Skatteverkets rättsfallssammanställning 24/99

SRN:s förhandsbesked den 1 juni 1999. Fråga om beräkning av verklig förlust vid avyttring (likvidation) av ett dotterbolag.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 22 juni 1999.

Inkomsttaxering 1998-2002

Av ansökningen framgick i huvudsak följande (uppgifterna publiceras med sökandens tillstånd).

A AB, moderbolag till T AB, förvärvade 1975 S AB för 2 000 000 kr, vilket motsvarade marknadsvärdet. S AB överläts koncerninternt till T AB år 1992.

S AB har för finansieringen av sin verksamhet emottagit sammanlagt 140 290 000 kr (105 mkr år 1988, 28,85 mkr år 1991 och 6,44 mkr år 1995) som ovillkorliga aktieägartillskott, vilka har redovisats i bolaget och till större delen mött erforderligt nedskrivningsbehov.

Tillsammans med nyemissioner på 4 700 000 kr uppgår därför det skattemässiga anskaffningsvärdet till 146 990 000 kr.

Under åren 1986, 0,057 mkr, 1988, 2,923 mkr, 1989, 33,768 mkr, 1990, 31,531 mkr, 1991, 18,05 mkr, 1992, 2,5 mkr, 1993, 31,7 mkr och 1996 7,855 mkr, har S AB emottagit sammanlagt 128 384 000 kr i koncernbidrag från andra bolag än egna dotterbolag. Under åren 1994, 43,007 mkr, och 1995 18,5 mkr, har S AB lämnat koncernbidrag till andra bolag än egna dotterbolag med sammanlagt 61 707 000 kr och under åren 1990, 25 mkr, 1991, 25 mkr, 1994, 10 mkr, 1995, 20 mkr, och 1997, 51,123 mkr, lämnat utdelning med sammanlagt 131 123 000 kr.

S AB uppförde i slutet av 80-talet en helt ny anläggning till kostnader som översteg vad anläggningen kunde avkasta. Detta ledde till ett erforderligt nedskrivningsbehov. Nedskrivningen finansierades med särskilt tillförda ägartillskott 1988 på 105 mkr, varefter S AB hade ett kapital på vilket normala avkastningskrav kunde ställas.

Eftersom nedskrivningen inte var skattemässigt avdragsgill förelåg ett stort skattemässigt avskrivningsunderlag. De årliga skattemässiga avskrivningarna resulterade i skattemässiga underskott, som täcktes av koncernbidrag från olika koncernbolag.

Koncernbidragen medförde i sin tur att S AB fick ett eget kapital som översteg behovet och som därför delades ut.

Som ett led i omstruktureringen av verksamheten inom A-koncernen har verksamheten vid L AB och S AB sammanförts under gemensam ledning och drift från årsskiftet 1996/97. Detta har skett genom att inkråmet i S AB den 1 januari 1997 förvärvats av L AB till marknadspris. L AB är dotterbolag till T AB.

Det egna kapitalet i S AB vid förvärvstillfället 1975 var 2 000 000 kr. Det egna kapitalet uppgår vid 1997 års utgång till 15 023 000 kr.

T AB överväger att likvidera S AB. Av avgörande betydelse för om likvidation skall genomföras eller ej är frågan om storleken på den skattemässiga reaförlusten.

Vid en likvidation av S AB uppkommer en förlust på (146 990 000-15 023 000 =) 131 967 000 kr. Hänsyn har då inte tagits till värdeöverföringar i form av koncernbidrag till och från bolaget eller till lämnade utdelningar.

T AB ställde följande frågor.

1. Får lämnade ägartillskott inräknas i det skattemässiga anskaffningsvärdet på aktierna i S AB?

2. Får vid beräkningen av den skattemässiga förlusten följande intäkter som mottagits av S AB betraktas som vinstmedel som uppkommit under innehavstiden

– aktieägartillskott?

– koncernbidrag?

3. Om lämnade ägartillskott får inräknas i det skattemässiga anskaffningsvärdet och mottagna koncernbidrag men inte aktieägartillskott får betraktas som vinstmedel uppkomna under innehavstiden, medges då avdrag motsvarande den nominella reaförlusten minskad med det belopp varmed S AB under innehavstiden lämnade koncernbidrag och utdelningar överstiger mottagna koncernbidrag?

