Skatteverkets rättsfallssammanställning 33/00

RR:s dom den 25 oktober 2000, mål 4375-2000 Tillämpning av andelsbyteslagen

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 26 oktober 2000.

Inkomsttaxeringar 2001-2003

Av RSV överklagat förhandsbesked.

SRN:s förhandsbesked den 29 maj i år har refererats i rättsfallsprotokoll 24/2000 s. 14 – 16.

RSV överklagade förhandsbeskedet såvitt gällde fråga 1. Verket yrkade att RR med ändring av SRN:s beslut skulle besvara frågan med att uppskovsbeloppet ska fördelas både på de aktier i AB Y som A fick i utbyte mot aktier i AB X och på de aktier i AB Y han erhöll i byte mot teckningsoptioner, dvs att uppskovsbeloppet skulle fördelas även på de aktier som mottagits i utbyte mot teckningsoptioner.

RR fastställde med nedanstående motivering SRN:s beslut i den del det överklagats;

”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Som Skatterättsnämnden konstaterat är lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten över huvud taget inte tillämplig i fråga om teckningsoptioner. Detsamma gäller för 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229). I likhet med nämnden finner Regeringsrätten därför att något uppskovsbelopp inte skall hänföras till de aktier som erhållits i utbyte mot teckningsoptionerna.”

Kommentar:

Samma dag avgjorde RR, med samma utgång, ytterligare ett av RSV överklagat fhb med samma fråga.

RR:s dom den 26 oktober 2000, mål nr 3496-200 Valutakursförändringar.

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 26 oktober 2000.

Räntefördelning

Valutakursförändringar ska beaktas vid resultatberäkning på deklarationsblankett N1 (utan årsbokslut) samt vid beräkning av underlaget för räntefördelning.

Överklagat förhandsbesked

Inkomsttaxeringar 2000-2003

I ansökan om förhandsbesked anfördes följande:

”Jag bedriver lantbruk på fastigheten X. Fastigheten består av Y ha. åker och driften enbart av växtodling. Min omsättning uppgår normalt till ca 500.000 kr, dvs. understiger 20 basbelopp, vilket innebär att jag inte behöver avsluta räkenskaperna med årsbokslut och jag kan därför också använda mig av blankett N1 vid upprättande av deklarationen.

Jag räknar med att i min verksamhet få transaktioner i utländsk valuta, i första hand euro. Det är vidare inte omöjligt att EU-stöden (står för ca. 20 % av mina intäkter) i framtiden kommer att utbetalas i euro. Det är av vikt för mig men också för rättstillämpningen att få ett klargörande besked i beskattningsfrågor rörande beskattning av fordringar och skulder i utländsk valuta. Jag har till ledning för bedömningen endast funnit följande.

Till intäkt av näringsverksamhet hänförs enligt punkt 1 första stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (KL) samtliga intäkter i pengar eller varor som har influtit i verksamheten. Intäkten skall var av sådan beskaffenhet att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten. Det är otvistigt att avyttring av varor och andra omsättningstillgångar ingår som ett normalt led i näringsverksamhet. Detta innebär att beskattning av kundfordringar och andra omsättningstillgångar alltid sker i näringsverksamhet. Detsamma torde gälla leverantörsskulder.

Frågan om i vilket inkomstslag beskattningen av tillgångar av ”finansiell karaktär” skall ske är mot bakgrund av KL:s systematik enligt min bedömning mer tveksam. I Regeringsrättens dom RÅ 1997 ref 5 II diskuteras begreppet omsättningstillgång som anges ha en speciell skattemässig betydelse som avviker från den som används i bokföringssammanhang. Förutsättningen får att sådana tillgångar ska anses vara omsättningstillgångar anges i förhandsbeskedet (som fastställdes av RR) vara att innehavet finns inom ramen för en verksamhet avseende handel med värdepapper e.d.

Endast i undantagsfall är fordringar och skulder skattemässigt omsättningstillgångar för enskilda näringsidkare. Vidare torde gälla att förutsättningen för att skattemässiga anläggningstillgångar ska beskattas i näringsverksamhet är att särskild lagreglering om detta finns.

