal enligt vilket företaget ska tillhandahålla det antal av de egna egetkapitalinstrumenten som motsvarar värdet 100 VE [1] , och (b) ett avtal enligt vilket företaget ska tillhandahålla det antal av de egna egetkapitalinstrumenten som motsvarar värdet 100 uns guld. Ett sådant avtal utgör en finansiell skuld för företaget även om företaget måste eller kan reglera den genom att erlägga sina egna egetkapitalinstrument. Det utgör inte ett egetkapitalinstrument eftersom företaget använder ett variabelt antal av sina egna egetkapitalinstrument för att reglera avtalet. Därmed innebär inte avtalet en residual rätt i företagets tillgångar efter avdrag för alla dess skulder.

22.Med undantag av vad som sägs i punkt 22 A är ett avtal som företaget kommer att reglera genom att (erhålla eller) erlägga ett fastställt antal av sina egetkapitalinstrument i utbyte mot ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång ett egetkapitalinstrument. Så är exempelvis en emitterad aktieoption ett egetkapitalinstrument när den ger motparten rättighet att förvärva ett visst antal av företagets aktier till ett visst pris eller för ett fastställt nominellt belopp för en obligation. Ändringar av ett avtals verkliga värde beroende på variationer i marknadsräntorna som inte påverkar kontantbeloppet eller annan finansiell tillgång som ska erläggas eller erhållas, eller det antal egetkapitalinstrument som ska erläggas eller erhållas vid reglering av avtalet förhindrar inte att avtalet utgör ett egetkapitalinstrument. Eventuell erhållen försäljningslikvid (exempelvis erhållen premie för en utfärdad option eller teckningsoption avseende företagets egna aktier) läggs till direkt i eget kapital. Eventuell erlagd försäljningslikvid (exempelvis en betalning för en köpt option) dras av direkt från eget kapital. Ändringar i ett egetkapitalinstruments värde redovisas inte i de finansiella rapporterna.

Förordning (53/2009/EG)

22 A.Om företagets egetkapitalinstrument som ska erhållas eller erläggas när ett avtal regleras är inlösbara finansiella instrument som har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B, eller instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part och som har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 C och 16 D, är avtalet en finansiell tillgång eller en finansiell skuld. Detta inkluderar även avtal som företaget kommer att reglera genom att erhålla eller erlägga ett fastställt antal av sådana instrument i utbyte mot ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång.

Förordning (53/2009/EG)

23.Med undantag för de omständigheter som beskrivs i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D ger ett avtal som innehåller en förpliktelse för ett företag att köpa sina egna egetkapitalinstrument för kontanter eller annan finansiell tillgång upphov till en finansiell skuld för nuvärdet av inlösenbeloppet (exempelvis för nuvärdet av terminsåterköpspriset, lösenpriset för optionen eller annat inlösenbelopp). Detta gäller även om avtalet i sig är ett egetkapitalinstrument. Ett exempel är ett företags förpliktelse enligt ett terminskontrakt att köpa sina egna egetkapitalinstrument för kontanter. Den finansiella skulden redovisas första gången till nuvärdet av inlösenbeloppet, och omklassificeras från eget kapital. Därefter värderas den finansiella skulden i enlighet med IFRS 9. Om avtalet förfaller utan leverans, omklassificeras det redovisade värdet av den finansiella skulden till eget kapital. Ett företags avtalsenliga förpliktelse att köpa sina egna egetkapitalinstrument ger upphov till en finansiell skuld för nuvärdet av inlösenbeloppet även om förpliktelsen att köpa är villkorad av att motparten utnyttjar en rätt till inlösen (exempelvis en utfärdad säljoption som ger motparten rätt att sälja ett företags egna egetkapitalinstrument till företaget till ett fastställt pris).

Förordning (EU) 2016/2067

24.Ett avtal är en finansiell tillgång eller en finansiell skuld om det ska regleras genom att företaget tillhandahåller eller erhåller ett fastställt antal av dess egna egetkapitalinstrument i utbyte mot ett variabelt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång. Som exempel kan nämnas ett avtal enligt vilket företaget ska erlägga 100 av sina egna egetkapitalinstrument i utbyte mot ett kontantbelopp som beräknas motsvara värdet av 100 uns guld.

Villkorade leveransförbehåll

25.Ett finansiellt instrument kan innehålla krav på företaget att det ska erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång eller att regleringen ska ske på sådant sätt att instrumenten kommer att utgöra finansiella skulder, beroende på om osäkra framtida händelser som ligger utanför både emittentens och ägarens kontroll inträffar eller inte inträffar (eller på utfallet av osäkra omständigheter). Exempelvis förändringar av börsindex, konsumentprisindex, ränte- eller beskattningskraven eller av emittentens framtida intäkter, nettoresultat eller skuldsättningsgrad. Emittenten av ett sådant instrument har inte en ovillkorad rättighet att undvika att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång (eller att reglera det på annat sätt vilket skulle innebära att det blev en finansiell skuld). Därför utgör det en finansiell skuld för emittenten såvida inte

  1. den del av det villkorade leveransförbehållet som skulle kunna innebära krav på reglering i kontanter eller genom annan finansiell tillgång (eller på annat sätt vilket skulle innebära att det blev en finansiell skuld) inte är genuin,
  2. det kan krävas att emittenten ska reglera förpliktelsen via en kontantbetalning eller via annan finansiell tillgång (eller reglera den på annat sätt så att den skulle utgöra en finansiell skuld) endast om emittenten träder i likvidation, eller
  3. instrumentet har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B.

Förordning (53/2009/EG)

Regleringsalternativ

26.När ett derivat ger en av parterna ett val för hur instrumentet ska regleras (emittenten eller ägaren kan exempelvis välja att det ska inlösas genom nettobetalning eller genom att aktierna växlas mot kontanter) är det en finansiell tillgång eller en finansiell skuld såvida inte alla alternativ för reglering skulle resultera i att det var ett egetkapitalinstrument.

Förordning (1274/2008/EG)

27.Ett exempel på ett derivat med rätt till val av reglering som utgör en finansiell skuld är en aktieoption vilken emittenten kan besluta ska lösas mot kontanter eller genom att växla de egna aktierna mot kontanter. På motsvarande sätt faller vissa avtal att köpa eller sälja icke-finansiella poster i utbyte mot företagets egna egetkapitalinstrument inom denna standards tillämpningsområde eftersom de kan regleras antingen genom erläggande av den icke-finansiella posten eller genom kontanter eller annat finansiellt instrument (se punkterna 8 till 10). Sådana avtal är finansiella tillgångar eller finansiella skulder och inte egetkapitalinstrument.

Sammansatta finansiella instrument (se även punkterna VT 30–VT 35 och exempel 9–12)

28.Emittenten av ett finansiellt instrument som inte är ett derivat ska utvärdera det finansiella instrumentets villkor för att fastställa huruvida det innehåller både en skuld- och en egetkapitaldel. Sådana delar ska klassificeras var för sig som finansiella skulder, finansiella tillgångar eller egetkapitalinstrument enligt punkt 15.

29.Företag särredovisar de delar av ett finansiellt instrument som (a) ger upphov till en finansiell skuld för företaget och (b) är en option, för ägaren av instrumentet, att omvandla skulden till ett egetkapitalinstrument i det emitterande företaget. Ett exempel på ett sammansatt finansiellt instrument är ett konvertibelt skuldinstrument eller liknande instrument, som ägaren kan omvandla till ett visst antal stamaktier i det emitterande företaget. Ur företagets synvinkel består ett sådant instrument av två delar: en finansiell skuld (en avtalsenlig överenskommelse att erlägga kontanter eller en annan finansiell tillgång) och ett egetkapitalinstrument (en köpoption som ger ägaren rätt att under en angiven tidsperiod kräva att skuldinstrumentet konverteras till ett fastställt antal stamaktier i företaget). Den ekonomiska innebörden av att emittera ett sådant instrument är i stort sett densamma som att samtidigt emittera antingen ett skuldinstrument med rätt till förtida inlösen och fristående teckningsoptioner eller att emittera ett skuldinstrument med frånskiljbara teckningsoptioner. Oavsett vilket alternativ som väljs redovisar företaget skulddelen och egetkapitaldelen var för sig i rapporten över finansiell ställning.

Förordning (1274/2008/EG)

30.Klassificeringen av egetkapitaldelen och skulddelen i ett konvertibelt instrument ändras inte när sannolikheten för konvertering ändras, även om en konvertering kommit att framstå som ekonomiskt fördelaktig för vissa ägare. ägare av finansiella instrument agerar inte alltid så som kan förväntas. Agerandet kan exempelvis påverkas av att skattekonsekvenserna skiljer sig åt mellan olika ägare. Dessutom kan sannolikheten för konvertering ändras över tiden. Företagets avtalsenliga förpliktelse att lösa in skuldinstrumentet med kontanter kvarstår till dess att skuldinstrumentet upphör genom konvertering till aktier eller förfall eller vid annan transaktion.

