Skatteverkets rättsfallssammanställning 17/98

SRN:s förhandsbesked den 14 maj 1998. Placeringstjänst av fondförsäkring; mervärdesskatt

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 juni 1998.

Omständigheterna är följande. Sökandebolaget bedriver verksamhet avseende rådgivning om och förmedling av placeringar av s.k. fondförsäkringar. I denna försäkringsform är det försäkringstagaren som bestämmer i vilka av tillgängliga värdepappersfonder som försäkringskapitalet skall placeras. Försäkringstagarna uppdrar åt sökandebolaget att för deras räkning göra de placeringar och omplaceringar av försäkringskapitalet som bedöms vara lämpliga, alternativt kan sökandebolaget anlita extern fondförvaltare som genomför sådana omplaceringar.

Fråga är om den aktuella verksamheten omfattas av något undantag från skatteplikt i mervärdesskattelagen (1994:200).

Skatterättsnämnden anser att sökandebolaget tillhandahåller försäkringstagarna något som närmast kan betraktas som en analys- och rådgivningstjänst avseende fondplacering. Skatterättsnämnden anser inte att det förhållandet att fråga är om placering av ett försäkringskapital medför att tjänsten är att hänföra till försäkringstjänst och inte heller att något annat undantag från skatteplikt är tillämpligt. Skatterättsnämnden konstaterar avslutningsvis att den omständigheten att en extern fondförvaltare utses saknar betydelse för bedömning av tjänstens karaktär.

Kommentar:

Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s ståndpunkt.

SRN:s förhandsbesked den 3 juni 1998. Fråga om uttagsbeskattning

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 juni 1998.

Inkomsttaxering 1999 – 2001

En ideell förening äger samtliga aktier i ett aktiebolag, som utgör ett servicebolag till medlemmarna i den ideella föreningen. Avsikten är nu att föreningen skall överlåta tillgångarna i sin kapitalförvaltning, i huvudsak börsaktier, till underpris till servicebolaget. Frågan gäller om överlåtelsen kan ske utan uttagsbeskattning.

Nämnden gjorde följande bedömning.

För att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas krävs att det inte uppkommer någon otillbörlig skatteförmån med anledning av överlåtelsen. Mellan en ideell förening och dess helägda aktiebolag föreligger enligt nu gällande regler inte möjlighet att skattemässigt företa någon form av resultatutjämning. Genom överföringen av tillgångar till underpris från föreningen till servicebolaget ges det bolaget, som riksskatteverket anförts, möjlighet att utjämna sina föreliggande underskott mot uppkomna vinster vid avyttringar av de överförda tillgångarna. Detta innebär en otillbörlig skatteförmån. Det finns därför inte skäl att underlåta uttagsbeskattning i en situation som den förevarande.

SRN:s förhandsbesked den 26 maj 1998. Valutaobligationer, fråga om inkomst- och förmögenhetsbeskattning

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 juni 1998.

Taxering 1998-2001.

X-Banken hade i september 1997 emitterat s.k. valutaobligationer, vars avkastning var relaterad till värdeförändringar av den tyska valutan i förhållande till den svenska. Sökanden avsåg att förvärva sådana obligationer men önskade innan så skedde erhålla förhandsbesked dels angående den skattemässiga behandlingen av vinst vid avyttring av obligationerna, dels angående värderingen av obligationerna vid förmögenhetsbeskattningen.

Lånet bestod av två trancher, en där löptiden var sex månader och en där löptiden var ett år. Obligationerna löpte utan formell ränta men vid löptidens slut kunde förutom det nominella beloppet erhållas ett tilläggsbelopp, som var beräknat på grundval av förändringen av den svenska kronans värde mot den tyska marken från startdagen till förfallodagen. Tilläggsbelopp erhölls endast om den svenska valutan försvagats gentemot den tyska. I annat fall erhölls endast det nominella beloppet. Obligationerna skulle till en början inte vara marknadsnoterade men sådan notering skulle ombesörjas senare om handeln i obligationerna blev tillräckligt stor.

