Skatteverkets rättsfallssammanställning 5/00

RR:s dom den 30 december 1999, målnr 6953-1997 Fråga om förlustregeln i 2 § 4 mom. 9 st. SIL i dess lydelse vid 1998 och 1999 års taxering skall tillämpas när den tillgång som avyttras byter karaktär från anläggningstillgång (reavinstbeskattad egendom) till omsättningstillgång

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Överklagat förhandsbesked

SRN:s förhandsbesked den 30 oktober 1997, se protokoll 34/97.

Omständigheterna i ärendet var i huvudsak följande.

C AB har ett helägt dotterbolag, N AB, som bedriver handel med fastigheter och fastighetsförvaltning. C AB avser att för ett marknadsvärde överlåta en fastighet till N AB. Överlåtelsen sker av strukturella skäl. Fastigheten kommer enligt förutsättningarna i ärendet att skifta karaktär i samband med överlåtelsen från anläggnings- till omsättningstillgång. Överlåtelsen kommer att resultera i en realisationsförlust.

C AB ställde följande frågor.

1 a) Medges C AB avdrag för den skattemässiga förlust som uppkommer vid avyttring av fastigheten?

b) Om fråga 1 a) besvaras med ja, medges avdraget vid avyttringen eller vid något senare tillfälle?

2 om fråga 1 a) besvaras med nej önskas även svar på följande fråga:

a) Skall kontinuitetsregeln i 2 § 4 mom 9 st tillämpas på ett sådant sätt att N AB övertar C ABs ursprungliga anskaffningsvärde på fastigheten och C ABs värdeminskningsavdrag trots att fastigheten byter skattemässig karaktär?

3 Om fråga 2 besvaras med ja önskas även svar på följande frågor:

a) Vid vilken tidpunkt byter fastigheten skattemässig karaktär till omsättningstillgång hos N AB?

b) Kan N AB skriva ned det ärvda anskaffningsvärdet ned till verkligt värde med skattemässig verkan direkt efter förvärvet av fastigheten?

c) Om fråga b) besvaras med nej, vid vilken tidpunkt erhåller N AB avdrag för skillnad mellan det ärvda anskaffningsvärdet och tillgångens verkliga värde?

Skatterättsnämnden som var enig beslutade följande;

C AB är vid inkomsttaxeringen för det beskattningsår varunder ifrågavarande fastighet avyttras berättigad till avdrag för den realisationsförlust som kan uppkomma vid avyttringen.

RSV överklagade Skatterättsnämndens beslut.

RR meddelade följande dom;

YRKANDEN M.M.

Riksskatteverket (RSV) överklagar Skatterättsnämndens beslut och yrkar i första hand att frågorna 1 – 3 skall besvaras enligt följande.

Fråga 1 a:

Besvaras med nej.

Fråga 1b:

Förfaller.

Fråga 2:

Den anskaffningskostnad för omsättningsfastigheten som skall ligga till grund för N AB:s (N) lagervärdering skall bestämmas på samma sätt som om tillgången förvärvats från utomstående. Vid den löpande beskattningen av fastigheter får utgifter för anskaffning av byggnader dras av genom årliga värdeminskningsavdrag enligt punkt 6 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370, KL). Avdrag för värdeminskning medges oavsett om fastigheten utgör omsättnings- eller anläggningstillgång. Med hänsyn härtill bör regeln i 2 § 4 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, vara tillämplig även i de fall fastigheterna skiftar karaktär i samband med en sådan överlåtelse som avses i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL. Regeln är uttryck för den s.k. enhetsprincipen, dvs. att överlåtande och övertagande företag skall ses som ett företag och att den skattemässiga situationen därmed inte skall förändras genom överlåtelsen. Enhetsprincipen innebär i detta fall att övertagande bolag har samma rätt till värdeminskningsavdrag som det överlåtande bolaget haft. Avskrivningsunderlag och avskrivningsplaner behålls i princip.

Fråga 3a:

Karaktärsbytet sker på grund av att N:s anskaffning av fastigheten skall bedömas på samma sätt som om förvärvet skett från utomstående. Karaktärsbytet sker således i samband med äganderättens övergång. RSV utesluter inte att det i vissa situationer kan vara så att tillgångens/tillgångarnas betydelse i koncernen/intressegemenskapen eller andra förhållanden är av den arten att klassificeringen av tillgångens karaktär påverkas av andra omständigheter än de som direkt och uteslutande berör förvärvarens situation.

Fråga 3b:

Det anskaffningsvärde N får som underlag vid sin lagervärdering enligt svaret på fråga 2 får behandlas på vanligt sätt. Detta innebär att nedskrivning kan göras i den mån marknadsvärdet gått ned från förvärvet fram till balansdagen.