Förordning (1274/2008/EG)

31.IFRS 9 behandlar värdering av finansiella tillgångar och finansiella skulder. Egetkapitalinstrument är instrument som innebär en residual rätt i ett företags tillgångar efter avdrag för alla dess skulder. När det ursprungligen redovisade värdet för ett sammansatt finansiellt instrument fördelats på eget kapital- och skulddelar, blir egetkapitaldelen därför det belopp som kvarstår efter att det fastställda värdet av skulddelen dragits av från det verkliga värdet för instrumentet i sin helhet. Värdet av alla slags derivat (exempelvis en köpoption) som är inbäddade i ett sammansatt finansiellt instrument förutom egetkapitaldelen (exempelvis rätten att konvertera till stamaktier) ingår i skulddelen. Summan av de redovisade värdena avseende skulddelen och egetkapitaldelen är alltid lika med det verkliga värdet för det sammansatta finansiella instrumentet i sin helhet när det redovisas för första gången. Uppdelningen och klassificeringen av delarna i ett sammansatt finansiellt instrument ger alltså inte upphov till vare sig vinst eller förlust när det redovisas första gången.

Förordning (EU) 2016/2067

32.Enligt beskrivningen i punkt 31 fastställer emittenten av ett konvertibelt skuldinstrument först det redovisade värdet för skulddelen genom att beräkna det verkliga värdet för en liknande skuld (inklusive eventuella inbäddade derivat som saknar eget kapitalkännetecken), som saknar rätt till konvertering. Det redovisade värdet på egetkapitalinstrumenten, som motsvaras av rätten att konvertera instrumentet till stamaktier, erhålls därefter genom att det verkliga värdet på det sammansatta finansiella instrumentet som helhet minskas med det verkliga värdet på den finansiella skulden.

Egna aktier (se även punkt VT 36)

33.Om ett företag återköper sina egna egetkapitalinstrument ska eget kapital minskas med värdet på dessa instrument (”egna aktier”). Vinst eller förlust avseende köp, försäljning, emission eller inlösen av ett företags egna egetkapitalinstrument ska inte redovisas i resultatet. Sådana egna aktier kan köpas och innehas av företaget eller andra företag i koncernen. Försäljningslikvid som erläggs eller erhålls ska redovisas direkt mot eget kapital.

Förordning (1274/2008/EG)

34.Innehavet av egna aktier ska särredovisas antingen i rapporten över finansiell ställning eller i noterna, enligt IAS 1 Utformning av finansiella rapporter. Enligt IAS 24 Upplysningar om närstående ska ett företag lämna upplysningar om när det återköper egna egetkapitalinstrument från närstående.

Förordning (1274/2008/EG)

Räntor, utdelningar samt vinster och förluster (se även punkt VT 37)

35.Räntor, utdelningar samt vinster och förluster hänförliga till ett finansiellt instrument eller del därav som utgör en finansiell skuld ska redovisas i resultatet som intäkt eller kostnad. Utdelning till ägare av ett egetkapitalinstrument ska av företaget redovisas direkt i eget kapital. Transaktionskostnader i samband med en egetkapitaltransaktion ska redovisas som en avdragspost från eget kapital.

Förordning (301/2013/EU)

35 A.Inkomstskatt hänförlig till utdelningar till ägare av ett egetkapitalinstrument och till transaktionskostnader i samband med en egetkapitaltransaktion ska redovisas i enlighet med IAS 12 Inkomstskatter.

Förordning (301/2013/EU)

36.Avgörande för om räntor, utdelningar, vinster och förluster ska redovisas som intäkt eller kostnad i rapporten över totalresultat, är om det finansiella instrumentet till vilket räntorna med mera är hänförliga redovisats som finansiell skuld eller egetkapitalinstrument. Utdelningar på aktier som helt och hållet redovisats som finansiella skulder ska sålunda redovisas som kostnader på samma sätt som räntor på en obligation. På motsvarande sätt ska vinster och förluster som uppkommer i samband med inlösen eller refinansiering av finansiella skulder redovisas i resultatet, medan inlösen eller refinansiering av egetkapitalinstrument ska redovisas som förändringar i eget kapital. Ändringar i ett egetkapitalinstruments värde redovisas inte i de finansiella rapporterna.

Förordning (1274/2008/EG)

37.Normalt uppkommer olika kostnader när ett företag emitterar eller återköper egna egetkapitalinstrument. Dessa kostnader kan bestå av avgifter för registrering och andra lagstadgade avgifter, arvoden till jurister, revisorer och andra yrkesmässiga rådgivare, tryckkostnader och stämpelskatt. Transaktionskostnaderna i samband med en egetkapitaltransaktion redovisas som en avdragspost från eget kapital i den mån de är tillkommande kostnader som är direkt hänförliga till egetkapitaltransaktionen och som annars hade undvikits. Utgifterna för en egetkapitaltransaktion som dras tillbaka ska redovisas som kostnad.

Förordning (301/2013/EU)

38.Transaktionskostnader som avser emission av ett sammansatt finansiellt instrument ska fördelas på skulddelen och egetkapitaldelen proportionellt mot hur emissionslikviden fördelas. Transaktionskostnader som hänför sig till flera transaktioner (exempelvis kostnader för en emission av ett antal aktier kombinerat med en ansökan om börsintroduktion av andra aktier) fördelas mellan de båda transaktionerna på ett sätt som är rationellt och i överensstämmelse med hur andra liknande transaktioner görs.

39.Upplysning ska lämnas separat om beloppet på transaktionskostnader som redovisats som en avdragspost från eget kapital under perioden i enlighet med IAS 1.

Förordning (301/2013/EU)

40.Utdelningar som klassificeras som utgift kan redovisas i rapporten(-erna) över resultat och övrigt totalresultat antingen tillsammans med ränta på övriga skulder eller som en separat post. Utöver kraven i denna standard lämnas även upplysningar om räntor och utdelningar i enlighet med kraven i IAS 1 och IFRS 7. Eftersom den skattemässiga behandlingen kan variera för utdelningar och räntor är det önskvärt att separat upplysning lämnas om dem i rapporten(-erna) över resultat och övrigt totalresultat. Upplysningar om skatteeffekter lämnas i enlighet med IAS 12.

Förordning (475/2012/EU)

41.Vinster och förluster hänförliga till förändringar i det redovisade värdet för en finansiell skuld redovisas som intäkt eller kostnad i resultatet även när de avser ett instrument som innefattar en residual rätt i ett företags tillgångar i utbyte mot kontanter eller andra finansiella tillgångar (se punkt 18 b). Enligt IAS 1 ska företaget i rapporten över totalresultat lämna separat upplysning om eventuella vinster eller förluster som uppkommit vid omvärderingen av ett sådant instrument om detta har betydelse för att förklara företagets resultat.

Förordning (1274/2008/EG)

Kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder (se även punkterna VT 38 och VT 39)

42.En finansiell tillgång och en finansiell skuld ska kvittas och redovisas med ett nettobelopp i rapporten över finansiell ställning endast när ett företag

  1. för närvarande har en legal rätt att kvitta de redovisade beloppen, och
  2. har för avsikt att reglera posterna med ett nettobelopp eller att samtidigt realisera tillgången och reglera skulden.

Vid redovisning av en överlåtelse av en finansiell tillgång som inte uppfyller kraven för att tas bort från rapporten över finansiell ställning ska företaget inte kvitta den överlåtna tillgången och den skuld som är knuten till den (se IFRS 9, punkt 3.2.22).

Förordning (EU) 2016/2067

43.Denna standard kräver att finansiella tillgångar och finansiella skulder ska kvittas mot varandra när detta återspeglar företagets förväntade kassaflöden vid regleringen av två eller flera finansiella instrument. När ett företag har rätt att erhålla eller erlägga ett nettobelopp, och har för avsikt att göra detta, har det i själva verket endast en finansiell tillgång eller en finansiell skuld. Om så inte är fallet, redovisas de finansiella tillgångarna och skulderna var för sig på ett sätt som återspeglar den roll de har som resurser eller förpliktelser för företaget. Företaget ska lämna de upplysningar som krävs enligt punkterna 13 B–13 E i IFRS 7 för redovisade finansiella instrument som omfattas av punkt 13 A i IFRS 7.

Förordning (1256/2012/EU)

44.En kvittning av en redovisad finansiell tillgång mot en redovisad finansiell skuld med redovisning enbart av ett nettobelopp är inte detsamma som ett borttagande av en finansiell tillgång eller finansiell skuld från rapporten över finansiell ställning. Även om kvittning inte ger upphov till redovisning av vinst eller förlust, får borttagandet av ett finansiellt instrument från rapporten över finansiell ställning inte bara till följd att ett tidigare redovisat instrument tas bort, utan kan också innebära redovisning av en vinst eller en förlust.

Förordning (1274/2008/EG)

45.Låntagarens legala kvittningsrätt, på grund av avtal eller på annan grund, innebär att låntagaren kan reglera eller på annat sätt eliminera en förfallen betalning till en långivare genom att kvitta den mot en betalning från långivaren. Undantagsvis kan en låntagare ha en legal rätt att kvitta en fordran från tredje person mot betalningen till långivaren, förutsatt att det finns ett avtal mellan de tre parterna som tydligt reglerar låntagarens rätt till kvittning. Eftersom kvittningsrätten är en legal rätt, kan de villkor som utgör stöd för kvittningsrätten skilja sig åt från en jurisdiktion till en annan. Det måste därför klargöras vilken lagstiftning som ska tillämpas mellan parterna.