RSV begärde uppgifter för beräkning av de under koncernens innehavstid ”upparbetade vinstmedlen” enligt den modell som RSV anvisat i informationsskrivelse, 1998-09-14, dnr 7928-98/900, ”Något om verklig förlust vid försäljning av ”näringsbetingade” aktier”.

De ”upparbetade vinstmedlen” beräknades inklusive mottagna koncernbidrag av RSV till 61 976 000 kr. Beloppet accepterades av sökanden. Sökanden hävdade dock att detta belopp saknade relevans i ärendet eftersom de principer som Regeringsrätten slagit fast i RÅ 1998, ref. 53 leder till att den nominella reaförlusten, 131 967 000 kr, endast ska reduceras med nettot mellan mottagna koncernbidrag, 128 384 000 kr, och lämnade koncernbidrag och utdelningar, 192 830 000 kr, så att avdragsgill reaförlust ska beräknas till (131 967 000-64 446 000 =) 67 521 000 kr.

RSV anförde beträffande frågorna 2 och 3 i huvudsak följande.

Under innehavstiden ”upparbetade vinstmedel” kan i detta fall utifrån i ärendet numera lämnade uppgifter och med beaktande av vad RSV ovan och tidigare anfört beräknas enligt följande. Det samlade resultatet efter skatt uppgår till 141 089 kkr. Detta resultat bör ökas med värdeöverföringar i form av koncernbidrag till annat bolag än eget dotterbolag med 61 707 kkr, minskas med erhållna ovillkorliga aktieägartillskott med 140 290 kkr och minskas med 530 kkr avseende upplösning av lagerreserv. Sammanlagda ”upparbetade vinstmedel” uppgår då till (141 089 kkr + 61 707 kkr – 140 290 kkr – 530 kkr =) 61 976 kkr.

Av värdeöverföringarna på 192 830 kkr ryms således 61 976 kkr inom ”upparbetade vinstmedel” och justering av den beräknade förlusten bör därför göras med endast (192 830 kkr – 61 976 kkr =) 130 854 kkr.

Eftersom den beräknade förlusten uppgår till 131 967 kkr och förlusten, med hänsyn till de i ansökningen lämnade uppgifterna, enligt RSV:s uppfattning ska justeras med 130 854 kkr uppkommer med detta beräkningssätt en avdragsgill förlust med (131 967 – 130 854 =) 1 113 kkr.

Frågan är om det beräkningsätt som RSV ovan och i tidigare yttrande förordat kan anses vara i linje med ett av Regeringsrätten den 27 oktober 1998, mål nr 6250-1997, avgjort förhandsbesked (RÅ 1998 ref. 53).

Regeringsrätten anger i sina domskäl följande.

”Frågan i målet är om realisationsförlusten, beräknad på grundval av erlagd köpeskilling vid förvärvet ökad med det aktieägartillskott som lämnats till dotterbolaget, helt eller till någon del skall reduceras med belopp som moderbolaget erhållit i utdelning från dotterbolaget.

Av utredningen i målet framgår att utdelningen till moderbolaget möjliggjorts genom koncernbidrag från detta bolag till dotterbolaget. Det sammanlagda belopp som delats ut är lägre än summan av de värden som tillgodoförts dotterbolaget genom koncernbidrag för motsvarande år. Vid sådant förhållande saknas anledning att reducera realisationsförlusten vid avyttringen av aktier i dotterbolaget med anledning av den utdelning som lämnats till moderbolaget.”

Regeringsrättens motivering kan tyda på att Regeringsrätten tillämpat samma synsätt som ligger till grund för det förslag till lagreglering som Företagsskatteutredningen (FSU) lade fram i SOU 1998:1. FSU föreslog i 24 § 1a mom. 3 st. SIL att ”Har ett värde överförts till andelsföretaget från ägarföretaget, skall omkostnadsbeloppet ökas med ett belopp motsvarande den ökning av värdet av andelen som värdeökningen kan antas ha medfört. Detta gäller dock inte om värdeöverföringen utgör förbättringskostnad”. Enligt FSU ska värdeöverföringens storlek beräknas och då ska hänsyn tas till skatteeffekter. Typiskt sett ska då inte hela det nominella beloppet av ett koncernbidrag beaktas som värdeöverföring till dotterföretaget. FSU:s förslag återkom i princip oförändrat i lagrådsremissen. Lagrådet ansåg att den problematik som sammanhänger med värdeöverföringar måste bli föremål för ytterligare analyser och överväganden innan lagstiftning i ämnet kan genomföras. Regeringen fann att frågan om värdeöverföringar skulle utredas och analyseras vidare, varför något förslag i den delen inte lades fram i prop. 1998/99:15.

