Skatteverkets rättsfallssammanställning 20/01

Regeringsrättens dom den 18 juni 2001 Överlåtelse av verksamhet enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Tillgångar har ansetts vara överlåtna i samband med överlåtelse av verksamheten, varför avdrag för ingående mervärdesskatt ej medgavs.

Mervärdesskatt, redovisningsperiod januari–februari 1993

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Bolaget X (bolaget) hade från AB Y (säljaren) övertagit inventarier, råmateriallager, pågående arbeten och förbrukningsmaterial men inte fastighet, firmanamn, kundregister, goodwill, färdigvarulager, utestående fordringar eller skulder. Av inventarierna undantogs truck, kompressor och sandsilo.

Bolaget hade inte för avsikt att fortsätta eller överta säljarens verksamhet utan tanken var att inventarierna skulle överflyttas till annan ort och där användas i bolagets utvidgade verksamhet. Bolaget hade därför i samband med förvärvet vidtagit olika åtgärder för att senare eventuellt kunna flytta de inköpta inventarierna m.m. till annan ort, bl.a. infordrat anbud avseende nedmontering och flyttning av inventarier, ansökt om tillstånd enligt miljöskyddslagen och haft sammanträffande med företrädare för kommunen angående bl.a. lokalfrågor.

Skälet till att inventarierna inte omedelbart kunde överflyttas var att säljaren uppställde krav på att hans personal skulle sysselsättas under uppsägningstiden eller ca tre månader. Verksamhet fortsatte därför denna tid på den gamla orten.

SKM beslutade att inte medge avdrag för ingående mervärdesskatt avseende förvärvade tillgångar, eftersom dessa ansågs hänförliga till överlåtelse av verksamhet.

Bolaget överklagade skattemyndighetens beslut till länsrätten. Länsrätten biföll bolagets överklagande. Av domskälen framgår bl.a. följande. Principerna för gränsdragning mellan skattepliktiga och icke skattepliktiga överlåtelser av verksamhet eller del därav är oklara. När parterna är ense om att en överlåtelse inte är undantagen från skatteplikt bör bestämmelsen i 8 § 18 ML därför tillämpas med mycket stor försiktighet. Skattemyndigheten har inte visat tillräckliga skäl för att, mot parternas överenskommelse, befria den nu aktuella omsättningen av varor från mervärdesskatt.

Skattemyndigheten överklagade länsrättens dom till kammarrätten och yrkade att avdrag inte skulle medges. Som grund för sin talan anförde skattemyndigheten bl.a. att bestämmelsen i 8 § 18 GML inte är dispositiv. Vid överlåtelse måste en prövning göras efter objektiva grunder och oberoende av hur parterna har kommit överens avseende mervärdesskatten.

Kammarrätten, som avslog skattemyndighetens överklagande, anförde bl.a. följande. Överlåtelse har inte skett av fordringar och skulder. Inte heller har samtliga inventarier överlåtits. Vidare har bolaget i samband med överlåtelsen vidtagit åtgärder som tyder på att det var fråga om en utvidgning av den befintliga verksamheten i orten X och inte ett övertagande av hela verksamheten. Vid sådant förhållande framstår den aktuella affärstransaktionen inte som en sådan verksamhetsöverlåtelse som enligt 8 § 18 lagen om mervärdeskatt är undantagen från skatteplikt.

Riksskatteverket (RSV) överklagade kammarrättens dom till Regeringsrätten och yrkade att kammarrättens dom skulle undanröjas och att avdrag för ingående mervärdesskatt inte skulle medges. RSV anförde bl.a. följande. Frågan är vad som avses med överlåtelse av verksamhet och om det därvid har någon betydelse för bedömningen att bl.a. fordringar och skulder inte överlåts eller att köparen endast avser att bedriva säljarens verksamhet under en begränsad tid efter överlåtelsen. Av utredningen framgår att bolaget har förvärvat inventarier, råmateriallager, pågående arbeten och förbrukningsmaterial från säljaren. Vidare har bolaget under säljarens personals uppsägningstid hyrt personalen. Bolaget har således fortsatt att bedriva samma slags verksamhet som bedrivits av säljaren under personalens uppsägningstid.