46.Förekomsten av en legal rätt att kvitta en finansiell tillgång mot en finansiell skuld påverkar de rättigheter och förpliktelser som är förknippade med sådana tillgångar och skulder och kan ha en påverkan på hur företaget är exponerat för kredit- och likviditetsrisker. Förekomsten av en rätt att kvitta är dock inte i sig en tillräcklig grund för kvittning. I frånvaro av en avsikt att kvitta eller att samtidigt reglera posterna, påverkas inte storleken på och tidpunkten för företagets framtida kassaflöden. När ett företag har för avsikt att utnyttja sin rätt att kvitta eller att samtidigt reglera posterna, ger en nettoredovisning av tillgången och skulden en bättre bild av storleken på och tidpunkten för de förväntade framtida kassaflödena och av de risker som dessa kassaflöden är exponerade för. Om en av parterna – eller båda – har för avsikt att reglera sina mellanhavanden netto, utan legalt stöd, är inte detta en tillräcklig grund för kvittning eftersom de rättigheter och skyldigheter som är förknippade med de enskilda finansiella tillgångarna och skulderna kvarstår oförändrade.

47.Hur ett företag avser att reglera vissa tillgångar och skulder kan påverkas av etablerad affärssed, de finansiella marknadernas krav och andra omständigheter som begränsar möjligheterna att erlägga ett nettobelopp eller att reglera posterna samtidigt. När ett företag har rätt att kvitta, men inte har för avsikt att utnyttja denna rätt eller att samtidigt reglera posterna, lämnas upplysning om hur detta påverkar exponeringen för kreditrisker i enlighet med punkt 36 i IFRS 7.

48.Exempel på när två finansiella instrument regleras samtidigt är verksamheten i en clearingorganisation på en organiserad finansiell marknad eller vid en tvåpartstransaktion. De kassaflöden som uppstår i dessa fall motsvaras i själva verket av ett enda nettobelopp och det finns ingen exponering för vare sig kredit- eller likviditetsrisker. Vid andra tillfällen kan ett företag reglera två instrument genom att erhålla och erlägga skilda belopp, varigenom det exponeras för kreditrisken avseende hela tillgången och likviditetsrisken för hela skulden. Sådana riskexponeringar kan vara av betydande storlek även om de är kortvariga. Därför behandlas en avyttring av en finansiell tillgång och en reglering av en finansiell skuld endast som samtidiga om transaktionerna inträffar i samma ögonblick.

49.De förutsättningar för kvittning som anges i punkt 42 är i allmänhet inte uppfyllda och kvittning vanligtvis inte tillämplig när

  1. flera olika finansiella instrument används för att efterlikna ett annat finansiellt instrument (ett ”syntetiskt instrument”),
  2. finansiella tillgångar och finansiella skulder härrör från finansiella instrument som är exponerade för samma primära risker (exempelvis tillgångar och skulder som ingår i en portfölj med terminskontrakt eller andra derivat), men med olika motparter,
  3. finansiella eller andra tillgångar använts som säkerhet för lån där långivaren inte har regressrätt gentemot låntagaren om säkerheten är otillräcklig (lån utan regressrätt),
  4. finansiella tillgångar förvaras i depå av en låntagare för att reglera en förpliktelse, men där långivaren inte godkänt överenskommelsen (exempelvis när det gäller medel som har satts av separat för återbetalning av en skuld eller liknande krav), eller
  5. ett företag ådragit sig förpliktelser till följd av händelser som ger upphov till förluster, men förväntar sig att kompenseras av en tredje part till följd av ett försäkringsavtal.

50.Ett företag som ingår ett stort antal transaktioner med finansiella instrument med en enskild motpart kan sluta ett ramavtal avseende kvittning med den motparten. Ett sådant avtal innebär att alla finansiella instrument som omfattas av avtalet regleras netto i händelse av utebliven betalning eller vid uppsägning av ett enskilt avtal. Denna typ av avtal är vanligt förekommande bland finansiella institut för att åstadkomma ett skydd i händelse av konkurs eller andra omständigheter som gör att motparten inte kan fullgöra sina förpliktelser. Ett ramavtal för kvittning skapar vanligen en legal kvittningsrätt och påverkar regleringen av enskilda finansiella tillgångar och finansiella skulder endast i händelse av en angiven typ av betalningsinställelse eller andra omständigheter som inte väntas inträffa i den normala affärsverksamheten. Denna typ av ramavtal utgör inte en grund för kvittning om inte båda förutsättningarna i punkt 42 är uppfyllda. När finansiella tillgångar och finansiella skulder som omfattas av ett ramavtal för kvittning inte kvittas, ska upplysning lämnas om hur detta påverkar företagets exponering för kreditrisk i enlighet med punkt 36 i IFRS 7.

Upplysningar

51–95.[Strukna]

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

96.Företag ska tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Ett företag ska inte tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar före den 1 januari 2005 om det inte samtidigt tillämpar IAS 39 (utfärdad i december 2003), inklusive de ändringar som utfärdades i mars 2004. Om ett företag tillämpar denna standard för räkenskapsår som börjar före den 1 januari 2005, ska företaget lämna upplysning om detta.

96 A.Enligt Inlösningsbara finansiella instrument och åtaganden som uppkommer vid likvidation (ändringar i IAS 32 och IAS 1), utfärdad i februari 2008, ska finansiella instrument som har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D klassificeras som egetkapitalinstrument. Punkterna 11, 16, 17–19, 22, 23, 25, VT 13, VT 14 och VT 27 ändrades och punkterna 16 A–16 F, 22 A, 96 B, 96 C, 97 C, VT 14 A–VT 14 J och VT 29 A lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2009 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna på en tidigare period ska det lämna upplysning om detta och också tillämpa de därmed förknippade ändringarna av IAS 1, IAS 39, IFRS 7 och IFRIC 2.

Förordning (53/2009/EG)

96 B.Genom Inlösningsbara finansiella instrument och åtaganden som uppkommer vid likvidation infördes ett undantag med begränsad räckvidd. Därför ska ett företag inte tillämpa undantaget analogt.

Förordning (53/2009/EG)

96 C.Klassificeringen av instrument enligt detta undantag ska begränsas till redovisningen av dessa instrument enligt IAS 1, IAS 32, IAS 39, IFRS 7 och IFRS 9. Instrumentet ska inte betraktas som egetkapitalinstrument enligt andra riktlinjer, till exempel IFRS 2.

Förordning (EU) 2016/2067

97.Standarden ska tillämpas retroaktivt.

97 A.IAS 1 (enligt omarbetning 2007) innebar en ändring av terminologin i alla IFRS. Dessutom ändrades punkt 40. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 1 (enligt omarbetning 2007) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

Förordning (1274/2008/EG)

97 B.IFRS 3 Rörelseförvärv (ändrad 2008) innebar att punkt 4 c ströks. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (ändrad 2008) för en tidigare period ska också ändringen tillämpas för denna tidigare period. Ändringen gäller dock inte för villkorad tilläggsköpeskilling i samband med ett rörelseförvärv som genomfördes före tillämpningen av IFRS 3 (ändrad 2008). I stället ska ett företag redovisa sådan ersättning enligt punkterna 65 A–65 E i IFRS 3 (ändrad 2010).

Förordning (149/2011/EU)

97 C.När ändringarna i punkt 96 A tillämpas ska ett företag dela upp sammansatta finansiella instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part i separata delar så att optionen och skulden särredovisas. Även om skulddelen inte längre är utestående skulle retroaktiv tillämpning av dessa ändringar i IAS 32 innebära att dela upp två delar av eget kapital. Den första delen finns i balanserade vinstmedel och utgör den ackumulerade räntejusteringen för skulddelen. Den andra delen utgör den ursprungliga egetkapitaldelen. Således behöver ett företag inte göra denna uppdelning om skulddelen inte längre är utestående vid den tidpunkt då ändringarna tillämpas.

Förordning (53/2009/EG)

97 D.Punkt 4 ändrades genom Förbättringar av IFRS i maj 2008. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2009 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar denna ändring för en tidigare period ska det lämna upplysningar om detta och tillämpa ändringarna i punkt 3 i IFRS 7, punkt 1 i IAS 28 och punkt 1 i IAS 31 från maj 2008 för denna tidigare period. Ett företag får tillämpa ändringen framåtriktat.

Förordning (70/2009/EG)

97 E.Punkterna 11 och 16 ändrades genom Klassificering av teckningsrätter utfärdad i oktober 2009. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar den 1 februari 2010 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringen på en tidigare period ska det lämna upplysning om detta.

Förordning (1293/2009/EU)

97 F.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

97 G.Punkt 97 B ändrades genom Förbättringar av IFRS i maj 2010. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2010 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten.

Förordning (149/2011/EU)

97 H.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

97 I.IFRS 10 och IFRS 11 Samarbetsarrangemang, som utfärdades i maj 2011, innebar att punkterna 4 a och VT 29 ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 10 och IFRS 11.

Förordning (1254/2012/EU)

97 J.IFRS 13, som utfärdades i maj 2011, innebar att definitionen av verkligt värde i punkt 11 ändrades och att punkterna 23 och VT 31 ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 13.

Förordning (1255/2012/EU)

97 K.Redovisning av poster i övrigt totalresultat (ändringar i IAS 1), utfärdad i juni 2011, ändrade punkt 40. Ett företag ska tillämpa den ändringen när det tillämpar IAS 1 i den i juni 2011 ändrade lydelsen.