Av Regeringsrättens dom RÅ 1997 ref 5 II framgår att avkastning på fordran i form av medel på bankkonto och i form av specialinlåning till bank (utan att ett finansiellt instrument uppstår) i enlighet med anvisningspunkt 2 till 22 § KL hänförs till näringsverksamhet. Av tredje stycket anv. p. 1 till 22 § KL samt anv. p 2 till 22 § KL framgår att reavinst, ränta och utdelning på andel i kooperativ förening ska beskattas i näringsverksamhet om innehavet av andelen betingas av sådan verksamhet. Detsamma gäller ränta på och avyttring av en medlems fordran på en sådan ekonomisk förening, om medlemskapet betingas av medlemmens näringsverksamhet. Är fråga om ett finansiellt instrument sker regelmässigt beskattning i inkomstslaget kapital oavsett syftet med innehavet (jfr RÅ 1997 ref 5 II). Av 24 § KL framgår att inkomst av näringsverksamhet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder respektive vad som är allmänt brukligt inom lantbruket i den mån detta inte strider mot bestämmelserna i denna lag. Av 10 st. anv. p. 1 24 § KL framgår vidare att vid beräkning av reavinst eller reaförlust som är hänförlig till näringsverksamhet skall bl.a. tillämpas 24 § 1-5 mom. SIL, beskattningen torde således knytas till avyttring av tillgången/skulden. Av anv. p. 4 till 24 § KL framgår dock att fordringar och skulder i utländsk valuta skall värderas till kursen vid beskattningsårets utgång.

Fråga 1: Skall kursförändring på nedanstående tillgångar respektive skulder i utländsk valuta som skett efter uppkomsten alternativt föregående beskattningsårs utgång intäktsföras alternativt kostnadsföras i näringsverksamheten vid beskattningsårets utgång utan att avyttring av tillgången respektive skulden ägt rum?

a) Kundfordran, dvs. fordran som uppkommer på grund av leverans,

b) fordran i form av medel på bankkonto,

c) frågan utgår

d) låneskuld, dvs. fall då fråga inte är om varuförsäljning eller tjänsteprestation etc. (s.k. penninglån).

Fråga 2 ställs under förutsättning att svaret på fråga 1 är nej.

Fråga 2: Av 13 § punkt 6 Lag om räntefördelning vid beskattning framgår att fordringar i utländsk valuta ska tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen. Någon motsvarande bestämmelse finns inte för skulder i utländsk valuta, även här torde dock värdering ske till skattemässigt värde. Skall kursförändring på nedanstående tillgångar respektive skulder i utländsk valuta efter uppkomsten till utgången av beskattningsåret påverka värderingen?

a) Kundfordran,

b) fordran i form av medel på bankkonto,

c) frågan utgår

d) låneskuld

Fråga 3: Förändras svaret på frågorna om jag upprättar bokslut och min deklaration enligt blankett N2?”

Skatterättsnämnden beslutade följande:

”FÖRHANDSBESKED

Frågorna 1a, 1b och 1d

Kursförändringarna skall intäkts- resp. kostnadsföras utan att avyttring ägt rum.

Frågorna 2a, 2b och 2d

Fordringarna och skulderna skall vid räntefördelningen tas upp till de värden som följer av svaren på frågorna 1a, 1b och 1d.

Fråga 3

Svaren på frågorna påverkas ej av valet av redovisningsmetod.

MOTIVERING

Som en förutsättning för förhandsbeskedet får anses gälla att fordringarna och skulderna hör till sökandens näringsverksamhet. Svaren på frågorna 1a, 1b, 1d, 2a och 2b följer av p. 4 av anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen (1928:370), 2 § och 13 § 6 lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning samt 14 kap. 8 § och 33 kap. 8 och 12 §§ inkomstskattelagen (1999:1229). Angivna bestämmelser skall tillämpas oavsett redovisningsmetod (fråga 3). Vid räntefördelningen bör, på motsvarande sätt som gäller för fordringar, skulder tas upp till skattemässigt värde (frågorna 2d och 3).”