Bolaget bestred bifall till RSV:s överklagande och anförde bl.a. följande. Vid överlåtelsen har inte bara fordringar och skulder undantagits. Även andra tillgångar, vilka också utgör viktiga beståndsdelar i en verksamhet, har undantagits. Således har överlåtelse ej heller skett av tillgångar som firmanamn, personal, kundregister, värden av goodwillnatur eller andra rättigheter, färdigvarulager eller samtliga inventarier. Sammantaget måste detta innebära att AB Y behållit så viktiga beståndsdelar av sin verksamhet att någon överlåtelse av verksamhet enligt 8 § 18 GML redan av detta skäl inte har ägt rum. Vidare gäller att bolaget vid förvärvet inte hade för avsikt att driva verksamheten vidare på orten. Tanken var att de förvärvade inventarierna skulle överflyttas till annan ort och där användas i bolagets utvidgade verksamhet. En omfattande utredning i målet visar denna avsikt. Bolaget har således visat på hur lokalfrågan var tänkt att lösas, att tillstånd inhämtats från grannar och miljöansvariga, att anbud inhämtats inför flyttningen av inventarierna, hur härmed sammanhängande finansieringsfrågor skulle lösas osv. skälet till att inventarierna inte omedelbart kunde överflyttas var att säljaren uppställde krav på att hans personal skulle sysselsättas under uppsägningstiden eller ca tre månader. Syftet bakom överlåtelsen måste således vara det avgörande för bedömningen av om det är fråga om en verksamhetsöverlåtelse eller inte.

Regeringsrätten, som biföll RSV:s överklagande, anförde följande.

Enligt 8 § 18 GML undantas från skatteplikt varulager, inventarium och annan tillgång som tillhör verksamheten, när tillgången överlåts i samband med överlåtelse av verksamheten eller del därav eller övertas i samband med fusion eller liknande förfarande, allt under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig.

Såvitt framgår av handlingarna i målet har bolaget övertagit produktionsutrustning, råmateriallager, pågående arbeten och förbrukningsmaterial samt har avtalat om att hyra personalen en viss tid. Produktionen i orten Y drevs efter övertagandet vidare utan avbrott i samma lokaler som överlåtaren använt och med samma utrustning och personal samt med det lager som fanns vid överlåtelsetidpunkten. Bolaget måste därför anses ha fortsatt att bedriva samma verksamhet som den tidigare ägaren. Det innebär att de ifrågavarande tillgångarna får anses ha överlåtits i samband med överlåtelse av verksamheten. Vid sådant förhållande är överlåtelsen, oavsett vilken avsikt bolaget må ha haft med förvärvet, enligt 8 § 18 GML undantagen från skatteplikt. Någon avdragsgill ingående mervärdesskatt uppkommer då inte för bolaget med anledning av förvärvet. RSV:s talan skall därför bifallas.

Med upphävande av kammarrättens och länsrättens domar fastställde Regeringsrätten skattemyndighetens beslut att för redovisningsperioden januari–februari 1993 inte medge bolaget avdrag för ingående skatt avseende förvärv av verksamheten i fråga.

Regeringsrättens dom den 18 juni 2001 Överlåtelse av verksamhet enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt.

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Efterbeskattning

Överlåtelse av verksamhet har ansetts föreligga vid vidareöverlåtelse av egendomen. Förutsättningar för efterbeskattning har dock inte ansetts föreligga.

Mervärdesskatt, redovisningsperioderna juni–augusti och september–oktober 1991

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Aktiebolaget X (bolaget) bedriver handel med restaurangutrustning. Bolaget förvärvade bl.a. en restaurangs inventarier och varulager från restaurangidkaren. Bolagets förvärv omfattade inte samtliga skulder och tillgångar. Vidare erhöll bolaget hyresrätten till restauranglokalen i den fastighet där restaurangen drevs genom att betala restaurangidkarens hyresskuld. Samma dag som bolaget förvärvade inventarierna och varulagret samt hyresrätten vidareförsålde bolaget dessa till en ny restauratör.