Förordning (475/2012/EU)

97 L.Genom Kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder (ändringar i IAS 32), utfärdad i december 2011, ströks punkt VT 38 och punkterna VT 38 A–VT 38 F lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2014 eller senare. Ändringarna ska tillämpas retroaktivt. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna på en tidigare period ska det lämna upplysning om detta och också lämna de upplysningar som krävs enligt Upplysningar – kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder (ändringar i IFRS 7) utfärdad i december 2011.

Förordning (1256/2012/EU)

97 M.Genom Den årliga förbättringscykeln 2009–2011, som utfärdades i maj 2012, ändrades punkterna 35, 37 och 39 och punkt 35 A lades till. Ett företag ska tillämpa den ändringen retroaktivt i enlighet med IAS 8 Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2013 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringen för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta.

Förordning (301/2013/EU)

97 N.Investmentföretag (ändringar i IFRS 10, IFRS 12 och IAS 27), som utfärdades i oktober 2012, innebar att punkt 4 ändrades. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2014 eller senare. Tidigare tillämpning av Investmentföretag är tillåten. Om ett företag tillämpar den ändringen tidigare ska det också tillämpa alla ändringar som ingår i Investmentföretag samtidigt.

Förordning (1174/2013/EU)

97 O.finns ej i en av EU antagen svensk översättning [red.anm.].

97 P.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

97 Q.IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder, som utfärdades i maj 2014, innebar att punkt VT 21 ändrades. Ett företag ska tillämpa denna ändring när det tillämpar IFRS 15 [4] .

Förordning (EU) 2016/1905

97 R.IFRS 9, som utfärdades i juli 2014, ändrade punkterna 3, 4, 8, 12, 23, 31, 42, 96 C, VT 2 och VT 30 och strök punkterna 97 F, 97 H och 97 P. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 9 [5] .

Förordning (EU) 2016/2067

97 S.I IFRS 16 Leasingavtal, utfärdad i januari 2016, ändrades punkterna VT 9 och VT 10. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar i sin tillämpning av IFRS 16 [6] .

Förordning (EU) 2017/1986

Upphävande av andra uttalanden

98.Standarden ersätter IAS 32 Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering, som omarbetades år 2000. [2]

99.Denna standard ersätter följande tolkningar:

  1. SIC 5 Klassificering av finansiella instrument – villkorade leveransförbehåll.
  2. SIC 16 Återköp av egetkapitalinstrument.
  3. SIC 17 Redovisning av kostnader i samband med emission eller återköp av egetkapitalinstrument.

100.Denna standard upphäver utkastet till tolkningen SIC D34 Financial Instruments –Instruments or Rights Redeemable by the Holder (Finansiella instrument – instrument eller rättigheter inlösningsbara för innehavaren).

Bilaga Vägledning vid tillämpning

VT 1.I denna vägledning förklaras tillämpningen av vissa aspekter av standarden.

VT 2.Standarden behandlar inte redovisning eller värdering av finansiella instrument. Krav rörande redovisning och värdering av finansiella tillgångar och finansiella skulder återfinns i IFRS 9.

Förordning (EU) 2016/2067

Definitioner (punkterna 11–14)

Finansiella tillgångar och finansiella skulder

VT 3.Kontanter utgör en finansiell tillgång eftersom kontanter representerar betalningsmedel och följaktligen utgör den grund utifrån vilken alla transaktioner mäts och redovisas i de finansiella rapporterna. Ett tillgodohavande i bank eller annan liknande inrättning utgör en finansiell tillgång eftersom det representerar en avtalsenlig rätt för kunden att erhålla kontanter eller att ställa ut en check eller motsvarande instrument mot tillgodohavandet för att reglera en finansiell skuld till en långivare.

VT 4.Vanliga exempel på finansiella tillgångar som representerar avtalsenliga rättigheter att erhålla kontanter i framtiden och motsvarande finansiella skulder som representerar avtalsenliga förpliktelser att betala kontanter i framtiden är

  1. kundfordringar och leverantörskrediter,
  2. kortfristiga värdepapper som fordringar respektive skulder,
  3. lånefordringar och låneskulder, och
  4. obligationsfordringar och obligationsskulder.

I samtliga fall motsvaras den ena partens avtalsenliga rätt att erhålla (eller förpliktelse att betala) kontanter av den andra partens förpliktelse att betala (eller rätt att erhålla kontanter).

VT 5.Andra slag av finansiella instrument kännetecknas av att den finansiella tillgång som erhålls eller överlämnas är något annat än kontanter. Om en växelskuld, exempelvis, ska regleras med statsobligationer, har ägaren en avtalsenlig rätt att erhålla och emittenten en avtalsenlig förpliktelse att leverera statsobligationer och inte kontanter. Obligationerna utgör en finansiell tillgång eftersom de representerar en förpliktelse från staten att betala kontanter. Växeln utgör därför en finansiell tillgång för ägaren och en finansiell skuld för emittenten.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 6.”Eviga” skuldinstrument, ibland kallade ”perpetualer”, ger i normalfallet ägaren en avtalsenlig rätt att erhålla räntebetalningar vid fastställda tidpunkter i en obestämbar framtid och där det antingen inte finns någon rätt till återbetalning av det nominella beloppet eller rätten till återbetalning har villkor som gör att återbetalningen av det nominella beloppet antingen är osannolik eller ligger mycket långt fram i tiden. Exempelvis kan ett företag emittera ett skuldinstrument med årliga, eviga räntebetalningar på 8 procent beräknat på ett nominellt belopp om 1.000 VE [1] . Om 8 procent är marknadsräntan vid emissionstidpunkten påtar sig emittenten en avtalsenlig förpliktelse att betala räntor i framtiden vars verkliga värde (nuvärde) är 1.000. ägaren av instrumentet har en finansiell tillgång och emittenten har en finansiell skuld.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 7.En avtalsenlig rätt eller avtalsenlig förpliktelse att erhålla, erlägga eller byta finansiella instrument är i sig själv ett finansiellt instrument. En kedja av avtalsenliga rätter eller avtalsenliga förpliktelser uppfyller definitionen av ett finansiellt instrument om det i slutänden leder till erhållande eller betalning av likvida medel eller till förvärv eller emission av ett egetkapitalinstrument.

VT 8.Möjligheten att utöva en avtalsenlig rätt eller skyldigheten att uppfylla en avtalsenlig förpliktelse kan antingen vara ovillkorad eller beroende av att en framtida händelse inträffar. Ett exempel är en finansiell garanti som ger långivaren en avtalsenlig rätt att erhålla kontanter från garanten och en motsvarande skyldighet för garanten att betala till långivaren om låntagaren inte fullgör sina åtaganden. Den avtalsenliga rätten och skyldigheten existerar, eftersom en händelse inträffat (att garantiavtalet ingicks), även om långivarens möjlighet att utnyttja sin rättighet och garantens skyldighet att fullgöra sin förpliktelse båda är beroende av att en framtida händelse inträffar eller inte, nämligen låntagarens underlåtenhet att betala. En villkorad rättighet och förpliktelse omfattas av definitionen av en finansiell tillgång och finansiell skuld, även om sådana tillgångar och skulder inte alltid redovisas i rapporten över finansiell ställning. Vissa av dessa villkorade rättigheter och förpliktelser kan vara försäkringsavtal som faller inom tillämpningsområdet för IFRS 4.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 9.Ett leasingavtal skapar vanligtvis en rätt för leasegivaren att erhålla, och en förpliktelse för leasetagaren att betala, ett antal belopp som i stort sett motsvarar summan av räntor och amorteringar under ett låneavtal. Leasegivaren redovisar därför en finansiell fordran och inte den underliggande tillgång som det finansiella leasingavtalet avser. En leasegivare betraktar därmed ett finansiellt leasingavtal som ett finansiellt instrument. Enligt IFRS 16 redovisar en leasegivare inte sin rätt att erhålla leasingavgifter vid operationella leasingavtal. Leasegivaren fortsätter att redovisa den underliggande tillgång som avtalet avser och inte de betalningar som kan påräknas i framtiden. En leasegivare betraktar därmed inte ett operationellt leasingavtal som ett finansiellt instrument, med undantag för leaseavgifter som förfallit till betalning.

Förordning (EU) 2017/1986

VT 10.Materiella tillgångar (såsom lager, maskiner och fastigheter), nyttjanderätter samt immateriella tillgångar (såsom patent och varumärken) är inte finansiella tillgångar. Kontroll över sådana materiella tillgångar, nyttjanderätter och immateriella tillgångar skapar möjligheter att erhålla framtida inbetalningar eller en annan finansiell tillgång, men ger inte upphov till en omedelbar rättighet att erhålla kontanta medel eller en annan finansiell tillgång.

Förordning (EU) 2017/1986

VT 11.Tillgångar (såsom förutbetalda kostnader) där den framtida ekonomiska nyttan utgörs av leveranser av varor eller tjänster snarare än av en rätt att erhålla kontanter eller andra finansiella tillgångar, utgör inte finansiella tillgångar. På motsvarande sätt utgör förutbetalda intäkter och flertalet garantiavsättningar inte finansiella skulder, eftersom utflödet av ekonomiska resurser utgörs av leveranser av varor eller tjänster och inte är en avtalsenlig förpliktelse att erlägga kontanter eller en annan finansiell tillgång.

VT 12.Skulder eller tillgångar som inte är avtalsenliga (såsom inkomstskatter, som uppkommer som följd av statliga bestämmelser) utgör inte finansiella skulder eller finansiella tillgångar. Redovisning av inkomstskatter behandlas i IAS 12. På motsvarande sätt uppkommer inte informella förpliktelser, enligt definition i IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, ur avtal och är inte finansiella skulder.