Fråga 3c:

Den förlust som C AB inte medges avdrag för medges antingen det företag inom intressegemenskapen som gör en avyttring till utomstående i den mån förlusten består eller annat företag inom intressegemenskapen som redovisar skattepliktig vinst vid avyttring av tillgången inom intressegemenskapen mot vinster som uppkommer vid avyttringen.

I andra hand yrkar RSV att frågorna 1a, 1b, 3a och 3b besvaras i enlighet med förstahandsyrkandet och att fråga 2 besvaras med ett ja. Detta innebär att den anskaffningskostnad för omsättningsfastigheten som skall ligga till grund för N:s lagervärdering skall bestämmas till det anskaffningsvärde som gällt för C AB. Fråga 2 bör i övrigt besvaras som tidigare. Fråga 3c förfaller.

I tredje hand yrkar RSV att avdrag inte skall medges C AB och att förvärvet hos N, förutom beträffande reglerna i momentets tredje och femte stycken, skall behandlas som ett förvärv från helt utomstående.

Till stöd för sin talan anför RSV bl.a. följande. Skatterättsnämndens hänvisning till RÅ 1995 ref. 13 och 43 är inte helt relevant. I dessa två mål var omständigheterna sådana att förvärvaren inte beskattades. Därmed kunde kontinuiteten i beskattningen inte upprätthållas på så sätt att beskattningen kunde ske av förvärvaren och kopplas till vad förvärvaren vidtog för transaktioner med den övertagna tillgången. I här aktuellt fall kan kontinuiteten upprätthållas genom att förvärvaren beskattas och beskattningen kopplas till vad förvärvaren vidtar för transaktioner med den övertagna tillgången (förstahandsyrkandet) respektive kopplas till det värde tillgången har (andrahandsalternativet). Vidare är det så att dessa två rättsfall föranlett en lagändring (SFS 1996:1227). Innebörden av ändringen är att avdrag för reaförlusten inte skall medges överlåtaren även om kontinuiteten i beskattningen inte kan upprätthållas hos förvärvaren. Första meningen i den nya lydelsen gör inget undantag för det fall att tillgången skiftar karaktär hos förvärvaren. Tvärtom gäller avdragsförbudet oavsett vem inom intressegemenskapen som är förvärvare. I specialmotiveringen, prop. 1996/97:18, sid. 35, uttalas också: ”Nionde stycket har omformulerats för att säkerställa att avdrag för reaförlust inte skall medges vid överlåtelse av egendom inom en företagsgrupp”. Detta talar starkare än tidigare för att avdragsförbudet gäller även i de fall när karaktärsskifte sker. Den vidtagna lagändringen talar närmast för att avdrag aldrig kan medges om inte kontinuiteten kan upprätthållas. Beträffande andrahandsyrkandet vill RSV härutöver anföra följande. Detta alternativ har den fördelen att när omsättningstillgången återigen stiger i värde upp till ursprunglig nivå kommer denna värdestegring att tas fram till beskattning. Avdraget som i detta alternativ medges N i form av nedskrivning kommer därmed endast att vara tillfälligt under den tid tillgången faktiskt har ett lägre värde än anskaffningsvärdet. Detta alternativ kommer att försvåra missbruk genom att tillfälliga värdenedgångar (kanske till och med under löpande beskattningsår) inte kan utnyttjas för att tidigarelägga/ta fram avdrag för förluster som på koncernnivå inte är realiserade. Beträffande tredjehandsalternativet vill RSV anföra följande. Detta alternativ är en konsekvens av den ändring av reglerna som gjordes genom SFS 1996:1227 och de ändamålsöverväganden som låg bakom denna ändring. Den vidtagna lagändringen talar närmast för att avdrag aldrig kan medges om inte kontinuiteten kan upprätthållas. Om Regeringsrätten finner att kontinuiteten inte kan upprätthållas på något sätt blir konsekvensen med denna tolkning att avdrag aldrig kan medges.