Skattemyndigheten beslutade att inte medge avdrag för ingående mervärdesskatt avseende förvärvade tillgångar, eftersom dessa ansågs hänförliga till överlåtelse av verksamhet.

Bolaget överklagade skattemyndighetens beslut till länsrätten. Länsrätten, som fann att det var fråga om överlåtelse av verksamhet, avslog bolagets överklagande.

Bolaget överklagade länsrättens dom till kammarrätten. Bolaget anförde bl.a. följande. Verksamheten består till stor del av handel med restaurangutrustning men bolaget bedriver inte och har inte heller tidigare bedrivit restaurangverksamhet. Det skulle strida mot bolagets bolagsordning. Bedömningen om ett köp skall anses avse en verksamhet eller lösöre måste anses vara avhängigt den typ av verksamhet som, före respektive efter köpet, bedrivits av säljaren respektive köparen. Skulle en av parterna ej bedriva den aktuella typen av verksamhet kan det inte anses vara en överlåtelse av verksamhet. En förutsättning för att en överlåtelse av verksamheten skall anses ha skett är således att köparen fortsätter säljarens verksamhet, vilket inte har varit fallet här. Bolagets förvärv har inte heller avsett samtliga skulder och tillgångar, vilket är en ytterligare omständighet som visar att förvärvet inte kan anses gälla själva verksamheten.

Kammarrätten fann att vad bolaget anfört inte föranledde annan bedömning än den vartill länsrätten kommit och avslog överklagandet.

Bolaget överklagade kammarrättens dom till Regeringsrätten och anförde bl.a. följande. När det gäller förvärvet av restaurangutrustningen anser bolaget att det redan av en språklig analys av begreppen överlåtelse och verksamhet framgår att det aktuella lagrummet tar sikte på fall där förvärvaren tar över den av överlåtaren bedrivna verksamheten. I bolagets fall bedrev överlåtaren av restaurangutrustningen restaurangverksamhet. Bolagets verksamhet omfattade däremot köp och försäljning av restaurangutrustning och inte bedrivande av restaurangverksamhet. När bolaget köpte utrustningen kan bolaget därför inte anses ha tagit över den verksamhet som bedrevs med hjälp av utrustningen. Dessutom förvärvade bolaget inte samtliga tillgångar som användes i den tidigare bedrivna restaurangverksamheten, bl.a. omfattade förvärvet inte hyresrätten till restauranglokalen. Därtill kommer att någon restaurangverksamhet inte bedrevs vid överlåtelsetidpunkten (restaurangen var stängd), vilket ytterligare ger stöd för att bolaget inte kan anses ha köpt en verksamhet.

Även om bolaget tolkning av den materiella frågeställningen skulle anses vara felaktig saknas enligt bolagets uppfattning formell grund för att frångå deklaration. För att efterbeskattning skall kunna ske krävs att den skattskyldige lämnat en oriktig uppgift. Vidare krävs att den oriktiga uppgiften är den primära orsaken till en felaktig beskattning, dvs. det föreligger krav på ett direkt orsakssamband. Kravet på direkt orsakssamband kan inte vara uppfyllt i fall där skattemyndigheten inför meddelandet av ett felaktigt beskattningsbeslut haft kännedom om, samt beaktat, samtliga relevanta omständigheter rörande den prövade sakfrågan. Den felaktiga beskattningen måste i en sådan situation primärt anses vara orsakad av skattemyndighetens felaktiga ställningstagande och inte av den oriktiga uppgiften. Enligt uppgift från bolagets företrädare lämnade bolaget i nu aktuellt fall in samtliga handlingar rörande köpet av restaurangutrustningen till skattemyndigheten innan förvärvet deklarerades. Innan skattemyndigheten meddelade det beslut som myndigheten sedan omprövade genom efterbeskattning hade myndigheten således tillgång till fullständigt faktaunderlag rörande förvärvet. Bolaget kan därför inte anses ha lämnat någon oriktig uppgift. Skulle bolaget trots allt anses ha lämnat en oriktig uppgift så är det inte den oriktiga uppgiften som är den primära orsaken till den, i förekommande fall, felaktiga beskattningen, varför kravet på direkt orsakssamband inte är uppfyllt.