Egetkapitalinstrument

VT 13.Exempel på egetkapitalinstrument är ej inlösbara stamaktier, vissa inlösbara instrument (se punkterna 16 A och 16 B), vissa instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part (se punkterna 16 C och 16 D), vissa typer av preferensaktier (se punkterna VT 25 och VT 26) samt teckningsoptioner eller utställda köpoptioner som ger ägaren möjlighet att teckna sig för eller köpa ett fastställt antal av ej inlösbara stamaktier i emittenten i utbyte mot ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång. Ett företags förpliktelser att emittera eller köpa ett fastställt antal av sina egna egetkapitalinstrument i utbyte mot ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång är ett egetkapitalinstrument (med undantag av vad som sägs i punkt 22 A). Om ett sådant avtal innehåller en förpliktelse för företaget att erlägga ett kontantbelopp eller annan finansiell tillgång (med undantag för avtal som klassificeras som eget kapital enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D), ger det dock också upphov till en skuld för nuvärdet av inlösenbeloppet (se punkt VT 27 a). En emittent av ej inlösbara stamaktier påtar sig en skuld när emittenten formellt vidtar en åtgärd för att betala ut utdelning och blir juridiskt förpliktigad till aktieägarna att göra detta. Detta kan vara fallet efter beslut om en utdelning eller likvidation där tillgångarna efter reglering av skulder kommer att överföras till aktieägarna.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14.En köpt köpoption eller annat liknande avtal som förvärvats av ett företag och som ger företaget rätt återköpa ett fastställt antal av dess egna egetkapitalinstrument i utbyte mot att det erlägger ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång är inte en finansiell tillgång för företaget (med undantag av vad som sägs i punkt 22 A). I stället dras eventuell ersättning som erläggs för sådant avtal av från eget kapital.

Förordning (53/2009/EG)

Den instrumentklass som är underordnad alla andra klasser (punkterna 16 A b och 16 C b)

VT 14 A.Punkterna 16 A och 16 C innebär bland annat att finansiella instrument tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra klasser.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 B.När ett företag bedömer om ett instrument tillhör den underordnade klassen bedömer det instrumentets anspråk vid likvidation som om det skulle likvideras vid den tidpunkt då instrumentet klassificeras. Ett företag ska se över klassificeringen om relevanta omständigheter förändras. Om ett företag till exempel utfärdar eller löser in ett annat finansiellt instrument kan detta påverka om instrumentet i fråga tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra klasser.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 C.Ett instrument som ger preferensrätt vid likvidation av företaget är inte ett instrument som berättigar till en proportionell andel av företagets nettotillgångar. Ett instrument ger till exempel preferensrätt vid likvidation om det berättigar ägaren till en fastställd utdelning vid likvidation, förutom till en andel av företagets nettotillgångar, när andra instrument i den underordnade klassen som ger rätt till en proportionell andel av företagets nettotillgångar inte ger samma rätt vid likvidation.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 D.Om ett företag bara har en klass finansiella instrument ska denna klass behandlas som om den vore underordnad alla andra klasser.

Förordning (53/2009/EG)

Det totala förväntade kassaflöde som kan hänföras till instrumentet under dess livslängd (punkt 16 A e)

VT 14 E.Det totala förväntade kassaflöde som kan hänföras till instrumentet under dess livslängd ska huvudsakligen basera sig på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar under instrumentets livslängd. Resultatet och förändringen av redovisade nettotillgångar ska värderas i enlighet med relevanta standarder.

Förordning (53/2009/EG)

Transaktioner som inte görs av ägaren av ett instrument i egenskap av ägare till företaget (punkterna 16 A och 16 C)

VT 14 F.Ägaren av ett inlösbart finansiellt instrument eller ett instrument som ålägger företaget att vid likvidation överlämna en proportionell andel av företagets nettotillgångar till en annan part kan göra transaktioner med företaget i en annan egenskap än som ägare. Ägaren av ett instrument kan till exempel också vara anställd i företaget. Vid bedömning av om instrumentet ska klassificeras som eget kapital enligt punkt 16 A eller punkt 16 C ska endast kassaflödena och de avtalsvillkor för instrumentet som berör ägaren av instrumentet som ägare till företaget beaktas.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 G.Ett exempel är ett kommanditbolag med kommanditdelägare och komplementärer. En del komplementärer kan gå i borgen för företaget och få ersättning för detta. I sådana situationer avser borgensförbindelsen och de därmed förknippade kassaflödena innehavarna av instrumenten i deras roll som borgensmän och inte i deras roll som ägare till företaget. Därför medför inte en sådan borgensförbindelse och de därmed förknippade kassaflödena att komplementärerna betraktas som underordnade kommanditdelägarna och beaktas inte vid bedömning av om avtalsvillkoren för kommanditbolagets instrument och komplementärernas instrument är identiska.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 H.Ett annat exempel är ett vinst- och förlustdelningssystem som innebär att vinst eller förlust fördelas på innehavarna av instrument på grundval av tillhandahållna tjänster eller genererade affärer under innevarande och tidigare år. Sådana arrangemang är transaktioner med ägare av instrument i deras egenskap av icke ägare och ska inte beaktas vid bedömningen av egenskaperna i punkt 16 A eller punkt 16 C. Vinst- och förlustdelningssystem som innebär att vinst eller förlust fördelas på innehavarna av instrument på grundval av det nominella värdet av deras instrument i förhållande till andra i klassen utgör dock transaktioner med ägare av instrument i deras egenskap av ägare och ska beaktas vid bedömningen av egenskaperna i punkt 16 A eller punkt 16 C.

Förordning (53/2009/EG)

VT 14 I.Kassaflödena och avtalsvillkoren för en transaktion mellan ägaren av instrumentet (i egenskap av icke ägare) och emittenten måste vara likvärdiga som vid en motsvarande transaktion som kan göras mellan någon som inte innehar instrumentet och emittenten.

Förordning (53/2009/EG)

Inga andra finansiella instrument eller avtal med totala kassaflöden som i betydande omfattning begränsar eller fastställer residualavkastningen till ägaren av instrumentet (punkterna 16 B och 16 D)

VT 14 J.En förutsättning för att ett finansiellt instrument som i övrigt uppfyller kriterierna i punkt 16 A eller punkt 16 C ska klassificeras som eget kapital är att företaget inte har några andra finansiella instrument eller avtal som har

  1. totala kassaflöden som i betydande omfattning baserar sig på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar, och
  2. till effekt att i betydande omfattning begränsa eller fastställa residualavkastningen.

Nedanstående instrument kan sannolikt inte hindra att instrument som i övrigt uppfyller kriterierna i punkt 16 A eller punkt 16 C klassificeras som eget kapital när avtal om dem ingås på normala affärsmässiga villkor mellan parter som är oberoende av varandra:

  1. Instrument med totala kassaflöden som i huvudsak baserar sig på vissa tillgångar i företaget.
  2. Instrument med totala kassaflöden som baserar sig på en andel av intäkterna.
  3. Avtal som har utformats för att belöna enskilda anställda för tillhandahållna tjänster.
  4. Avtal som innebär att en obetydlig andel av vinsten ska utbetalas som betalning för tjänster eller varor.

Förordning (53/2009/EG)

Derivat

VT 15.Finansiella instrument omfattar primära instrument (såsom kundfordringar, leverantörsskulder och egetkapitalinstrument) och derivatinstrument (såsom finansiella optioner, terminskontrakt samt ränte- och valutaswappar). Finansiella derivat uppfyller definitionen av ett finansiellt instrument och omfattas därmed av denna standards tillämpningsområde.

VT 16.Finansiella derivat ger upphov till rättigheter och skyldigheter som innebär att en eller flera av de finansiella risker som finns i ett underliggande primärt instrument överförs mellan de parter som ställt ut respektive förvärvat derivatet. När ett derivat, som utgör ett finansiellt instrument, ingås får den ena parten en avtalsenlig rätt att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder med ett annat företag under villkor som kan komma att visa sig förmånliga, eller en avtalsenlig förpliktelse att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder med ett annat företag under villkor som kan komma att visa sig oförmånliga. Derivat medför i allmänhet [3] inte att det primära finansiella instrumentet överlåts när derivatet utfärdas. Denna äganderätt överlåts heller inte nödvändigtvis när derivatet förfaller. Vissa instrument innehåller både en rätt och en skyldighet att byta. Eftersom villkoren för bytet fastställs när avtalet ingås kan villkoren bli antingen förmånliga eller oförmånliga beroende på hur priserna på de finansiella marknaderna utvecklas.