Det synes vara så att Regeringsrätten i sin dom beaktat hela det nominella beloppet av koncernbidraget och därmed inte följt FSU:s förslag i denna del. Vad Regeringsrättens avgörande närmare innebär för principerna för beräkning av storleken av en verklig förlust är svårt att ha en säker uppfattning om. Regeringsrätten har inte motiverat sitt ställningstagande utifrån ett principiellt resonemang, varför betydande osäkerhet föreligger.

Ett allmänt accepterande av att koncernbidrag från moderbolaget till dotterbolaget ska kvittas med hela sitt nominella belopp mot värdeöverföringar från dotterbolaget (i det följande ”modell 1”)kan leda till följande resultat.

Antag att ett aktiebolag (MB) startar ett dotterbolag (DB) med ett aktiekapital på 200. Dessa 200 förloras i DB:ets verksamhet. MB:et lämnar 200 av sin vinst i koncernbidrag (KB) till DB:et. På ett sammanlagt resultat i koncernen på (+200-200)= 0 får koncernen inte betala någon skatt eftersom förlusten i DB:et kvittas mot vinsten i MB:et. Om DB:et nu säljs för 200 så kommer ingen beräknad förlust att uppstå för MB:et p.g.a. försäljningen. Anskaffningsvärdet är 200 och försäljningen inbringar 200 (aktiekapitalet är ju återställt och uppgår till 200). Däremot har de samlade transaktionerna med DB:et inneburit en förlust för MB:et med (200, aktiekapital + 200, KB – 200, försäljningsintäkt =) 200. Men denna förlust har MB:et fått avdrag för genom avdraget för utgivet KB. Resultatet är riktigt.

Antag istället att MB:et inför avyttringen sätter ned aktiekapitalet till 100 och lämnar resterande som skattefri utdelning. Vid avyttringen fås 100 och en beräknad förlust uppkommer med 100. Om denna förlust inte justeras kommer MB:et medges avdrag med 100 trots att MB:et redan medgetts avdrag för utgivet KB. Med ”modell 1” så har DB:et fått 200 i KB och utgivit 100 i utdelning = ingen justering ska ske. Detta torde även bli resultatet av FSU:s lagförslag eftersom överföringen av utdelningen inte skett från ”värden som fanns vid tidpunkten för förvärvet av andelen” utan från de värden som bolaget bildades med.

Istället för att sätta ned aktiekapitalet kan MB:et lämna aktieägartillskott med 200 som sedan tas tillbaks som skattefri utdelning. Eller alternativt kan aktieägartillskott först lämnas för att täcka upp förlusten i DB:et och året efter kan KB ges som utnyttjas mot förlusten i DB:et och utdelning därefter ges. Försäljning inbringar 200. Beräknad förlust uppgår i båda alternativen till (200, aktiekapital + 200, tillskott -200, försäljningsintäkt =) 200. Med ”modell 1” så har DB:et fått 200 i KB och utgivit 200 i utdelning = ingen justering ska ske.

Enligt FSU:s förslag ska värdeöverföringens storlek beräknas och då ska hänsyn tas till skatteeffekter. Eventuellt ska då inte hela KB beaktas som värdeöverföring till DB:et. Avdrag ska då medges med ett något lägre belopp än 200. Även i detta fall torde dock FSU:s förslag leda till att avdrag medges med hela den beräknade förlusten eftersom överföringen av utdelningen inte skett från ”värden som fanns vid tidpunkten för förvärvet av andelen” utan från de värden som överförts genom aktieägartillskottet.