RSV hemställde att överklagandet skulle lämnas utan bifall och anförde bl.a. följande. Enligt 8 § 18 GML, som motsvaras av 3 kap. 25 § mervärdesskattelagen (1994:200) ML, undantas varulager, inventarium och annan tillgång som tillhör verksamhet från skatteplikt när tillgången överlåts i samband med överlåtelse av verksamheten eller del därav eller övertas i samband med fusion eller liknande förfarande, allt under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig. Syftet med bestämmelserna i 8 § 18 GML var att undanröja de likviditetspåfrestningar som en oinskränkt skattskyldighet för omsättning av verksamhetstillgångar skulle ge upphov till i samband med överlåtelse av verksamhet eller del av verksamhet på annan person för fortsatt drift av verksamheten (se SOU 1987:45 s. 123). Det är tveksamt om överlåtelsen till bolaget skulle kunna anses utgöra överlåtelse av verksamhet i den mening som avses från mervärdesskattesynpunkt om den betraktas helt isolerat. Om däremot hela affärshändelseförloppet betraktas som en helhet, med beaktande av samtliga föreliggande omständigheter, bör bedömningen kunna bli en annan. Frågan blir om ett annat syfte än det ovan uttalade får anses uppnås om inte en från skatteplikt undantagen verksamhetsöverlåtelse anses föreligga i förevarande fall. Vid överlåtelse i flera led skall prövning av om en från skatteplikt undantagen omsättning föreligger göras vid varje omsättning (jfr Handledning för mervärdesskatt 1993 s. 161). Genom att sätta in ett ”mellanled” vid en överlåtelse av inventarier där säljaren är insolvent, såsom i förevarande fall, tillskapas en möjlighet till avdrag för ingående skatt utan att utgående skatt kommer att betalas, om säljaren i nära anslutning till överlåtelsen går i konkurs. Överlåts däremot inventarierna direkt till någon som kan anses fortsätta med verksamheten föreligger en överlåtelse av verksamhet som inte medför någon rätt till avdrag för ingående skatt. En bokstavstolkning av den aktuella bestämmelsen torde kunna leda till att en verksamhetsöverlåtelse inte kan anses föreligga i förevarande fall, medan en tolkning utifrån bestämmelsens syfte bör kunna leda till att det kan anses vara fråga om verksamhetsöverlåtelse. Övervägande skäl talar i förevarande fall för att syftet med bestämmelsen bör få bestämma tolkningen.

Regeringsrätten anförde följande.

Beträffande mervärdesskatt hänförlig till år 1991 är bestämmelserna i den numera upphävda GML tillämpliga.

Enligt 8 § 18 GML undantas varulager, inventarium och annan tillgång som tillhör verksamhet från skatteplikt när tillgången överlåts i samband med överlåtelse av verksamheten eller del därav eller övertas i samband med fusion eller liknande förfarande, allt under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig. Av anvisningarna till 17 § GML framgår att avdrag för ingående skatt skall styrkas av skattedebitering på inköpsfaktura, avräkningsnota eller motsvarande handling.

Efterbeskattning får enligt 38 § första stycket 1 GML ske om den skattskyldige i deklaration eller på annat sätt under förfarandet lämnat oriktig uppgift till ledning för beskattningen.

Skattetillägg skall enligt 64 a § första stycket GML påföras den skattskyldige om han i deklaration eller annat skriftligt meddelande som han avgett till ledning för beskattningen, lämnat uppgift som befinns oriktig. Skattetillägg påförs med tjugo procent av det skattebelopp, som ej skulle ha påförts eller som felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom om den oriktiga uppgiften godtagits. Skattetillägget får enligt 64 f § GML helt efterges bl.a. om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig med hänsyn till den oriktiga uppgiftens beskaffenhet eller annan särskild omständighet.