C AB och N bestrider RSV:s yrkanden i målet. Bolagen anför bl.a. följande. Skatterättsnämndens förhandsbesked ger enligt sökandebolagen svar på ställda frågor och klarlägger att en förutsättning för att 2 § 4 mom. nionde stycket SIL skall vara tillämpligt vid en försäljning mellan skattskyldiga företag i Sverige är att kontinuitet i beskattningen kan upprätthållas både hos säljare och köpare. Om kontinuitet i beskattningen inte kan upprätthållas på grund av att t.ex. överlåten tillgång byter karaktär skattemässigt är lagrummet inte tillämpligt. Förhandsbeskedet är logiskt och följer den allmänna systematiken i skattelagstiftningen. Skatterättsnämndens beslut bör därför fastställas. Om dock Regeringsrätten finner att 2 § 4 mom. nionde stycket SIL är tillämpligt med innebörd att C AB inte erhåller avdrag för förlust på överlåten egendom yrkas att C direkt vid förvärvet medges avdrag skattemässigt ned till tillgångens verkliga värde enligt gällande civilrättsliga regler för värdering av omsättningstillgång. I enlighet med anvisningspunkt 2 till 24 § KL skall den skatterättsliga värderingen därefter följa de civilrättsliga redovisningsreglerna. Relaterat till de frågor för vilka förhandsbesked begärts innebär detta att om fråga 1 besvaras med nej bör fråga 2 besvaras med ja och fråga 3a besvaras med ”vid tidpunkten för överlåtelsen” och fråga 3b med ja.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Den i målet aktuella bestämmelsen, 2 § 4 mom. nionde stycket SIL, består av tre meningar. Av den första meningen följer att avdragsgill realisationsförlust inte anses uppkomma när exempelvis ett aktiebolag icke yrkesmässigt överlåter en fastighet till sitt dotterbolag. Om det övertagande företaget skall beskattas för inkomst som är hänförlig till den överlåtna tillgången skall enligt andra meningen (i förening med momentets tredje och femte stycken) vid beräkning av värdeminskningsavdrag m.m. och av vad som står oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig. Enligt tredje meningen skall, när egendomen senare avyttras, skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust beräknas som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig.

Den s.k. förlustregeln i första meningen innehåller inte något undantag för det fallet att den överlåtna egendomen blir att anse som omsättningstillgång hos det övertagande företaget. Anledning att av annan orsak undanta avyttringar av detta slag från regelns tillämpningsområde kan inte anses föreligga. Regeringsrätten finner därför att C AB inte kan medges avdrag för den realisationsförlust som uppkommer vid avyttring av fastigheten B till N.

Av andra meningen följer att C AB och N skall anses som en skattskyldig såvitt gäller värdeminskningsavdrag m.m. och av vad som kvarstår oavskrivet av anskaffningsvärdet på den övertagna fastigheten. N skall alltså i dessa hänseenden överta C AB:s avskrivningsplaner.

I tredje meningen behandlas bara det fallet att den senare avyttringen föranleder skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust. Regler saknas om vad som skall gälla i skattehänseende om den senare avyttringen avser en fastighet som bytt karaktär till omsättningstillgång. I avsaknad av en sådan reglering finner Regeringsrätten – trots de invändningar från materiell synpunkt som kan anföras – att inkomsten skall beräknas enligt allmänna bestämmelser, dvs. som om fastigheten förvärvats från en utomstående. N bör därför vid såväl värderingen av sitt lager av fastigheter (jfr punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL) som en senare avyttring anses ha anskaffat fastigheten för ett belopp som motsvara det faktiska inköpspriset.

Vad nu redovisats innebär att RSV:s tredjehandsyrkande skall bifallas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten ändra Skatterättsnämndens förhandsbesked och förklarar

att avdragsgill realisationsförlust inte anses uppkomma vid C AB:s överlåtelse av fastigheten B till N,

att C AB och N skall anses som en skattskyldig såvitt gäller beräkningen av värdeminskningsavdrag m.m. och av vad som kvarstår oavskrivet av anskaffningsvärdet på den övertagna fastigheten, samt att N, vid såväl lagervärderingen som en senare avyttring skall anses ha förvärvat fastigheten B för ett belopp motsvarande det faktiska inköpspriset.

Sedan Skatterättsnämnden meddelade sitt förhandsbesked har bestämmelsen i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL upphävts och en ny bestämmelse, 2 § 4 a mom., införts (SFS 1998:1606). De nya reglerna trädde i kraft den 1 januari 1999 och skall tillämpas i fråga om omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet. Förhandsbeskedet begränsas därför till att avse 1998 och 1999 års taxeringar.

RR:s dom den 1 februari 2000 i mål nr 5039-1999 Inkomst av kapital; förvaltningskostnad; datorprogram; tidskrifter

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Överklagat förhandsbesked.

SRN:s förhandsbesked den 21 juni 1999, se protokoll 25/99.