Sökanden önskade få klarlagt om vinst vid avyttring av obligationerna skulle beskattas enligt reglerna om fordringar i allmänhet i 29 § SIL, enligt reglerna om fordringar i utländsk valuta i 30 § SIL eller enligt reglerna om övrig lös egendom i 31 § SIL. Han frågade vidare om vinsten helt eller delvis skulle behandlas som eller anses utgöra ränta. Han önskade också veta till vilket värde valutaobligationerna skulle tas upp vid förmögenhetsbeskattningen. Frågorna gällde dels det fallet att obligationerna var marknadsnoterade, dels det fallet att de inte var marknadsnoterade.

Beträffande inkomstbeskattningen anförde SRN:

”Realisationsvinst eller realisationsförlust vid inlösen eller annan avyttring av en valutaobligation skall inte till någon del anses utgöra ränta, men skall behandlas som ränta för det fall obligationen är marknadsnoterad. Beräkningen därav skall ske enligt den i 27 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, angivna genomsnittsmetoden. Den i 27 § 3 mom. SIL angivna beräkningsmetoden är inte tillämplig.”

Följande motivering gavs:

”Valutaobligationen, som, såvitt framgår, är ett odelbart instrument, är en fordran i svenska kronor och således ett sådant instrument som avses i 29 § 1 mom. SIL. Den eventuella avkastningen, som beror på att växelkursen på en utländsk valuta ändras, är inte tillräckligt förutsebar för att i skattemässigt hänseende betraktas som ränta. Realiserade värdeförändringar utgör alltså i sin helhet realisationsvinst eller realisationsförlust (jfr RÅ 1994 ref. 26 I) dock att de, om obligationen är marknadsnoterad, skall behandlas som ränta enligt 29 § 2 mom. SIL.”

Beträffande förmögenhetsbeskattningen anförde SRN:

”Om obligationen är marknadsnoterad skall den vid förmögenhetsbeskattningen tas upp till det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet. Om obligationen inte är marknadsnoterad skall den tas upp till marknadsvärdet.”

Följande motivering gavs:

”Förhandsbeskedet, i vad det avser en marknadsnoterad obligation, följer av 3 § första stycket 7 och 12 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, SFL. En onoterad obligation kan inte anses utgöra en sådan räntelös fordran som avses i 17 § SFL (jfr prop. 1996/97:117 s. 92 jfr med s. 39) och skall därför tas upp till marknadsvärdet enligt 9 § och 3 § första stycket 11 SFL.”

RSV avser inte att överklaga förhandsbeskedet.

SRN:s förhandsbesked den 19 maj 1998. Uttagsbeskattning. Beskattningskonsekvenser vid uttag av en fastighet ur ett handelsbolag till ett pris understigande marknadsvärdet i samband med att handelsbolaget likvideras.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 juni 1998.

Inkomsttaxering

Sökanden avser att förvärva samtliga andelar i ett kommanditbolag vars huvudsakliga tillgång utgörs av en fastighet. Efter andelsförvärvet kommer fastigheten att överföras till sökanden personligen och kommanditbolaget att upplösas genom likvidation.

För att förenkla förutsättningarna görs följande preciseringar. Andelarna i kommanditbolaget förvärvas för 1,5 mkr. Den av kommanditbolaget ägda fastigheten har ett anskaffningsvärde på 1 mkr och är belastad med inteckningsskulder om 3 mkr. Fastighetens marknadsvärde uppgår till 4,5 mkr.

Förfarandet aktualiserar reavinstberäkningar avseende dels fastigheten, dels andelarna i bolaget. Frågorna i ärendet gäller hur och till vilka värden dessa beräkningar skall göras.

ALTERNATIV 1

Sökanden förvärvar samtliga andelar i kommanditbolaget för 1,5 mkr. Kommanditbolaget likvideras och sökanden övertar fastigheten samt betalningsansvaret för lånen på 3 mkr. Fastigheten skall anses avyttrad till avräkningsvärdet.

Fråga 1a

Kan avräkningsvärdet sättas lägre än ett belopp motsvarande de lån som övertas av sökanden, dvs. 3 mkr?