Av utredningen i målet framgår att bolaget den 12 augusti 1991 förvärvade bl.a. en restaurangs inventarier och varulager från restaurangidkaren samt den för honom förverkade hyresrätten till restauranglokalen från ägaren till den fastighet där restaurangen drevs. Samma dag vidareförsålde bolaget inventarierna och varulagret samt hyresrätten till en ny restauratör. Genom att de för verksamheten nödvändiga delarna, dvs. inventarierna, varulagret och hyresrätten, således kunnat återsamlas på en hand har den nye förvärvaren kunnat överta och återuppta driften av en fullständig verksamhet. Mot denna bakgrund är bolagets förvärv av inventarierna m.m. att betrakta som ett sådant övertagande av en del av den tidigare ägarens verksamhet som enligt 8 § 18 GML är undantagen från skatteplikt. Någon avdragsgill ingående mervärdesskatt uppkommer då inte för bolaget med anledning av förvärvet av restauranginventarierna.

För att bolaget skall kunna efterbeskattas i enlighet med vad nu sagts är det inte tillräckligt att det kan konstateras att ett tidigare beskattningsbeslut blivit felaktigt. För att efterbeskattning skall kunna ske krävs att skattemyndigheten dessutom kan visa att den skattskyldige lämnat oriktig uppgift till ledning för beskattningen. Med oriktig uppgift avses här inte enbart felaktiga sakuppgifter utan också förtigande av i sammanhanget väsentliga förhållanden.

Av handlingarna i målet framgår att bolaget till sin mervärdesskattedeklaration hade fogat en kopia av avtalet om köp av restaurangens inventarier m.m. och att det av detta avtal framgår att ett villkor för köpet var att fastighetsägaren accepterade bolaget som ny hyresgäst. Det bör redan på grund härav ha stått klart för skattemyndigheten att förvärvet av restaurangutrustningen m.m. inte kunde ses isolerat utan att det utgjorde en del av ett större sammanhang. Av handlingarna framgår vidare att bolaget förutom nämnda avtal har gett in också andra handlingar till skattemyndigheten till styrkande av sina yrkanden. Av ett meddelande den 17 maj 1999 framgår att Skattemyndigheten i Göteborg vid efterforskningar kunnat återfinna ett antal avtal, men inte deklarationen avseende redovisningsperioden juni–augusti 1991. I meddelandet uppges vidare att mervärdesskatteenheten upphörde i mitten av november 1991 och att det därför har varit svårt att hitta handlingar som inte avslutats på enheten samt att arkiven flyttats tre gånger. Vid nu angivna förhållanden kan det inte anses klarlagt att bolaget i nu aktuellt hänseende lämnat någon oriktig uppgift. Det saknas således i denna del förutsättningar för efterbeskattning och påförande av skattetillägg.

Regeringsrätten biföll överklagandet och förklarade med ändring av underinstansernas avgöranden att bolaget inte skulle efterbeskattas och inte heller påföras skattetillägg.

Regeringsrättens dom den 18 juni 2001 Överlåtelse av verksamhet

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Tillgångar har inte ansetts vara överlåtna i samband med överlåtelse av verksamheten.

Mervärdesskatt, redovisningsperioden juni 1995-januari 1996

Omständigheterna var i huvudsak följande.

R-AB förvärvade skeppet i augusti 1994 från A-HB. Köpeskillingen betalades huvudsakligen genom en revers. R-AB hade redan tidigare bedrivit restaurangrörelse på skeppet och fortsatte med denna verksamhet efter köpet. Genom avtal den 7 mars 1995 överlät R-AB rörelsen till S-KB för en köpeskilling om 1 kr. Enligt avtalet ingick ett varulager i överlåtelsen medan R-AB däremot behöll utskänkningstillståndet. Något avtal om uthyrning av skeppet har inte företetts i målet och någon hyra synes inte ha betalats till R-AB.

Enligt köpeavtal den 15 juni 1995 sålde R-AB skeppet och till detta hörande utrustning och inventarier enligt en särskild förteckning till aktiebolaget F (bolaget). Fordringar på förbättringsåtgärder som vidtagits av S-KB efter den 1 mars 1995 undantogs dock. Enligt köpeavtalet var bakgrunden till avtalet att konkursförvaltaren i A-HB konkurs krävt betalning av den reversskuld som uppkommit för R-AB vid dess förvärv av skeppet och att en bank lovat att bevilja R-AB kredit under förutsättning att skeppet omedelbart såldes till bolaget. R-AB debiterades utgående mervärdesskatt med anledning av försäljningen. S-KB fortsatte att bedriva restaurangrörelse ombord intill den 1 september 1995 och betalade hyra för skeppet till bolaget.