I alla ovan anförda fall har de samlade transaktionerna med DB:et inneburit en förlust för MB:et med (200, aktiekapital (alt. 100 i fallet med nedsättning av aktiekapitalet) + 200, KB – 200, försäljningsintäkt (alt. 100 i fallet med nedsättning av aktiekapitalet) samt + 200 i aktieägartillskott -200 i utdelning =) 200. Denna förlust har MB:et fått avdrag för genom avdraget för utgivet KB. Om ytterligare avdrag medges erhåller MB:et avdrag för mer än den förlust som MB:et gjort, s.k. dubbelt avdrag. Det strider mot principerna för koncernbeskattningen om MB:et får avdrag dels löpande genom avdraget för KB och dels vid avyttring av DB:et jfr lagrådsremissen, Omstruktureringar och beskattning, sid 111 och SOU 1998:1, sid 132. Jämför också vad Skatterättsnämnden angett i sin motivering i RÅ 1994 ref. 22 ”kan i praktiken en värdenedgång på dessa tillgångar leda till avdrag två gånger hos samma skattesubjekt..... En sådan konsekvens är knappast förenligt med systemet i stort (att en värdenedgång på en tillgång kan leda till avdrag hos olika subjekt – hos dotterbolaget och hos moderföretaget – följer däremot av kombinationen av löpande beskattning och reavinstbeskattning).”

Resultaten strider även mot synsättet som kommit till uttryck i RÅ 1995 ref. 83, där Regeringsrätten som principiell grund för sitt ställningstagande anfört att det skulle strida mot principen om att ett AB:s vinst skall beskattas en gång i bolagssektorn att i det fallet medge avdrag för sådan del av förlusten som motsvarade koncernbidraget från DB:et. Att få avdrag för en förlust dubbelt innebär ju att den kan kvittas mot en vinst som därmed aldrig kommer att beskattas i bolagssektorn.

Med systemet att titta på den ”upparbetade vinsten” kommer man tillrätta med detta problem. I ovanstående exempel så finns det ingen ”upparbetad vinst” i DB:et eftersom KB:et kvittats mot förlusten i DB:et. Justering av förlusten ska därför ske. Med detta system kommer t.ex. en kvittning mellan av MB:et utgivet KB och mottaget KB i praktiken att ske automatiskt eftersom KB:et från MB:et räknas in i ”upparbetade vinstmedel”. När KB:et från MB:et ges till DB:et konsumeras det av förluster i DB:et. Härefter finns inget att överföra till MB:et. När sedan vinst uppkommer i DB:et så att KB kan ges till MB:et kommer detta KB att rymmas inom ”upparbetade vinstmedel” och någon justering av förlusten ska inte göras. Om vinsten i DB:et istället för att lämnas som KB skattas av i DB:et kommer även utdelning av kvarvarande belopp att rymmas inom ”upparbetade vinstmedel”.

Exemplen ovan kan varieras med att ett DB, istället för att nybildas, köps för 200, vilket motsvarar tillgångarnas bokförda värde och marknadsvärde och DB:ets aktiekapital. Med ”modell 1” blir resultaten desamma som i ovanstående exempel. Med FSU:s förslag ska värdeöverföringens storlek beräknas och då ska hänsyn tas till skatteeffekter. Eventuellt ska då inte hela KB:et beaktas som värdeöverföring till DB:et. Avdrag (en andra gång vid försäljningen av DB:et) ska då, i fallet att aktieägartillskott ges, medges med ett något lägre belopp än 200.

Finns det något särskiljande i fallet i RÅ 1998 ref. 53 jämfört med de exempel som angetts ovan? Vid första påseende synes det inte vara så. Emellertid synes resultaten strida mot principerna för koncernbeskattningen och mot vad Regeringsrätten tidigare uttalet som sin principiella grund för justering av förlusten i RÅ 1995 ref. 83. Regeringsrätten har inte heller i RÅ 1998 ref. 53 motiverat sitt ställningstagande utifrån ett principiellt resonemang, varför betydande osäkerhet föreligger. Dessa omständigheter talar för att RÅ 1998 ref. 53 kan ha dikterats av speciella förhållanden och att ”modell 1” inte ska tillämpas generellt.

Om ”modell 1” tillämpas på föreliggande fall kan avdragsgill förlust beräknas enligt följande.

Av S AB erhållna KB uppgår till 128 384 kkr och utdelningar och KB från S AB uppgår till 192 830 kkr. Nettoöverföringen uppgår således till (192 830 – 128 384 =) 64 446 kkr. Eventuellt ska nettovärdeöverföringen beräknas till ett högre belopp p.g.a. att värdeöverföringarna i form av KB inte ska beaktas med hela sina nominella belopp. Förlusten ska justeras med 64 446 kkr (eller ett högre belopp) om inte beloppet i sin tur ryms inom ”upparbetade vinstmedel” beräknade utan beaktande av erhållna KB. Några ”upparbetade vinstmedel” finns inte om erhållna KB räknas bort.