Svar

Avräkningsvärdet för den utskiftade fastigheten får, även om fastighetsskulden är större, bestämmas till ett belopp som motsvarar anskaffningsvärdet (enligt förutsättningarna 1 mkr).

Fråga 1b

Om avräkningsvärdet sätts till 3 mkr, föranleder detta en reavinstbeskattning av honom för en vinst vid fastighetsöverlåtelse motsvarande skillnaden mellan avräkningsvärdet och kommanditbolagets anskaffningskostnad?

Svar

Sätts avräkningsvärdet till 3 mkr uppstår, utifrån förutsättningarna, en reavinst avseende fastigheten om 2 mkr.

Motivering frågorna 1a och 1b

Överföringen av fastigheten till sökanden är en reavinstgrundande avyttring för kommanditbolaget som om den leder till vinst skall beskattas hos sökanden såsom delägare i bolaget (jfr punkt 10 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen /1928:370/, KL). Huruvida vinst uppkommer beror av det värde till vilket fastigheten skall anses avyttrad.

Till en början kan slås fast att uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL inte aktualiseras vid överföringen av fastigheten eftersom en vinst beskattas hos sökanden i inkomstslaget kapital.

Fastigheten får därmed anses avyttrad för det värde som åsätts vid utskiftningen, det s.k. avräkningsvärdet, även om det värdet är lägre än marknadsvärdet. Nämnden förutsätter härvid att fastigheten inte kan antas komma att bli en sådan privatbostad som bestämmelserna i punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL kan bli tillämpliga på.

Frågan är vidare om avräkningsvärdet kan sättas till fastighetens anskaffningsvärde, 1 mkr, eller måste lägst utgöras av skuldbeloppet, 3 mkr. Visserligen är i samband med en egendomsöverlåtelse ett övertagande av en skuld som hör till egendomen att betrakta som ett lämnat vederlag för egendomen. Emellertid får sökanden såsom ensam bolagsman i kommanditbolaget redan anses som ansvarig för bolagets förpliktelser. Mot denna bakgrund bör det skuldövertagande som kan anses förenat med utskiftningen av fastigheten inte i detta fall vara bestämmande för till vilket värde fastigheten skall anses avyttrad. Något hinder bör därför inte föreligga mot att sätta avräkningsvärdet till 1 mkr motsvarande det för kommanditbolaget i skattehänseende gällande värdet och att låta motsvarande del av skulden som övertas av sökanden utgöra vederlaget. Mot avräkningsvärdet står sedan det belopp som sökanden får som anskaffningsvärde för fastigheten.

Fråga 1c

Vid reavinstbeskattningen av andelarna i kommanditbolaget, vad utgör sökandens ”likvid” vid denna reavinstberäkning? Är det marknadsvärdet på fastigheten?

Svar

Andelarna i kommanditbolaget avyttras mot ett vederlag som motsvarar värdet på den utskiftade egendomen (fastigheten). Detta värde beräknas utifrån åsatt avräkningsvärde för fastigheten och med beaktande av det vederlag i form av skuldövertagande sökanden kan anses lämna för fastigheten.

Fråga 1d

Kan de inteckningslån om 3 mkr som han övertar vid likvidationen dras av vid reavinstberäkningen?

Svar

Övertagandet av fastighetsskulden, till den del som inte beaktas som vederlag för fastigheten, får jämställas med ett tillskott som enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, ökar ingångsvärdet för andelarna i kommanditbolaget.

Fråga 1e

Utgör förvärvet av fastigheten genom likvidationen ett sådant uttag som skall minska sökandens ingångsvärde för andelarna?

Svar

En överföring av fastigheten från kommanditbolaget till sökanden till ett värde under marknadsvärdet föranleder inte att uttag som avses i 28 § SIL skall anses ha skett.

Fråga 1f

Har sökanden rätt till avdrag för den reaförlust som kan uppkomma vid likvidationen av handelsbolaget?

Svar

Sökanden har rätt till avdrag för den förlust som kan uppkomma vid likvidationen av kommanditbolaget.