Sökanden yrkade att Regeringsrätten skulle ändra förhandsbeskedet såvitt avsåg svaren på frågorna 4 b och 5 och förklara att han ägde rätt till avdrag för kostnaden för prenumeration på tidningen Aktiespararen även om han är medlem i Sveriges Aktiesparares Riksförbund [fråga 4 b], samt för kostnaden för prenumeration på endera av tidningarna Affärsvärlden och Veckans Affärer [fråga 5]. Till stöd för sin talan anförde han bl.a. följande. Av rättsfallet RÅ 1966 ref. 21 framgår inte annat än att avdrag för ifrågavarande prenumerationskostnad skulle ha medgivits om denna redovisats separat och inte erlagts av föreningen för medlemmarnas räkning. Om den separat redovisade kostnaden i sin helhet avser prenumeration på tidningen Aktiespararen – vilket Regeringsrätten äger utgå ifrån – bör denna kostnad i enlighet med svaret på fråga 4 a anses avdragsgill i inkomstslaget kapital. Han kan inte bedriva den i ansökningen beskrivna verksamheten utan tillgång till de avsedda facktidskrifterna. Som han framhållit i samband med fråga 5 skulle han inte teckna så kostsamma orenumerationer som det här gäller, om han inte av erfarenhet bedömde det som nödvändigt att ha tillgång till den information som ges i tidskrifterna Affärsvärlden och Veckans Affärer.

Riksskatteverket yrkade att Regeringsrätten skulle fastställa Skatterättsnämndens förhandsbesked. I anslutning till fråga 4 b anförde verket bl.a. följande. Enbart en uppdelning av en medlemsavgift i två delar, av vilka den ena anges utgöra eller motsvara en prenumerationskostnad för en tidskrift, bör inte utan vidare leda till att någon del av det sammanlagda beloppet undgår avdragsförbudet i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 20 § kommunalskattelagen (1928:370). För avdragsrätt bör fordras att det står medlemmen fritt att avstå från prenumerationen och den därmed sammanhängande avgiften.

Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde dess förhandsbesked.

Regeringsrätten angav vidare som skäl för avgörandet: [Sökanden] har i ansökningen anfört att en utgångspunkt för förhandsbeskedet skall vara att han inte skulle göra någon av de anskaffningar som ansökan avser om han inte funnit dem nödvändiga för att bedriva aktieförvaltning i egen regi. Förutsättningarna för ett förhandsbesked måste emellertid vara sådana att det är möjligt att vid en taxering där förhandsbeskedet åberopas pröva om de överensstämmer med det faktiska förhållandena. Vad [sökanden] sålunda anfört kan därför inte godtas som en förutsättning för förhandsbeskedet utan endast som ett argument till stöd för hans uppfattning i avdragsfrågan.

Förhandsbeskedets giltighetstid begränsades inte i anledning av införandet av inkomstskattelagen (1999:1229), IL, eftersom detta inte påverkar svaret på de frågor som förhandsbeskedet avser..

Kommentar:

Det av RSV anförda lagrummet motsvarar 9 kap. 2 § andra stycket IL.

RR:s dom den 31 januari 2000, mål nr 769-1995 Fråga huruvida en centralt belägen mässhall skulle taxeras såsom hyreshusenhet eller övrig byggnad

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Allmän fastighetstaxering 1988

Fråga var huruvida en centralt belägen mässhall skulle taxeras såsom hyreshusenhet eller övrig byggnad. Den aktuella mässhallen uppläts till utställare i olika former som medförde större eller mindre åtaganden från fastighetsägarens sida. Regeringsrätten fann att mässhallen skulle indelas som hyreshusenhet med i huvudsak följande motivering:

I prop. 1979/80:40 avseende ny fastighetstaxeringslag uttalades bl.a. att till gruppen hyreshus skall hänföras sådana byggnader där ett hyresvärde kan beräknas. I prop. 1979/80:86 föreslogs en utvidgning av begreppet hyreshus i fastighetstaxeringssammanhang. Sålunda hänfördes enligt propositionen även parkeringshus till kategorin hyreshus. Därvid framhölls att man i fråga om parkeringshus normalt kan få fram hyror som lämpligen kan tillämpas vid värderingen. I rättspraxis har mässhall hänförts till byggnadstypen hyreshus (RÅ 1992 ref. 85). I rättsfallet uttalade Regeringsrätten bl.a. att till typen hyreshus skulle hänföras sådana byggnader för vilka ett hyresvärde kunde beräknas. Den del av mässhallen som inte var kontor, restaurang och liknande hyrdes ut till utställare. Ett hyresvärde kunde därför bestämmas även för dessa ytor. Byggnaden borde enligt Regeringsrätten på grund härav och omständigheterna i övrigt hänföras till hyreshus.