VT 17.En köp- eller säljoption att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder (det vill säga finansiella instrument förutom ett företags egna egetkapitalinstrument) ger ägaren en rätt att erhålla möjliga ekonomiska fördelar till följd av ändringar i det verkliga värdet för det underliggande finansiella instrumentet. På motsvarande sätt förpliktar sig den som ställer ut en option att antingen avstå från framtida ekonomiska fördelar eller att drabbas av möjliga ekonomiska förluster till följd av ändringar i det underliggande finansiella instrumentets verkliga värde. Den avtalsenliga rätt som ägaren har, och den skyldighet som utställaren har, uppfyller kraven på en finansiell tillgång respektive en finansiell skuld. Det finansiella instrument som ett optionsavtal hänför sig till kan vara vilket slag av finansiell tillgång som helst, inklusive aktier i andra företag och räntebärande instrument. Utfärdaren av en option kan ha åtagit sig att ge ut ett skuldinstrument snarare än att överföra en finansiell tillgång, men det underliggande instrumentet utgör en finansiell tillgång för ägaren om optionen utnyttjas. Optionsägarens rätt att byta den finansiella tillgången under villkor som kan komma att visa sig fördelaktiga och utställarens skyldighet att byta den finansiella tillgången under villkor som kan komma att visa sig ofördelaktiga, skiljer sig från den underliggande finansiella tillgång som byts när optionen utnyttjas. Karaktären på ägarens rättigheter och utfärdarens skyldigheter påverkas inte av sannolikheten att optionen kommer att utnyttjas.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 18.Ett annat exempel på ett derivat är ett terminskontrakt som löper på sex månader, där den ena parten (köparen) åtar sig att leverera 1.000.000 VE i utbyte mot statsobligationer med ett nominellt värde på 1.000.000 VE och där den andra parten (säljaren) åtar sig att leverera statsobligationer med ett nominellt värde på 1.000.000 VE i utbyte mot 1.000.000 VE i kontanter. Under löptiden (de sex månaderna) har parterna en avtalsenlig rätt respektive en avtalsenlig förpliktelse att byta finansiella instrument. Om marknadspriset för statsobligationerna stiger över 1.000.000 VE är villkoren fördelaktiga för köparen och ofördelaktiga för säljaren. Om marknadspriset sjunker är effekten den motsatta. Köparen har en avtalsenlig rätt (en finansiell tillgång) som liknar den rätt som gäller för innehav av en köpoption och en avtalsenlig förpliktelse (en finansiell skuld) liknande den skyldighet som uppkommer vid utställandet av en säljoption. Säljaren har en avtalsenlig rättighet (en finansiell tillgång) liknande den rättighet som uppkommer vid innehav av en säljoption och en avtalsenlig förpliktelse (en finansiell skuld) liknande den förpliktelse som uppkommer vid utställandet av en köpoption. På samma sätt som gäller för optioner utgör dessa avtalsenliga rättigheter och förpliktelser finansiella tillgångar och finansiella skulder skilda från de underliggande finansiella instrumenten (statsobligationerna och kontanterna). Båda parter i ett terminskontrakt har en förpliktelse att agera vid överenskommen tidpunkt, men en option resulterar i leverans endast när ägaren av optionen väljer att utnyttja den.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 19.Många andra typer av derivat ger upphov till rättigheter eller skyldigheter att genomföra ett byte som ränte- och valutaswappar, räntecaps, räntecollars och räntefloors, låneåtaganden, NIF (note issuance facilities) och remburser. Ett avtal om en ränteswap kan uppfattas som en variant av ett terminskontrakt där parterna kommer överens om att byta ett antal kontantbelopp med varandra, det ena beräknat med utgångspunkt från rörliga räntor och det andra med utgångspunkt från fasta räntor. Terminskontrakt kan vara antingen standardiserade och marknadsnoterade eller skräddarsydda (så kallade OTC-avtal) beroende på parternas önskemål.

Avtal att köpa eller sälja icke-finansiella resurser (punkterna 8–10)

VT 20.Avtal att köpa eller sälja icke-finansiella resurser uppfyller inte definitionen av ett finansiellt instrument eftersom den avtalsenliga rätt som den ena parten har att erhålla en icke-finansiell tillgång eller tjänst eller den motsvarande skyldigheten hos den andra parten ger upphov till en rättighet eller förpliktelse hos någondera parten att erhålla, leverera eller byta en finansiell tillgång. Exempelvis är inte avtal som innebär att reglering endast kan ske genom leverans av en icke-finansiell tillgång (exempelvis en option, en standardiserad termin eller ett terminskontrakt rörande silver) finansiella instrument. Det innebär att många råvaruavtal inte utgör finansiella instrument. Vissa avtal är utformade som, och handlas på samma sätt som, derivat. Ett terminskontrakt avseende råvaror kan sålunda köpas och säljas för kontanter eftersom det är noterat på en börs och kan omsättas många gånger före förfall. De som köper och säljer avtalet handlar emellertid med den underliggande varan. Trots att det är möjligt och enkelt att köpa och sälja ett råvaruavtal för kontanter och trots att det är möjligt att lösa avtalet genom betalning med kontanter, kvarstår att avtalet inte utgör ett finansiellt instrument. Icke desto mindre omfattas dock vissa avtal att köpa eller sälja icke-finansiella poster som kan nettoregleras eller genom att byta finansiella instrument, eller i vilka den icke-finansiella posten enkelt kan omvandlas till kontanter, av denna standards tillämpningsområde som om de vore finansiella instrument (se punkt 8).

VT 21.Med undantag av vad som krävs enligt IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder ger ett avtal som innebär att man erhåller eller levererar fysiska tillgångar inte upphov till en finansiell tillgång hos den ena parten och en finansiell skuld hos den andre såvida inte betalningen är senarelagd i förhållande till den fysiska leveransen. Så är fallet med köp eller försäljning av varor på kredit.

Förordning (EU) 2016/1905

VT 22.Vissa avtal avser råvaror men regleras inte genom att en råvara erhålls eller levereras. Regleringen sker i stället genom kontantbetalning enligt en formel som angivits i avtalet och inte genom betalning av ett fastställt belopp. Exempelvis kan det nominella värdet av en obligation fastställas genom att marknadspriset på olja vid obligationens förfallodag multipliceras med en förutbestämd kvantitet olja. Det nominella beloppet är knutet till prisutvecklingen på en råvara men regleras med kontanter. Ett sådant avtal utgör ett finansiellt instrument.

VT 23.Definitionen av ett finansiellt instrument omfattar också ett avtal som ger upphov till en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld utöver en finansiell tillgång eller en finansiell skuld. Sådana finansiella instrument ger vanligen den ena parten en option att byta en finansiell tillgång mot en icke-finansiell tillgång. Exempelvis kan en obligation som är knuten till olja ge ägaren en rätt att erhålla en serie av fasträntebetalningar och ett fastställt kontantbelopp vid förfallotidpunkten med en option att byta ut det nominella beloppet mot en viss kvantitet olja. Intresset för att utnyttja denna option växlar över tiden beroende på hur oljans verkliga värde utvecklas i förhållande till hur utbytesförhållandet mellan olja och kontanter är reglerat i obligationen. Huruvida ägaren av obligationen har för avsikt att utnyttja optionen eller ej påverkar inte bedömningen. ägarens finansiella tillgång och emittentens finansiella skuld innebär att obligationen är ett finansiellt instrument oberoende av de andra tillgångar och skulder som också tillskapas.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 24.[Struken]

Klassificering

Skulder och eget kapital (punkterna 15–27)

Ingen avtalsenlig förpliktelse att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång (punkterna 17–20)

VT 25.Preferensaktier kan emitteras med olika villkor. När en emittent bedömer om en preferensaktie är en finansiell skuld eller ett egetkapitalinstrument, utgår emittenten från de villkor som gäller för aktien för att avgöra om de motsvarar vad som kännetecknar en finansiell skuld. Om, exempelvis, en preferensaktie ska lösas in vid en viss tidpunkt eller när ägaren så begär, innehåller aktien definitionsmässigt en finansiell skuld eftersom emittenten har en förpliktelse att överföra finansiella tillgångar till ägaren. Att emittenten potentiellt inte kan lösa in preferensaktien enligt avtalsvillkoren på grund av brist på tillgångar, juridiska skäl eller otillräckliga medel ändrar inte detta förhållande. Att emittenten har en option att lösa in aktien mot kontanter medför inte att aktien är en finansiell skuld eftersom emittenten inte har en befintlig förpliktelse att överlåta finansiella tillgångar till aktieägarna. I detta fall bestäms inlösen av aktien enbart av emittenten. En förpliktelse kan emellertid uppstå när emittenten utnyttjar sin option, vanligen genom att formellt meddela aktieägarna att han har för avsikt att begära inlösen.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 26.Om en preferensaktie saknar en fastställd inlösendag är klassificeringen beroende av de övriga villkor som fastställts. Klassificeringen är beroende på bedömningen av avtalets innebörd och definitionerna av en finansiell skuld och ett egetkapitalinstrument. Om utdelningar till innehavarna bestäms av emittenten ska aktierna klassificeras som eget kapital oberoende av om utdelningen är kumulativ eller ej. Klassificeringen av en preferensaktie som egetkapitalinstrument eller finansiell skuld påverkas inte av exempelvis

  1. om utdelningar skett under en längre tidsperiod,
  2. en avsikt att betala utdelning i framtiden,
  3. en möjlig negativ inverkan på kursen på emittentens stamaktier om utdelning ej sker (på grund av begränsningar vad gäller att betala utdelning på stamaktier om utdelning inte betalas på preferensaktier),
  4. storleken på emittentens reserver,
  5. en emittents förväntade resultat för en period, eller
  6. emittentens förmåga eller bristande förmåga att påverka storleken på periodens resultat.