Sökanden överklagade förhandsbeskedet med undantag för fråga 3.

RR ändrade inte förhandsbeskedet i överklagade delar.

RR:s dom den 24 oktober 2000, mål nr 1425-2000 Forskningsbidrag

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 26 oktober 2000.

Avdragsrätt för forskningsbidrag till institution som bedriver både forskning och utbildning förutsätter att bidragen villkoras att endast användas för forskning.

Överklagat förhandsbesked

Inkomsttaxeringar 2000-2002

Ett AB förädlar uppfinningar till patent eller know-how för att därefter exploateras kommersiellt. Uppfinningarna emanerar bl.a. från forskningsprojekt som bedrivs av forskare verksamma vid viss forskningsinstitution som även bedriver utbildning.

AB ställde följande frågor i ansökan om förhandsbesked:

1) Utgör det planerade bidraget från AB till institutionen en sådan kostnad som är omedelbart avdragsgill för AB enligt anvisningspunkten 24 till 23 § Kommunalskattelagen resp. 16 kap. 9 § Inkomstskattelagen.

2) Utgör motsvarande bidrag som lämnas från ett aktiebolag, gemensamt ägt av AB och en eller flera forskare och med uppgift att förädla uppfinningar framtagna av forskarna till patent eller know-how inom institutionens verksamhetsområde samt att avyttra eller licensiera dessa för vidare exploatering, en sådan avdragsgill kostnad för forskning och utveckling för detta bolag?

3) Är avdragsrätten 1) och 2) beroende av att bidraget villkoras på så sätt att det endast får användas ”för forskning vid institutionen” alternativt ”för forskning vid institutionen, företrädesvis vid viss institution vid institutionen?”

4) Föreligger avdragsrätt i 1) och 2) om en särskild bestämmelse införs i bolagsordningen för AB resp. det samägda bolaget, vilken föreskriver en skyldighet att betala bidraget till institutionen?

Skatterättsnämnden gjorde följande bedömning:

”AB bedriver enbart verksamhet inom institutionens verksamhetsområde. Ett av AB lämnat bidrag till forsknings- och utvecklingsarbete hos institutionen kan därför, även utan angivande av precisering till särskilt forskningsprojekt, antas få betydelse för AB:s näringsverksamhet. Förutsättningarna enligt punkt 24 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) för rätt till avdrag för utgifterna är därmed uppfylla (frågorna 1–2). Det saknar betydelse för bedömningen om bidragen villkoras på sätt anges i fråga 3 eller om en särskild bestämmelse enligt fråga 4 införs i bolagsordningen i respektive bolag.

Från och med 2002 års taxering skall inkomstskattelagen (1999:1229), IL, i stället tillämpas, vilket dock inte påverkar förhandsbeskedet”.

RSV överklagade förhandsbeskedet och anförde bl.a. följande.

Skatterättsnämndens synsätt medför att bolagen behandlas som om de vore integrerade delar av institutionen. AB:s hela resultat kan då alltid nollställas genom bidrag till institutionen. Det medför att bidragen även kan innefatta bidrag till den del av institutionens verksamhet som inte är hänförlig till forskning. Institutionen bedriver en omfattande utbildning för vilket avdrag inte skulle medges om den bedrivits i bolagens regi. Avdragsrätt för bidrag för forsknings- och utvecklingskostnader förutsätter att visst samband föreligger mellan forskningen och den verksamhet bidragsgivaren bedriver. Avdrag kan enligt verkets mening inte på det sätt Skatterättsnämnden gjort medges för generella bidrag eftersom dessa kan komma att innefatta områden som inte är eller blir intäktsgenererande hos bolagen. Bolagens utdelning får inte heller ske via generella bidrag. RSV anser att en viss öronmärkning av bidragen måste ske för att de skall bli avdragsgilla vid inkomsttaxeringen.