Den nu aktuella mässbyggnaden upplåts till utställarna i olika former. I många fall är det fråga om upplåtelse av färdiga monterpaket av viss standardiserad utformning på en bestämd golvyta och till förutbestämt pris. Priset uttrycks i visst belopp per kvadratmeter golvyta. I andra fall tillhandahålls utställaren skräddarsydda montrar. Upplåtelsen kan också gälla viss golvyta där utställaren själv uppför sin monter.Viss del av ersättningen för mässverksamheten avser lokalhyra för utställningsytorna. Den lämnade redogörelsen för lagstiftning och praxis ger vid handen att begreppet hyreshus omfattar – förutom sedvanliga byggnader för uthyrning som bostäder och lokaler – en rad olika typer av byggnad såsom hotell, restauranger, kiosker, parkeringshus och i vart fall viss typ av mässbyggnad. Den gemensamma förutsättningen beträffande alla dessa byggnadstyper är att en hyra ansetts kunna beräknas. Även i fråga om den nu aktuella mässverksamheten avser en del av ersättningen lokalhyra för utställningslokalerna. Ett hyresvärde kan därför beräknas även för dessa lokaler. Mässbyggnaden bör på grund härav och omständigheterna i övrigt hänföras till hyreshus.

KR:s i Stockholm dom den 3 februari 2000, mål nr 386-1999 Fråga om beaktande av den senaste tioårsperioden enligt 3 § 12 mom. SIL strider mot retroaktivitetsförbudet i 2 kap 10 § regeringsformen.

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Inkomsttaxering 1995

Under 1994 avyttrade den fysiska personen A aktier i X AB. Aktierna i X AB noterades på OTC-listan på Stockholms fondbörs under 1990. I sin deklaration redovisade A hela reavinsten som inkomst av kapital.

SKM taxerade med avvikelse från deklarationen A för reavinsten enligt 3 § 12 mom. SIL. varvid reavinsten fördelades mellan inkomstslagen tjänst och kapital.

A överklagade SKM:s beslut. Till stöd för sitt överklagande anförde A bl.a. följande. X AB var börsintroducerat före tidpunkten för ikraftträdandet av de särskilda reglerna. Aktier i som var börsnoterade före nämnda tidpunkt kan inte omfattas av tioårskarensen i 3 § 12 mom. SIL. Alltsedan börsintroduktionen har minst 30 % av aktierna i bolaget ägts av utomstående delägare.

Länsrätten biföll inte överklagandet.

A överklagade till kammarrätten.

Kammarrätten som avslog överklagandet anförde i huvudsak följande;

A har uppgivit att det saknas skäl att invända mot de faktiska omständigheterna som angivits i länsrättens dom. Det får således anses ostridigt att han har avyttrat aktier i ett företag inom tio år från att det upphört att vara ett fåmansföretag och att han inte har visat att utomstående ägt del i företaget i betydande omfattning under de tio år som närmast föregått beskattningsåret.

Fråga i målet är i stället om det strider mot retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen att beakta förhållandena under de tio år som närmast föregått beskattningsåret. Bestämmelsen om att dess förhållanden skall beaktas trädde i kraft den 1 juli 1990 och tillämpades första gången vid 1992 års taxering.

A:s avyttringar 1994 av bolagets aktier utlöste frågan om skattskyldighet för uppkomna realisationsvinster. Eftersom den i målet aktuella bestämmelsen då hade trätt i kraft finner kammarrätten att en tillämpning inte strider mot retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen (jfr RÅ 1990 ref. 19).

Fråga i målet är också om Riksskatteverket i sina meddelanden (RSV S 1994:8) har överskridit sina befogenheter och om grund därför föreligger för ändring av länsrättens dom.

Bolaget har uppgivit att Riksskatteverkets rekommendationer att ägarförhållandena skall ha bestått under hela den senaste tioårsperioden inte framgår av prop. 1989/90:110 s. 704. Det framgår emellertid uttryckligen av 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL att förhållandena under de tio år som närmast föregått beskattningsåret skall beaktas.

Kommentar:

Jfr Kammarrättens i Stockholm dom den 20 december 1999, mål nr 8303-1998 (rättsfallsprotokoll 2/00), angående beaktandet av ägarförhållandena under hela den senaste tioårsperioden.

SRN:s förhandsbesked den 28 januari 2000 Fråga om dolt aktieägartillskott ska anse ha getts.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Inkomsttaxering 2000 – 2001.

Av ansökningen framgick i huvudsak följande.

V-koncernens utomeuropeiska investeringar sker genom dotterbolaget N AB (N).

N äger, såvitt nu är av intresse, samtliga aktier i sökandebolaget Holding AB (Holding), vilket bolag i sin tur äger 50 procent i det nederländska bolaget T N.V. (T). Resterande 50 procent av aktierna i T ägs av det amerikanska företaget C Inc. (C). C ägs i sin helhet av det amerikanska företaget G Inc. T äger dels 96.6 procent av ett canadensiskt bolag i X-branschen dels 100 procent av det nederländska bolaget G B.V. G B.V bedriver inte någon verksamhet.