”Modell 1” leder till att T AB eller annat koncernbolag dels kunnat utnyttja förluster i S AB när de utgett KB och fått avdrag för dessa och att T AB medges avdrag en gång till när S AB säljs. Ett sådant resultat synes som ovan anförts strida mot principerna för koncernbeskattningen och vad Regeringsrätten tidigare uttalet som sin principiella grund för justering av förlusten i RÅ 1995 ref. 83. RSV finner därför och med hänsyn till att Regeringsrättens senaste avgörande kan ha dikterats av speciella omständigheter i det enskilda fallet att det finns skäl att vidhålla att beräkningen av den avdragsgilla förlusten sker efter de principer som RSV utvecklat i sitt tidigare yttrande och som enligt RSV:s bedömning ligger i linje med de principer som angetts i RÅ 1995 ref. 83 och som följts upp i RÅ 1997 ref. 11. Med ett sådant synsätt kan den avdragsgilla förlusten i detta fall som ovan anfört beräknas till 1 113 kkr. RSV hemställer att förhandsbesked lämnas med detta innehåll.

Beträffande fråga 1 anförde RSV i huvudsak följande.

De ovillkorliga aktieägartillskott som S AB mottagit från A AB och T AB och som uppgivits uppgå till sammanlagt 140 290 000 kr, får räknas in i omkostnadsbeloppet på aktierna i S AB.

För det fall att Skatterättsnämnden inte skulle godta RSV:s syn på hur frågorna 2 och 3 ska besvaras vill RSV i andra hand att fråga 1 besvaras enligt följande.

RSV yrkar att det aktieägartillskott om sammanlagt 140 290 000 kr som A och T AB givit till S AB ska beaktas som förbättringskostnad och därmed öka omkostnadsbeloppet endast till den del tillskottet inte återfåtts genom skattefri utdelning. Eftersom den skattefria utdelningen uppgått till 131 123 000 kr kommer ökningen av omkostnadsbeloppet med detta synsätt att uppgå till endast (140 290 000 kr -131 121 000 kr =)9 169 000 kr. Omkostnadsbeloppet beräknas härefter till (2 000 000 kr + 9 169 000 kr + 4 700 000 kr =) 15 869 000 kr och förlusten till (15 869 000 kr – 15 023 000 kr =) 846 000 kr.

RSV åberopar som stöd härför Regeringsrättens dom den 12 februari 1999, mål nr 3260-1998.

I föreliggande fall har de skattefria utdelningarna inte kunnat lämnats till A och T AB om inte dessa bolag lämnat aktuella aktieägartillskott. Tidsmässigt har största delen av tillskottet getts först och sedan har koncernbidrag getts för att utnyttja avdrag i S AB varefter utdelning skett. Om förhållandena istället skulle ha varit sådana att nedskrivningen i slutet på 1980-talet varit avdragsgill kunde underskottet ha täckts med koncernbidrag redan då. Om sedan bolaget inför en likvidation lämnat tillskott och ”tagit tillbaks” detta genom skattefri utdelning förefaller det vara så, i vart fall enligt RSV:s bedömning, att de principer som framgår av Regeringsrättens ovan nämnda dom skulle leda till att endast den del av tillskottet som inte ”tagits tillbaka” skulle räknas som förbättringskostnad och därmed öka omkostnadsbeloppet. Denna tolkning av Regeringsrättens dom har Länsrätten i Skåne län gjort i dom den 30 april 1999, mål nr S510-94, vilken bifogas. Någon avgörande materiell skillnad föreligger inte mellan det fall att tillskott ges först och sedan koncernbidrag eller om tidsordningen är den omvända. Det centrala är, enligt RSV:s bedömning, om den skattefria utdelningen kunnat finansieras med koncernbidragen eller genom annan vinst. I detta fall har koncernbidragen konsumerats av underskotten i S AB och den skattefria utdelningen kunde inte ha lämnats utan medel från aktieägartillskottet.