RR ändrade det lämnade förhandsbeskedet.

”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Enligt punkt 24 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) får avdrag ske för kostnad för sådan forskning och sådant utvecklingsarbete som har eller kan antas få betydelse för den skattskyldiges näringsverksamhet. Frågan i målet är om bolagens rätt till avdrag enligt denna anvisningspunkt förutsätter att bidragen öronmärks för vissa forskningsprojekt eller på något annat sätt specialdestineras till forskningsverksamhet (frågorna 1–3) eller har stöd i bolagsordningen (fråga 4).

Eftersom bestämmelsen tar sikte på forskning och utvecklingsarbete måste, en situation där bidragsmottagaren bedriver också annan verksamhet, bidragen styras till den del av mottagarens verksamhet som avser forskning (eller utvecklingsarbete). Någon ytterligare begränsning behövs inte när, som i detta fall, erforderligt samband finns mellan givarbolagens verksamhet och den av mottagaren bedrivna forskningsverksamheten. Ett villkor av det beskrivna slaget kan inte ersättas av en bestämmelse om bidrag i bolagsordningen.

Fr.o.m. 2002 års taxering skall, med vissa undantag, 16 kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:1229) tillämpas. Denna lagändring påverkar inte svaren på de frågor förhandsbeskedet avser.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten förklarar, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, att avdrag för de i målet aktuella bidragen förutsätter att bidragen av givaren villkoras och att villkoret kan avse att bidragen av mottagaren får användas endast för forskning. Förekomsten av en bestämmelse i givarens bolagsordning om att bidrag skall betalas till mottagaren saknar betydelse.”

SRN:s förhandsbesked den 5 oktober 2000 Upplåtelse av upphovsrättsskyddat verk

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 26 oktober 2000.

Mervärdesskatt

Av ansökan framgår bl.a. följande:

A står i begrepp att producera en turné med en viss musikartistgrupp (produktionen). I produktionen innefattas att A genom sina egna anställda och genom underleverantörer skapar den aktuella produktionen.

I upphovsrättsligt hänseende utgör produktionen ett sceniskt verk enligt 1 kap. 1 § första stycket 3 lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk.

A avser att upplåta produktionen till tredje man, som därvid är arrangör och därför också har rätten att göra produktionen tillgänglig för allmänheten. Arrangören erlägger ersättning till A för produktionen och arrangören säljer i sin tur biljetter till publiken. Arrangören tillhandahåller i sin tur – med stöd av den förvärvade rätten – sin föreställning med användande av produktionen.

FÖRHANDSBESKED

Hela den ersättning A erhåller från arrangören utgör vederlag för en omsättning som är skattepliktig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Skattesatsen utgör 25 procent av beskattningsunderlaget.

MOTIVERING

Av handlingarna framgår i huvudsak följande. A bedriver verksamhet inom nöjes- och underhållningsbranschen. Tonvikten i verksamheten är särskilt lagd på produktion och genomförande av konserter, teaterföreställningar och musikaler. A har för avsikt att genomföra en turné med en viss musikartistgrupp. Produktionen sker såväl genom egna anställda som genom underleverantörer och däri ingår engagemang av aktiva artister och musiker i föreställningen, regi, scenografi, koreografi, ljus- och ljudsättning, sceneri, turnéledning, genomförande av föreställning m.m. Enligt förutsättningarna för förhandsbeskedet avtalar A med en arrangör om ett framförande av produktionen mot viss ersättning till A. Arrangören tar i sin tur ut entréavgifter av publiken. A har hemställt att nämnden meddelar förhandsbesked av det innehållet att hela den ersättning som A erhåller från arrangören är vederlag för en omsättning som är skattepliktig och att tillämplig skattesats skall bestämmas enligt 7 kap. 1 § tredje stycket punkt 4 ML, dvs. såvitt nu är i fråga, som en upplåtelse av en rättighet som omfattas av 1 § lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, URL. A har därvid angett att produktionen upphovsrättsligt är att anse som ett sceniskt verk som anges i 1 § första stycket 3 URL vilket nämnden äger utgå från vid bedömningen av A:s frågor.