Avsikten är att T skall göra ytterligare investeringar i projekt i X-branschen i olika delar av Latinamerika. Investeringarna, varav den första är nära förestående, kommer i stor utsträckning att finansieras genom tillskott av kapital från ägarna. Det finns även planer på att inom en relativ snar framtid genomföra en ägarspridning i T och börsnotera bolaget. Ägarspridningen kan komma att ske såväl genom nyemission som genom försäljning av nuvarande ägares aktieinnehav.

T:s amerikanska delägare har framställt önskemål om att kapital för nyinvesteringarna skall tillföras T:s dotterbolag G B.V direkt utan att först passera T. En förutsättning för att Holding skall kunna acceptera detta finansieringsalternativ är att bolaget som skattemässigt anskaffningsvärde för aktierna i T får tillgodoräkna sig även dessa kapitaltillskott.

Tillvägagångssättet innefattar följande transaktioner.

Steg 1

Genom en riktad nyemission förvärvar Holding och C vardera en (1) aktie i G BV. Emissionen sker till betydande överkurs. Emissionspriset motsvarar hela det kapitaltillskott som ägarna skall skjuta till för den aktuella investeringen. Emissionspriset är således mycket högre än värdet av den erhållna aktien i G BV. Skillnaden mellan aktiens emissionspris och dess värde ”spiller över” på T:s aktier i G BV.

Steg 2

Därefter överlåter Holding och C sin resp. aktie i G BV till T som därigenom åter äger samtliga aktier i G BV. Även denna överlåtelse sker genom en nyemission varvid de erhåller vardera en (1) aktie i T. Värdet på den erhållna aktien i T är väsentligt lägre än vad Holding betalat för aktien i G BV, men något högre än värdet av aktien i G BV.

Holding ställde följande frågor.

1. Får Holding – efter det att båda transaktionerna har genomförts – tillgodoräkna sig det belopp som erlagts för G-aktien (dvs. emissionspriset) som anskaffningsvärde för bolagets aktier i T?

2. Vilket skattemässigt anskaffningsvärde får Holding på aktien i G BV vid emissionen?

a) emissionspriset?

b) G-aktiens värde omedelbart före emissionen?

c) G-aktiens värde omedelbart efter emissionen?

3. Beroende på svaret på fråga 2 uppkommer en reaförlust vid andelsbytet i Steg 2. När inträder i så fall avdragsrätt för denna förlust?

4. Påverkas svaret på fråga 3. om prövningen även inbegriper lagen mot skatteflykt.

SRN, som var enig, beslutade följande.

FÖRHANDSBESKED

Fråga 1

Holding AB (Holding) får efter att ifrågavarande transaktioner genomförts tillgodoräkna sig det belopp som erlagts för andelen i G B.V. (G) som anskaffningsvärde för bolaget aktier i T N.V. (T).

Fråga 2

Holdings anskaffningsvärde på aktien i G är dess värde omedelbart före emissionen.

MOTIVERING

Holding har planer på att tillsammans med den amerikanske ägaren C Inc. (c) tillföra T ytterligare kapital. Från amerikansk sida har uttryckts önskemål att kapitaltillskottet inte skall tillföras T direkt utan dess dotterföretag G. Tillskottet till G skall ske genom att G först riktar en nyemission till Holding respektive C på en aktie var. Emissionen sker till betydande överkurs. Emissionspriset motsvarar kapitaltillskottet. Härefter överlåter Holding och C sina respektive aktier i G till T. Även denna överlåtelse sker genom en nyemission varvid de vardera erhåller en aktie i T.

Holding vill nu ha besked om det tänkta förfarandet kan ses som om Holding därigenom lämnat ett kapitaltillskott till T på ett belopp motsvarande emissionspriset och får tillgodoräkna sig detta belopp som anskaffningsvärde på sina aktier i T.

Fråga 1

Enligt nämndens bedömning är den ekonomiska innebörden av förfarandet att Holding efter att transaktionerna genomförts får anses ha lämnat ett ovillkorligt aktieägartillskott till T motsvarande emissionspriset på den nyemitterade aktien i G.

Fråga 2

I konsekvens med bedömningen i fråga 1 skall Holding anses ha förvärvat aktien i G för ett värde som motsvaras av värdet på aktien omedelbart före emissionen.

Frågorna 3 och 4 förfaller.

Kommentar:

Förhandsbeskedet överklagas inte av RSV.