Det är stötande för rättsordningen om två fall som i materiellt hänseende är lika ska behandlas annorlunda enbart på grund av den tidsordning aktieägartillskott respektive koncernbidrag lämnas. Om en sådan ordning fastställs i praxis kan företagen lätt anpassa sin skatteplanering efter detta. Det är lätt att först lämna tillskott för att täcka ett underskott. Underskottet kan rullas framåt något år för att vid behov användas som kvittning mot mottagna koncernbidrag. Därefter kan skattefri utdelning lämnas så att hela tillskottet fås tillbaka. Om en efterföljande likvidation av dotterbolaget i sådant fall leder till en avdragsgill förlust innebär detta att beskattningen blir förmånligare enbart på grund av att verksamheten organiserats i flera bolag istället för i ett bolag och detta strider mot principerna för koncernbeskattningen. Beskattningen ska så långt som möjligt bygga på objektivt konstaterbara fakta och inte på vad den skattskyldige kan tänkas ha haft för syfte med transaktionerna. Om tidsordningen i detta fall får spela en avgörande roll kommer tillfälligheter och den skattskyldiges mer eller mindre skickliga skatteplanerande att fälla avgörandet och inte en objektiv analys utifrån principerna för koncernbeskattningen.

Skatterättsnämnden, som var enig, beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

T AB (T) är med de beloppsuppgifter som lämnats som förutsättningar för förhandsbeskedet berättigat till avdrag för en realisationsförlust på 67 521 000 kr på grund av likvidationen av S AB (S).

MOTIVERING

Av de uppgifter som lämnats i ärendet framgår att T:s omkostnadsbelopp för aktierna i S enligt 24 § 1 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgörs av summan av ursprungligt förvärvspris, 2 000 000 kr, likvid vid nyemissioner, 4 700 000 kr och ovillkorade aktieägartillskott, 140 290 000 kr, eller sammanlagt 146 990 000 kr. T har vidare uppgivit att utbetalningen på grund av likvidationen beräknas uppgå till 15 023 000 kr. Likvidationen kommer därför att resultera i en realisationsförlust om 131 967 000 kr. Frågan i ärendet är i vilken mån denna förlust är avdragsgill med hänsyn till följande värdeöverföringar från S. S har till bolag utanför S-koncernen givit koncernbidrag om sammanlagt 61 707 000 kr och (skattefri) utdelning om sammanlagt 131 123 000 kr. Å andra sidan har S från bolag utanför S-koncernen erhållit koncernbidrag med 128 384 000 kr.

Av praxis följer att rätten till avdrag för realisationsförlust vid avyttring av s.k. näringsbetingade aktier skall reduceras om det förekommit värdeöverföringar i form av t.ex. utdelningar och koncernbidrag från det bolag vars aktier avyttras (det sålda bolaget), jfr RÅ 1997 ref. 11. Av det nu nämnda fallet framgår emellertid att avdraget ej skall reduceras om överföringarna tagits från vinstmedel som upparbetats i det sålda bolaget under avyttrande företags innehavstid. Detsamma får anses gälla om överföringarna kunnat tas från koncernbidrag som det sålda bolaget erhållit från andra bolag än egna dotterbolag, jfr RÅ 1998 ref. 53. Mot bakgrund härav finner nämnden att T:s avdrag för realisationsförlust skall reduceras med det belopp varmed av S givna koncernbidrag och utdelningar överstiger summan av de koncernbidrag som S erhållit eller med 64 446 000 kr (= 61 707 000 + 131 123 000 – 128 384 000). Givet att det ej förekommit andra än angivna värdeöverföringar från S och att de ej kunnat tas från andra i S uppkomna vinstmedel än mottagna koncernbidrag och aktieägartillskott skall – med de siffermässiga och andra förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet – T:s avdrag för realisationsförlust beräknas till 67 521 000 kr (= 131 967 000 – 64 446 000).”

Kommentar:

Rättsläget beträffande hur beräkning av avdragsgill verklig förlust ska ske vid avyttring av ett dotterbolag, när värdeöverföringar från dotterbolaget till annat bolag inom koncernen förekommit, är osäkert. RSV kommer därför att överklaga förhandsbeskedet.

SRN:s förhandsbesked den 2 juni 1999. Frågor om beräkning av verklig realisationsförlust vid avyttring av dotterbolag. Bl.a. fråga om överföring av latenta förlustavdrag genom 2 § 4 mom. 9 st. SIL ska påverka beräkningen.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 22 juni 1999.

Inkomsttaxering 1999-2002

Av ansökningen framgick i huvudsak följande.