Reglering med företagets egetkapitalinstrument (punkterna 21–24)

VT 27.Följande exempel visar hur olika typer av avtal avseende ett företags egna egetkapitalinstrument klassificeras:

  1. Ett avtal som företaget kommer att reglera genom att erhålla eller erlägga ett fastställt antal av dess egna aktier och inte erhålla någon framtida ersättning eller byta ett fastställt antal av dess egna aktier mot ett fastställt kontantbelopp eller annan finansiell tillgång är ett egetkapitalinstrument (med undantag av vad som sägs i punkt 22 A). Därmed läggs eller dras eventuell ersättning som erhålls eller erläggs för sådant avtal direkt till eller från eget kapital. Ett exempel är en utfärdad aktieoption som ger motparten rätt att köpa ett fastställt antal av företagets aktier mot ett fastställt kontantbelopp. Om avtalet kräver att företaget köper (löser in) sina egna aktier mot kontanter eller annan finansiell tillgång till ett fastställt eller fastställbart datum eller vid anmodan, redovisar dock företaget också en finansiell skuld för nuvärdet av inlösenbeloppet (med undantag av instrument som har alla de egenskaper och uppfyller de villkor som anges i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D). Ett exempel är ett företags förpliktelse enligt ett terminsavtal att återköpa ett fastställt antal av sina egna aktier mot ett fastställt kontantbelopp.
  2. Ett företags förpliktelse att köpa sina egna aktier för kontanter ger upphov till en finansiell skuld för nuvärdet av inlösenbeloppet även om antalet aktier som företaget är förpliktigat att återköpa inte är fastställt eller om förpliktelsen är villkorad av att motparten utnyttjar en rätt till inlösen (förutom vad som sägs i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D). Ett exempel på en villkorad förpliktelse är en utfärdad option som kräver att företaget återköper sina egna aktier för kontanter om motparten utnyttjar optionen.
  3. Ett avtal som regleras med kontanter eller annan finansiell tillgång är en finansiell tillgång eller finansiell skuld även om kontantbeloppet eller annan finansiell tillgång som ska erhållas eller levereras baseras på ändringar i marknadspriset på företagets egna aktier (förutom vad som sägs i punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D). Ett exempel är en aktieoption som nettoregleras med kontanter.
  4. Ett avtal som kommer att regleras med ett variabelt antal av företagets egna aktier vars värde motsvarar ett fastställt belopp eller ett belopp som bygger på ändringar i en underliggande variabel (exempelvis ett råvarupris) är en finansiell tillgång eller en finansiell skuld. Ett exempel är en utfärdad option att köpa guld som, om den utnyttjas, regleras netto med företagets egna instrument genom att företaget levererar så många av dessa egetkapitalinstrument som motsvarar värdet på optionsavtalet. Ett sådant avtal är en finansiell tillgång eller finansiell skuld även om den underliggande variabeln är företagets egen aktiekurs snarare än guld. På motsvarande sätt är ett avtal som kommer att regleras med ett fastställt antal av företagets egna aktier, men de rättigheter som är knutna till dessa aktier varierar så att deras värde vid avtalsregleringen motsvarar ett fastställt belopp eller ett belopp som bygger på ändringar i en underliggande variabel, en finansiell tillgång eller en finansiell skuld.

Förordning (53/2009/EG)

Villkorade leveransförbehåll (punkt 25)

VT 28.Punkt 25 kräver att om en del av ett avtal med villkorade leveransförbehåll som kan kräva reglering med kontanter eller annan finansiell tillgång (eller på annat sätt som skulle leda till att instrumentet är en finansiell skuld) inte är genuin påverkar inte det leveransförbehållet klassificeringen av ett finansiellt instrument. Sålunda är ett avtal, som kräver reglering i kontanter eller med ett variabelt antal av företagets egna aktier endast om en viss händelse som är ytterst sällsynt, väldigt ovanlig och osannolik inträffar, ett egetkapitalinstrument. På motsvarande sätt kan en reglering med ett fastställt antal av ett företags aktier vara avtalsenligt utesluten under förhållanden som ligger bortom företagets kontroll, men om dessa förhållanden inte har någon verklig möjlighet att uppkomma, är det korrekt att klassificera instrumentet som ett egetkapitalinstrument.

Koncernredovisningens principer

VT 29.I koncernredovisningen redovisar ett företag innehav utan bestämmande inflytande – dvs. andra parters innehav av eget kapital och dess dotterbolags intäkter – i enlighet med IAS 1 och IFRS 10. Vid klassificering av ett finansiellt instrument (eller del av det) i koncernredovisningen beaktar ett företag alla villkor och bestämmelser som avtalats mellan företagen i koncernen och ägare av instrumentet när det bedömer om koncernen som helhet har en förpliktelse att erlägga kontanter eller annan finansiell tillgång avseende instrumentet eller att reglera det på ett sätt som leder till att det klassificeras som skuld. När ett dotterföretag i en koncern emitterar ett finansiellt instrument och ett moderföretag eller annat koncernföretag avtalar ytterligare villkor direkt med innehavarna av instrumentet (exempelvis en garanti) kan koncernen sakna möjlighet att bestämma över utdelningar eller inlösen. Även om dotterföretaget kan klassificera instrumentet korrekt utan att beakta dessa ytterligare villkor i sina enskilda finansiella rapporter, beaktas effekten av andra avtal mellan koncernföretag och innehavarna av instrumentet för att säkerställa att koncernredovisningen återspeglar de avtal och transaktioner som koncernen sedd som helhet har ingått. I den mån det finns en sådan förpliktelse eller ett sådant leveransförbehåll, klassificeras instrumentet (eller den del av det som omfattas av förpliktelsen) som en finansiell skuld i koncernredovisningen.

Förordning (1254/2012/EU)

VT 29 A.Vissa typer av instrument som medför en avtalsenlig förpliktelse för företaget klassificeras som egetkapitalinstrument enligt punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D. Klassificering enligt dessa punkter är ett undantag från de principer som annars tillämpas vid klassificering av instrument i denna standard. Detta undantag avser inte klassificering av innehav utan bestämmande inflytande i koncernredovisningen. Således klassificeras instrument som klassificeras som egetkapitalinstrument enligt antingen punkterna 16 A och 16 B eller punkterna 16 C och 16 D i enskilda eller separata finansiella rapporter som är innehav utan bestämmande inflytande som skulder i koncernredovisningen.

Förordning (53/2009/EG)

Sammansatta finansiella instrument (punkterna 28–32)

VT 30.Punkt 28 gäller endast emittenter av sammansatta finansiella instrument som inte är derivat. Punkt 28 behandlar inte hur ägaren ska redovisa sammansatta finansiella instrument. IFRS 9 behandlar klassificering och värdering av finansiella tillgångar som är sammansatta finansiella instrument från ägarens perspektiv.

Förordning (EU) 2016/2067

VT 31.En vanlig form av sammansatta finansiella instrument är konvertibla skuldinstrument, det vill säga skuldinstrument kombinerade med en option att omvandla skuldinstrumentet till aktier utgivna av emittenten och som inte har några andra inbäddade derivat. Enligt punkt 28 ska emittenten av ett sådant instrument redovisa skulddelen och egetkapitaldelen var för sig i rapporten över finansiell ställning från och med när instrumentet redovisas för första gången, enligt nedan:

  1. Emittentens förpliktelse att genomföra överenskomna räntebetalningar och amorteringar är en finansiell skuld som kvarstår så länge som instrumentet inte konverterats. Skuldinstrumentets verkliga värde när det redovisas för första gången utgörs av nuvärdet av de framtida betalningarna som är hänförliga till skuldinstrumentet. Diskonteringsräntan utgörs av marknadsräntan vid emissionstidpunkten för skuldinstrument med jämförbar kreditvärdighet, lika stora kassaflöden och med likartade avtalsvillkor men utan konverteringsrätt.
  2. Egetkapitalinstrumentet utgörs av en inbyggd optionsrätt att omvandla skuldinstrumentet till aktier utgivna av emittenten. Denna option har ett värde vid det första redovisningstillfället även om den saknar realvärde.

Förordning (1255/2012/EU)

VT 32.Vid konvertering av ett konvertibelt instrument vid förfall tar företaget bort skulddelen från rapporten över finansiell ställning och redovisar den under eget kapital. Den ursprungliga egetkapitaldelen kvarstår som eget kapital (även om den kan överföras från en post under eget kapital till en annan). Det blir ingen vinst eller förlust vid konvertering vid förfall.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 33.När ett företag avvecklar ett konvertibelt instrument före förfall via förtida inlösen eller återköp i vilket de ursprungliga konverteringsrätterna är oförändrade, fördelar företaget den erlagda ersättningen och eventuella transaktionskostnader för återköpet eller inlösen på instrumentets skuld- och egetkapitaldelar per transaktionsdagen. Den metod som används vid fördelning av erlagd ersättning och transaktionskostnader på de separata komponenterna är i linje med den som används i den ursprungliga fördelningen på de separata delarna i den ersättning som företaget erhöll när det konvertibla instrumentet emitterades, i enlighet med punkterna 28–32.

VT 34.När fördelningen av ersättning är utförd, behandlas eventuell vinst eller förlust som blivit följden i enlighet med redovisningsprinciper som är tillämpliga på den hänförliga delen, enligt nedan:

  1. det belopp avseende vinst eller förlust som är hänförligt till skulddelen redovisas i resultatet, och
  2. det belopp avseende ersättning som är hänförligt till egetkapitaldelen redovisas mot eget kapital.