Den första frågan som A aktualiserat i ärendet är om A:s omsättningar är skattepliktiga eller om, som Riksskatteverket hävdat, fråga är om omsättning avseende en tjänst som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 11 § 1 ML, dvs. en utövande konstnärs framförande av ett sådant litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av URL. Som utövande konstnärer enligt den nämnda bestämmelsen kan anses såväl solister som ensembler.

Att en utövande konstnär bedriver sin verksamhet i bolagsform påverkar enligt nämndens mening inte skattefriheten. I förevarande fall är det emellertid inte de i produktionen deltagande artisterna m.fl. som driver A utan dessa är anställda eller medverkar som underleverantörer i A:s produktion. Nämnden finner därför att A:s omsättning inte kan anses avse en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk.

Fråga är då om A genom verksamheten kan anses upplåta ett upphovsrättsskyddat verk som inte är en från skatteplikt undantagen omsättning. I ärendet gäller den förutsättningen att A innehar samtliga rättigheter till produktionen.

En grundläggande befogenhet för den som innehar upphovsrätten till ett konstnärligt verk är att han har ensamrätt att göra verket tillgängligt för allmänheten. Främst omfattar denna befogenhet rätt att framföra verket offentligt. Denna rätt kan upphovsrättsinnehavaren ha upphovsmannens tillstånd att överlåta eller upplåta till annan. I den mån så sker får en överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätt anses föreligga. Av handlingarna i förevarande ärende framgår emellertid inte annat än att det är A ensamt som inte enbart innehar upphovsrätten till verket utan också ensamt framför det för publik. Det är således A som exekverar verket (jfr prop. 1960:17 s. 186). Arrangörens medverkan avser enbart att tillhandahålla vissa praktiska arrangemang avseende lokal, högtalare m.m. för att A skall kunna genomföra föreställningen. Att arrangören tar ut entréavgifter vid A:s framförande innebär inte att han framför verket eller innehar någon annan rätt till det. Arrangören har således inte någon rätt till verket sådant det föreligger som något andligt tillskapat utan endast vissa rättigheter vid A:s framförande av det. Fråga är således inte om upplåtelse av någon rättighet enligt URL. Det förhållandet att en sådan terminologi används i de ingångna avtalen med arrangören medför inte annan bedömning. Bestämmelsen i 7 kap. 1 § tredje stycket 4 ML är därmed inte tillämplig.

När det gäller att bestämma tillämplig skattesats på A:s tillhandahållanden aktualiseras emellertid också bestämmelsen i 7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML. Enligt denna bestämmelse tas skatten ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för tillträde till konserter, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar.

Det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) tillåter inte skattefrihet för tillhandahållanden av nu ifrågavarande slag. Däremot medger direktivet att reducerade mervärdesskattesatser tillämpas bl.a. på tillträde till olika kulturella evenemang (se punkt 7 Bilaga H till direktivet med förteckning över omsättning av varor och tjänster på vilka reducerade skattesatser tillämpas).

I samband med att skatteplikt infördes för de aktuella föreställningarna anfördes i förarbetena att beskattningsunderlaget utgörs av avgiften för tillträdet till föreställningen (jfr prop. 1996/97:10 s. 56). Också när det gällde beskrivningen av gällande rätt för omsättningarna anfördes att vad som avsågs med bestämmelsen endast var omsättningen av entréavgifterna till föreställningen (a.prop. s. 28). De ersättningar som A uppbär från en arrangör för att framföra en föreställning kan enligt nämndens mening inte anses utgöra entréavgifter. De är inte heller ersättningar som i övrigt behandlas på särskilt sätt i ML. Skattesatsen utgör därför i enlighet med huvudregeln i 7 kap. 1 § första stycket ML 25 procent av beskattningsunderlaget.

Kommentar:

Förhandsbeskedet har överklagats av Riksskatteverket.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%