SRN:s förhandsbesked den 28 januari 2000 Anskaffningsvärde på nyemitterade aktier.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Under november 1997 bildade TFAB ett antal bolag, de s.k. F-bolagen och H-bolagen. Under december 1997 överlät TFAB sitt fastighetsbestånd för skattemässiga restvärden till F-bolagen. Härefter avyttrade TFAB den 31 december 1997 aktierna i F-bolagen till H-bolagen mot nyemitterade aktier i H-bolagen. Under 1998 avyttrade H-bolagen aktierna i F-bolagen och erlade den inkomstskatt som uppstod på vinsten.

I samband med TFAB:s apport av aktierna i F-bolagen till H-bolagen upprättades avräkningsavtal varvid avräkningsvärdena fastställdes mellan parterna utan hänsyn till latent skatt. Aktierna redovisades i årsredovisningen 1997 hos H-bolagen till dessa värden.

TFAB har nu planer på att likvidera H-bolagen. TFAB vill ha besked om anskaffningsvärdena på de nyemitterade aktierna i H-bolagen och om den förlust som kommer att uppstå i samband med likvidationen av H-bolagen motsvarande skatten vid försäljningen av aktierna i F-bolagen är avdragsgill.

Skatterättsnämnden meddelade följande förhandsbesked;

TFAB:s anskaffningsvärde på de nyemitterade aktierna i H-bolagen utgörs av marknadsvärdet vid apporteringstillfället på aktierna i F-bolagen. Vid bestämmandet av marknadsvärdet på de nyemitterade aktierna i H-bolagen skall nedsättning ske med ett belopp motsvarande den skatt som uppkom vid H-bolagens avyttring av aktierna i F-bolagen.

Som motivering anförde nämnden;

Anskaffningsvärden

Vid tidpunkten för TFAB:s överlåtelse av aktierna i F-bolagen gällde den s.k. koncernreglen i 2 § 4 mom. tionde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Av koncernregeln framgick inte vilket anskaffningsvärde som TFAB får tillgodoräkna sig på vederlagsaktierna. Av allmänna regler följer att ansakffningsvärdet på vederlagsaktierna skall anses motsvara marknadsvärdet på aktierna i F-bolagen vid överlåtelsetillfället.

Likvidationsförlust

Enligt nämndens mening framstår det som naturligt med hänsyn till det nära sambandet mellan apporteringen och H-bolagens avyttring av aktierna i F-bolagen att vid marknadsvärderingen ta hänsyn till den latenta skatt som aktierna i F-bolagen var belastade med vid apporteringstillfället. Denna skatt kan antas motsvara den skatt som H-bolagen erlade vid avyttring av aktierna under 1998. Vid sådant förhållande uppstår enligt förutsättningarna ingen förlust att ta hänsyn till vid likvidationen av H-bolagen.

SRN:s förhandsbesked den 1 februari 2000 Fråga om inte näringsbedrivande stiftelses skattskyldighet för aktieutdelningar

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Inkomstskatt, taxeringsåren 2000 – 2003.

En obegränsat skattskyldig stiftelse, S, innehar dels aktier med röstetalet 50 % i AB A och dels en post aktier i det börsnoterade bolaget AB B (röstetal långt under 25 %).

Stiftelsen frågade om den är skattskyldig för utdelningar på nämnda aktier.

SRN lämnade följande förhandsbesked;

FÖRHANDSBESKED

S är inte frikallad från skattskyldighet för mottagna utdelningar på sitt aktieinnehav i AB A och i AB B.

MOTIVERING

S innehar dels aktier med röstetalet 50 % i AB A och dels aktier i AB B. S vill nu ha besked om S är skattskyldig för utdelningarna.

Enligt 7 § 8 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, gäller bl.a. att en svensk stiftelse, med undantag av sådana som är frikallade enligt 3 – 6 mom., är frikallad från skattskyldighet för utdelning på näringsbetingade aktier. Huvudfrågan är om lagändringen innebär att stiftelser, även bortsett från ovannämnda undantag, är befriade från skatt på aktieutdelning oavsett om den verksamhet som faktiskt bedrivs av stiftelsen är näringsverksamhet eller förvaltning. Detta på grund av den definition som ges av näringsbetingade aktier i den s.k. presumtionsregeln i 7 § 8 mom. tredje stycket a SIL.

Enligt huvudregeln i 3 § 1 mom. SIL framgår att all aktieutdelning är skattepliktig.

I 7 § 8 mom. SIL finns särskilda regler för att undvika s.k. kedjebeskattning.

Enligt andra stycket i momentet är förvaltningsföretag befriade från skatt på utdelning om utdelning sker av motsvarande belopp. Stiftelser omfattas enligt definitionen av förvaltningsföretag inte av dessa regler.