Förordning (1274/2008/EG)

VT 35.Ett företag kan ändra villkoren för ett konvertibelt instrument och uppmuntra förtida konvertering, exempelvis genom att erbjuda en mer förmånlig konverteringskurs eller erlägga ytterligare ersättning i händelse av konvertering före ett visst datum. Skillnaden, per det datum villkoren ändras, mellan det verkliga värdet för den ersättning som ägaren erhåller vid konvertering av instrumentet enligt de ändrade villkoren och det verkliga värdet för den ersättning som ägaren hade erhållit enligt de ursprungliga villkoren redovisas som en förlust i resultatet.

Förordning (1274/2008/EG)

Egna aktier (punkterna 33 och 34)

VT 36.Ett företags egna egetkapitalinstrument redovisas inte som en finansiell tillgång oavsett av vilken anledning de återköps. Punkt 33 kräver att ett företag som återköper sina egetkapitalinstrument drar av dessa egetkapitalinstrument från eget kapital. Men när ett företag innehar egna aktier å annans vägnar, exempelvis ett finansiellt institut som innehar egna aktier å en kunds vägnar, råder ett förmedlingsförhållande och följden blir att dessa innehav inte innefattas i företagets rapport över finansiell ställning.

Förordning (1274/2008/EG)

Räntor, utdelningar samt vinster och förluster (punkterna 35–41)

VT 37.Följande exempel illustrerar tillämpningen av punkt 35 på ett sammansatt finansiellt instrument. Antag att en preferensaktie som saknar rätt till kumulativ utdelning innebär en obligatorisk inlösen mot kontanter om fem år men att utdelning betalas ut enligt företagets gottfinnande före inlösendatum. Ett sådant instrument är ett sammansatt finansiellt instrument där skulddelen är nuvärdet av inlösenbeloppet. Förändringen i nuvärdet för denna del redovisas i resultatet och klassificeras som räntekostnad. Eventuell betald utdelning är hänförlig till egetkapitaldelen och redovisas därmed som en vinstutdelning. En liknande behandling skulle tillämpas om det inte var tvingande inlösen utan ägaren hade en option, eller om aktien var tvingande konvertibel som kan lösas in till ett variabelt antal stamaktier beräknade att motsvara ett fastställt belopp eller ett belopp som bygger på förändringar i en underliggande variabel (exempelvis en råvara). Om obetalda utdelningar läggs till inlösenbeloppet är dock hela instrumentet en skuld. I ett sådant fall klassificeras eventuell utdelning som en räntekostnad.

Förordning (1274/2008/EG)

Kvittning av finansiella tillgångar och finansiella skulder (punkterna 42–50)

VT 38.har upphävts genom förordning (1256/2012/EU).

Kriteriet att ett företag ”för närvarande har en legal rätt att kvitta de redovisade beloppen” (punkt 42 a)

VT 38 A.En kvittningsrätt kan antingen vara gällande eller vara beroende av en framtida händelse (exempelvis att rätten endast blir tillämplig eller kan utnyttjas om en framtida händelse inträffar, till exempel att en av motparterna ställer in betalningar, blir insolvent eller går i konkurs). Även om kvittningsrätten inte är beroende av en framtida händelse kan den endast vara rättsligt bindande i den normala affärsverksamheten, eller vid insolvens eller konkurs, för en eller samtliga motparter.

Förordning (1256/2012/EU)

VT 38 B.För att uppfylla kriteriet i punkt 42 a måste ett företag ha en gällande juridisk rättighet att kvitta en tillgång. Detta innebär att kvittningsrätten

  1. inte får vara beroende av en framtida händelse,
  2. måste vara rättsligt bindande vid
    1. normal affärsverksamhet,
    2. betalningsinställelse, och
    3. insolvens eller konkurs

för företaget och samtliga motparter.

Förordning (1256/2012/EU)

VT 38 C.Lagstiftningen i olika jurisdiktioner kan variera när det gäller karaktären och omfattningen av kvittningsrätten, inklusive eventuella villkor för utnyttjande och huruvida rätten kvarstår vid betalningsinställelse, insolvens eller konkurs. Följaktligen kan det inte förutsättas att en kvittningsrätt är automatiskt tillgänglig utanför normal affärsverksamhet. Enligt lagstiftningen om konkurser eller insolvens i en viss jurisdiktion kan kvittningsrätter under vissa omständigheter till exempel vara förbjudna eller begränsas vid konkurs eller insolvens.

Förordning (1256/2012/EU)

VT 38 D.Lagar om avtalsförhållanden mellan parterna (till exempel avtalsbestämmelser, de lagar som avtalet omfattas av eller de lagar om betalningsinställelse, konkurs eller insolvens som är tillämpliga på parterna) måste övervägas för att fastställa om kvittningsrätten är tillämplig vid normal affärsverksamhet i det fall företaget och samtliga motparter ställer in betalningarna, blir insolventa eller går i konkurs (enligt vad som anges i punkt VT 38 B (b).

Förordning (1256/2012/EU)

Kriteriet att ett företag ”har för avsikt att reglera posterna med ett nettobelopp eller att samtidigt realisera tillgången och reglera skulden” (punkt 42 b)

VT 38 E.För att uppfylla kriteriet i punkt 42 b måste ett företag antingen ha för avsikt att reglera posterna med ett nettobelopp eller att samtidigt realisera tillgången och reglera skulden. Även om företaget kan ha rätt att reglera posterna med ett nettobelopp, kan det fortfarande realisera tillgången och reglera skulden separat.

Förordning (1256/2012/EU)

VT 38 F.Om ett företag kan reglera beloppen på ett sådant sätt att resultatet i själva verket motsvarar en reglering med ett nettobelopp, uppfyller företaget kriteriet för reglering med nettobelopp i punkt 42 b. Så är endast fallet om systemet för bruttoavveckling fungerar på ett sätt som innebär att risken elimineras eller leder till en oväsentlig kredit- och likviditetsrisk, och att systemet behandlar obetalda eller förutbetalda skulder i en enda avräkning eller cykel. Ett system för bruttoavveckling som har samtliga av följande egenskaper skulle till exempel uppfylla kriteriet för reglering av nettobelopp i punkt 42 b:

  1. Om finansiella tillgångar och finansiella skulder som får kvittas lämnas in samtidigt för behandling.
  2. Om parterna när de finansiella tillgångarna och de finansiella skulderna lämnas in för behandling åtar sig att uppfylla avräkningsskyldigheten.
  3. Om det inte finns någon möjlighet att de kassaflöden som blir resultatet av tillgångarna och skulderna förändras när de har lämnats in för behandling (om inte behandlingen misslyckas – se d nedan).
  4. Om de tillgångar och skulder som ställandet av säkerhet gäller kommer att avräknas via en överföring av säkerheter eller ett liknande system (till exempel leverans mot betalning) så att behandlingen av de berörda obetalda eller förutbetalda skulderna som säkerheten ställs för misslyckas om överföringen av säkerheterna misslyckas (och vice versa).
  5. Om transaktioner som misslyckas enligt d åter lämnas in för behandling till dess att avräkning sker.
  6. Om avräkningen görs via samma avräkningsinstitut (till exempel en avräkningsbank, en centralbank eller en centralbanks värdepappersdepå).
  7. Om det finns en intradagskredit som ger tillräcklig kontokredit för att möjliggöra behandlingen av betalningarna på avräkningsdatumet för båda parterna, och det är praktiskt taget säkert att intradagskrediten kommer att betalas om den krävs in.

Förordning (1256/2012/EU)

VT 39.Standarden innehåller inte villkor för särskild behandling av så kallade ”syntetiska instrument”, som är grupper med separata finansiella instrument som förvärvats och innehas i syfte att efterlikna ett annat instrument. Exempelvis blir kombinationen av en långfristig skuld till rörlig ränta och en ränteswap med mottagande av rörliga betalningar och erläggande av fasta betalningar, en syntetisk långfristig skuld med fast ränta. Vart och ett av de enskilda finansiella instrument som tillsammans utgör ett ”syntetiskt instrument” innebär en avtalsenlig rättighet eller förpliktelse med egna villkor, som var och en kan överlåtas eller regleras separat. Varje finansiellt instrument är exponerat för risker som kan skilja sig från de risker för vilka andra finansiella instrument är exponerade. Följaktligen gäller att om ett finansiellt instrument i ett ”syntetiskt instrument” utgör en tillgång och en annan utgör en skuld, ska de inte kvittas och nettoredovisas i ett företags rapport över finansiell ställning, såvida de inte uppfyller kriterierna för kvittning i punkt 42.

Förordning (1274/2008/EG)

Upplysningar

Finansiella tillgångar och finansiella skulder värderade till verkligt värde via resultatet (punkt 94 f)

VT 40.[Struken]

  • [1]

    I denna standard anges monetära belopp i ”valutaenheter” (VE).

  • [2]

    I augusti 2005 överförde IASB alla upplysningar avseende finansiella instrument till IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar.

  • [3]

    Detta gäller för de flesta men inte alla derivat, exempelvis byts vid vissa ränteswappar i olika valutor kapitalbeloppet vid avtalets ingående (och byts tillbaka vid förfall).

  • [4]

    IFRS 15 ska tillämpas senast för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/1905 [red.anm.].

  • [5]

    IFRS 9 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/2067 [red.anm.].

  • [6]

    IFRS 16 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2019 eller senare enligt förordning (EU) 2017/1986 [red.anm.].

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400  
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2016 2017 2018
31 maj 0,57 0,34 0,49
30 nov 0,27 0,49 0,51

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

AktuelltLäs mer