V AB är moderbolag i en koncern där flera underkoncerner ingår. Moderbolaget i en av underkoncernerna är H AB. Denna underkoncern bildades 1991. H-koncernen består av ett tiotal bolag. Då dessa branscher haft problem med konjunkturen under större delen av 90-talet har förluster uppstått i denna underkoncern.

V-koncernen har under senare delen av 1997 genomfört en total omstrukturering av verksamheten. Fyra stycken affärsområden har bildats. Samtliga företag i koncernen, bortsett från H AB, har placerats i det affärsområde där de anses tillhöra. Omstruktureringen syftar till att skapa en mera enhetlig, överskådlig och lätthanterlig koncernstruktur. Genom att bilda affärsområden kommer betydande fördelar att uppnås både affärsmässigt och organisatoriskt. Verksamheterna bedöms ha större möjligheter att delta i strukturaffärer och framtida expansion bör därmed underlättas betydligt. Affärsområdena kan forma sin egen organisation, affärsidé, mål och strategi för att vara framgångsrika i framtiden.

Som ett led i omstruktureringen har då bland annat H AB försålt alla bolag till andra underkoncerner (affärsområden) i V-koncernen. Försäljningen av dessa bolag har skett till marknadspriser eller till pris över marknadsvärden. Två av bolagen har haft skattemässiga anskaffningsvärden som varit högre än bolagens marknadsvärden. De realisationsförluster som uppkommit på grund härav har H AB i enlighet med 2 § 4 mom. 9 st. SIL inte medgetts avdrag för och de skattemässiga anskaffningsvärdena har övertagits av förvärvarna. Den sammanlagda skillnaden mellan de två sålda bolagens skattemässiga anskaffningsvärden och deras marknadsvärden (= överlåtelsepriser) uppgick till 18 938 068 kr.

Alla de försålda verksamheterna kommer att vara kvar inom V-koncernen. Eftersom H AB inte placerats i någon av de nybildade affärsområdena är bolaget ett fristående bolag helägt av V AB. H AB bedriver ingen verksamhet och ingår av naturliga skäl inte i något affärsområde. Eftersom V-koncernen inte har någon nytta av bolaget avser V AB, att som ett sista steg i omstruktureringen, likvidera H AB.

De frågor som prövades i ärendet är följande.

1. Ska den beräknade realisationsförlusten som uppkommer när H AB likvideras minskas med hänsyn till de ”skattemässiga värdeöverföringar” om 18 938 068 kr som gjorts till bolag inom V-koncernen?

2. Utgör den omständigheten att H AB sålt alla sina bolag för pris ej understigande deras respektive marknadsvärde till andra bolag inom V-koncernen och att dessa bolag finns kvar inom koncernen i sig ett hinder mot att V AB medges avdrag för realisationsförlusten vid likvidationen av H AB?

3. Ska den beräknade realisationsförlusten som uppkommer när H AB likvideras minskas med hänsyn till att H AB gett ovillkorliga aktieägartillskott till av H AB helägda aktiebolag?

Skatterättsnämnden, som var enig, beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

V AB:s (V) avdrag för realisationsförlust på grund av likvidationen av H AB skall minskas med 18 938 068 kr.

MOTIVERING

Enligt de förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet kommer likvidationen av H, som är ett helägt dotterföretag till V, att resultera i en realisationsförlust för V.

Nämnden gör följande bedömning.

Den omständigheten att H överlåtit tillgångar till pris ej understigande marknadsvärdet till andra företag inom den del av V-koncernen som ej ingick i H-koncernen hindrar inte i och för sig att V medges avdrag för angivna realisationsförlust, jfr RÅ 1994 ref. 22.

Av de skäl som anförts av Skatterättsnämnden i det nyss nämnda referatfallet bör dock avdrag för realisationsförlust på aktier i dotterföretag ej medges i den mån det förekommit sådana ”skattemässiga värdeöverföringar” som där anges. I ärendet har uppgivits att sådana överföringar har skett från H till ett belopp om 18 938 068 kr. V bör därför inte medges avdrag för realisationsförlust på aktierna i H i motsvarande mån.

De ägartillskott som H givit till helägda dotterbolag är inte sådana värdeöverföringar som skall minska rätten till ifrågavarande avdrag.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet kommer inte att överklagas av RSV.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%