Enligt tredje stycket gäller, med undantag av bl.a. förvaltningsföretag, att all utdelning på näringsbetingade aktier är skattebefriad. Syftet med bestämmelserna är att förhindra att kedjebeskattning uppstår på utdelning på aktier som har samband med en näringsverksamhet. Befrielse för dessa företag från kedjebeskattning gäller endast näringsbetingade aktier och inte övriga aktieinnehav, s.k. kapitalplaceringsaktier.

Härefter följer bestämmelserna med definitioner av näringsbetingade aktier för att kunna skilja ut dessa aktier från kapitalplaceringsaktier. För att dessa bestämmelser skall få någon mening förutsätts alltså att aktieinnehavaren innehar aktier betingade av en näringsverksamhet.

Av förarbetena i aktuellt hänseende framgår att avsikten är att stiftelser som bedriver näringsverksamhet eller innehar aktier för närståendes verksamhet skall befrias från skatt på utdelningar (jfr prop. 1998/99:7 s. 21 och s. 23). Syftet är att skapa neutralitet i beskattningen jämfört med de företag som bedriver näringsverksamhet i andra juridiska former t.ex. aktiebolag. För att uppnå detta syfte placerades därför bestämmelserna angående skattebefrielse vid utdelning för stiftelser bland de bestämmelser som gäller för subjekt som på grund av näringsverksamhet skall befrias från kedjebeskattning.

Slutsatsen av det sagda är att bestämmelserna i 7 § 8 mom. SIL om befrielse från kedjebeskattning endast blir aktuella att tillämpa på stiftelser som bedriver näringsverksamhet. Definitionen av näringsbetingade aktier saknar därför relevans för stiftelser som inte faktiskt bedriver näringsverksamhet. Den omständigheten att all verksamhet som en stiftelse bedriver skall redovisas i förvärvskällan näringsverksamhet saknar betydelse för bedömningen.

För att återknyta till förevarande fall kan utifrån de handlingar som föreligger konstateras att S inte bedriver någon näringsverksamhet vare sig direkt eller indirekt genom aktieinnehav eller innehar ifrågavarande aktier för (något närståendes företags) näringsverksamhet. Vid sådant förhållande skall S enligt huvudregeln i 3 § 1 mom. SIL beskattas för utdelningen på de ifrågavarande två aktieinnehaven.

Från och med 2002 års taxering skall inkomstskattelagen (1999:1229), IL, tillämpas i stället för SIL, vilket dock inte påverkar förhandsbeskedet.

Tre ledamöter var skiljaktiga och ansåg att utdelningen på aktierna i AB A skulle vara skattefri, eftersom nämnda aktier får anses utgöra näringsbetingade aktier enligt 7 § 8 mom. 3 st. 3:e meningen a-ledet SIL.

Kommentar:

RSV har begärt att RR fastställer förhandsbeskedet.

Meddelade prövningstillstånd

Område: Meddelade prövningstillstånd

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 8 februari 2000.

Saken: Fråga om rätt till avdrag föreligger för förlust vid försäljning av aktier i ett bolag i vilket endast medlemmar i en golfklubb får köpa aktier eller om förlusten är att betrakta som en levnadskostnad för vilken avdrag inte får göras.

Sökande: RSV

Lagrum: 20 § 2 st. KL, 2 § 1 mom., 27 § 1 och 5 mom. SIL

Saken: Fråga vid bestämmande av underlag för arbetsgivaravgifter om synnerliga skäl förelegat att jämka värde av bilförmån nedåt. Klagandebolaget gör gällande att dess servicebilar använts som arbetsredskap med hänsyn till att omfattande serviceutrustning m.m. transporterats och förvarats däri.

Sökande: Den skattskyldige

Lagrum: 5 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, 42 § anv.p. 4 andra stycket KL.

Saken: Arbetsgivares erbjudande till fast anställd personal (ca 40 personer) om tillhandahållande av årskort på motionsanläggning har utnyttjats av 4 personer. Fråga om värdet av årskorten – med hänsyn till att erbjudandet inte omfattat tillfälligt anställd personal och till värdet av varje årskort – skall ingå i underlaget för beräkning av arbetsgivaravgifter.

Sökande: RSV

Lagrum: 2 kap. 3 § lagen (1981:691) om socialavgifter

Saken: Fråga om rätt till skattereduktion för arbetskostnaden för måttbeställda, verkstadstillverkade inventarier.

Sökande: RSV

Lagrum: 2 § lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten på bostadshus.

Saken: Undantag från föreläggande att lämna viss uppgift.

Sökande: enskild advokatfirma

Lagrum: 14 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997:483).

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%