Motivering frågorna 1c-1f

Av 24 § 2 mom. tredje stycket SIL följer att upplösningen av kommanditbolaget medför att sökanden skall anses ha avyttrat sina andelar i bolaget.

Hur vederlaget för andelarna skall bestämmas framgår inte av bestämmelsen. Alternativa synsätt torde kunna komma i fråga för hur resultatet skall beräknas. Principiellt får avyttringen anses ske mot ett vederlag som motsvarar värdet av den egendom som utskiftas till sökanden vid upplösningen av kommanditbolaget. Det ligger här närmast till hands att låta detta värde beräknas med utgångspunkt i det avräkningsvärde som enligt det föregående utgjort beskattningsunderlaget för den överförda fastigheten minskat med det skuldbelopp som kan betraktas som vederlaget för fastigheten. Med de avräkningsvärden som förts på tal i frågorna innebär detta att intäkten för andelarna vid likvidationen kan bestämmas till noll.

Utifrån det berörda sättet att bestämma vederlaget för andelarna får eventuell övrig del av skuldövertagandet beaktas på så sätt att det jämställs med ett tillskott till kommanditbolaget som enligt bestämmelserna i 28 § SIL påverkar, ökar, andelarnas ingångsvärde.

En ökning av ingångsvärdet sker också i det fall valt avräkningsvärde medför att en skattepliktig reavinst avseende fastigheten uppkommer för sökanden.

Av 28 § SIL framgår vidare att ingångsvärdet för andelarna skall minskas med gjorda uttag från kommanditbolaget. Att avräkningsvärdet för fastigheten sätts under marknadsvärdet kan enligt praxis (RÅ 1996 ref. 71) dock inte anses innebära att sökanden i motsvarande mån gjort ett uttag som enligt den nämnda bestämmelsen medför att ingångsvärdet för andelarna skall justeras.

Fråga har vidare uppkommit om hanteringen av den förlust som beräknats uppkomma på andelarna vid upplösningen av kommanditbolaget. Storleksmässigt uppgår förlusten – om man bortser från den effekt som följer av att en reavinst på fastigheten är kvoterad – till 3,5 mkr och detta oavsett om avräkningsvärdet för fastigheten sätts till marknadsvärdet eller ett lägre värde. Riksskatteverket gör gällande att förlusten skall vägras såsom inte verklig till den del den motsvarar ”det skattefria uttaget”.

Som framgår av det föregående får accepteras att det avräkningsvärde som beräkningen av det skattemässiga resultatet av överföringen av fastigheten grundas på sätts under marknadsvärdet. Underpriset medför vidare inte någon justering som för uttag enligt 28 § SIL vid beräkningen av ingångsvärdet för andelarna i kommanditbolaget. Ett avdrag för förlusten motsvaras i princip av att värdestegringen på fastigheten beskattas hos sökanden vid en framtida avyttring. Att reaförluster kan utnyttjas i skatteplaneringssyfte kan lagstiftaren sägas i viss mån ha beaktat genom att avdragsrätten gjorts begränsad till 70 % av förlusten, jfr prop. 1989/90:110 Del 1 s. 477.

Mot denna bakgrund bör underpriset inte föranleda någon reducering i rätten till avdrag för den förlust som uppkommer på andelarna såsom inte verklig.

ALTERNATIV 3

Liksom i föregående alternativ skulle sökanden förvärva kommanditbolagsandelarna för 1,5 mkr. Han skulle därefter av kommanditbolaget förvärva fastigheten genom köp för en köpeskilling motsvarande kommanditbolagets anskaffningskostnad, 1 mkr, mot övertagande av 1 mkr av kommanditbolagets inteckningslån.

Fråga 3a

Kan ett sådant köp föranleda någon reavinst för sökanden avseende fastigheten?

Fråga 3b

Kan skatteflyktslagen tillämpas för den händelse vanliga skatteregler ej föranleder någon reavinst?

Fråga 3c

Vid en härefter genomförd likvidation av kommanditbolaget skulle endast de kvarstående inteckningslånen i kommanditbolaget om 2 mkr övertas av sökanden. Frågan är hur beräkning av realisationsvinst avseende andelarna vid en sådan likvidation skall ske. Skall sökanden ta upp någon intäkt vid reavinstberäkningen?

Fråga 3d

Är restskulden om 2 mkr avdragsgill?

Fråga 3e

Utgör sökandens förvärv av fastigheten ett sådant uttag som skall minska hans ingångsvärde för andelarna?

Motivering frågorna 3a – 3f

Frågorna under alternativ 3 får anses förfalla med hänsyn till de svar som givits på de under alternativ 1 ställda frågorna.

Kommentar:

RSV kommer att överklaga fråga 1f. I RÅ 1993 not. 745 anför RR bl.a. följande: ”Såvitt avser redovisning i förvärvskällan rörelse gäller som tidigare angetts att fråga skall vara om en definitiv och verklig förlust. Avdrag skall således vägras bl.a. då förlusten har sin grund i att det ägande bolaget tillgodogjort sig värden ur det ägda bolaget utan beskattningskonsekvenser.” Detta mål avsåg förlust på andel i handelsbolag, men det fallet att avdrag för löpande förlust redan hade erhållits. RR:s uttalande tyder på att samma synsätt ska tillämpas vid skattefria uttag av egendom.

SRN:s förhandsbesked den 6 maj 1998. Fråga om uttagsbeskattning ska ske

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 juni 1998.

Avser taxeringsåren 1999-2000.

En kommun äger samtliga aktier i AB A, som har ett helägt dotterbolag AB B. Inom AB A finns affärsområdet elhandel som svarar för inköp, försäljning av elkraft och affärsområdet värme som producerar el och fjärrvärme samt distribuerar fjärrvärme. AB B bedriver nätverksamhet inom kommunen samt viss enreprenadverksamhet i huvudsak genom gatubelysning inom kommunen.

Kommunen önskar sälja affärsområdet elhandel och samtidigt omstrukturera verksamheten i övrigt. AB A frågar om det ska uttagsbeskattas för vissa transaktioner (som redovisas i referatet nedan).

SRN lämnade följande förhandsbesked

FÖRHANDSBESKED

Överlåtelserna till de av kommunen ägda nybildade bolagen föranleder inte någon uttagsbeskattning av AB A.

MOTIVERING

AB A, som är ett av .... kommun helägt bolag, bedriver verksamhet inom energisektorn. Verksamheten är uppdelad på två affärsområden som i ansökningen betecknas elhandel respektive värme. AB A äger vidare AB B som ansvarar för elnätet i regionen. Avsikten är att affärsområdet elhandel skall avyttras externt och att i samband härmed även en omstrukturering av koncernen skall företas. För att åstadkomma detta skall kommunen nybilda två bolag, NYAB och Elhandel AB. AB A överlåter sedan för bokförda värden (underpris) affärsområdet elhandel till Elhandel AB och affärsområdet värme, alternativt aktierna i AB B, till NYAB. Därefter avyttrar kommunen aktierna i Elhandel AB till utomstående.

Frågan i ärendet är om AB A skall uttagsbeskattas i anledning av överlåtelserna till Elhandel AB respektive NYAB.

Nämnden gör följande bedömning. Överlåtelserna omfattar särskilda delar av AB A:s verksamhet och sker till andra bolag som ägs av kommunen. De överlåtna tillgångarna lämnar således inte aktiebolagssektorn och innefattar inte heller en överföring av förmögenhet till kommunen. Att kommunen kan avyttra Elhandel AB, som affärsomådet elhandel skall överlåtas till, utan reavinstbeskattning är en konsekvens av att kommuner är frikallade från skattskyldighet. Någon otillbörlig skatteförmån bör därför inte anses uppkomma till följd av överlåtelserna. Mot denna bakgrund och med beaktande av de organisatoriska skäl som åberopas för överlåtelserna bör någon uttagsbeskattning av AB A inte ske.

Förhandsbeskedet har överklagats av RSV.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%