Skattemyndigheten beslutade att inte medge avdrag för ingående mervärdesskatt avseende förvärvet.

Bolaget överklagade skattemyndighetens beslut till länsrätten. Länsrätten, som avslog överklagandet, fann att det var fråga om överlåtelse av verksamhet och att bolaget därmed saknade avdragsrätt för ingående mervärdesskatt.

Bolaget överklagade länsrättens beslut till kammarrätten och anförde bl.a. följande. I första hand görs gällande att res judicata föreligger. Skattemyndigheten har tidigare beslutat att den aktuella överlåtelsen är skattpliktig och att skatt skall utgå. Skattemyndighetens beslut att fastställa R-AB:s utgående skatt är också ett beslut att fastställa bolagets ingående skatt till motsvarande belopp. Beslut får inte ändras till nackdel för skattskyldig som berörs av beslutet, se Kammarrättens i Göteborg domar den 18 mars 1996 i mål nr 9067-1994 och 9297-1994. Reciprocitetsprincipen betonas starkt i momssammanhang. I andra hand görs gällande att godtrosförvärv av ingående moms föreligger. Med hänvisning till Calor Celsius-målet, RÅ 1984 1:67, görs gällande att undersökningsplikten för köparen är mycket begräsad vad gäller yrkesmässigheten, så kallad faktisk villfarelse. Av Thermoved-målet, RÅ 1988 ref 74, framgår att rättsvillfarelse inte ger god tro. I det aktuella målet är det fråga om faktisk villfarelse angående R-AB:s status vid överlåtelsetidpunkten. Det är ostridigt i sig att skeppet är en skattepliktig vara, men att det kan vara undantaget skatteplikt enligt 3 kap. 25 § ML. Köparen är utlämnad till de uppgifter säljaren väljer att lämna och köparen skall därför inte behöva stå risken för en sådan bedömning när det är fråga om ofrivillig uppbördssyssla. Bolaget har avvaktat skattemyndighetens beslut vad avser fastställande av säljarens utgående skatt innan betalning inklusive skatt har utgivits. I sista hand görs gällande att en hel verksamhet inte har överlåtits. Som stöd härför anförde bolaget bl.a. följande. Det är inte riktigt att R-AB, genom att låta ett fristående driftsbolag, S-KB, tillfälligt driva restaurangverksamheten på skeppet, skulle ha etablerat en utarrendering av verksamheten. Det är ostridigt i målet att R-AB haft utskänkningstillståndet under hela S-KB:s tid och därmed även efter det att bolaget förvärvade skeppet den 15 juni 1995. Ett utskänkningstillstånd är av avgörande betydelse för att lönsamt kunna driva en restaurangverksamhet. En helt avgörande förutsättning för S-KB:s verksamhet har sålunda varit R-AB:s utskänkningstillstånd. Bolaget kan aldrig bedriva samma verksamhet som R-AB sägs ha gjort, det vill säga utarrendering, eftersom den huvudsakliga förutsättningen i utskänkningstillståndet saknas.

Skattemyndigheten, som bestred bifall till bolaget överklagande, anförde bl.a. följande. Bolagets åberopande av res judicata är helt felaktigt. Reciprocitetsprincipen har inte sådan betydelse i enskilda fall att den kan åberopas som grund för ett visst yrkande. Skattemyndigheten har således rätt att bedöma huruvida bolagets förvärv av skeppet medför rätt till avdrag för ingående skatt. Den av bolaget åberopade domen från Kammarrätten i Göteborg den 18 mars 1995, den så kallade Triljonendomen, har ändrats av Regeringsrätten varför den formella invändningen mot myndighetens handläggning inte längre är aktuell.

Vad gäller andrahandsyrkandet angående godtrosförvärv är det riktigt att man inte kan ställa orimliga krav på en köpares skyldighet att undersöka om det föreligger skatteplikt för den omsättning på vilken säljaren debiterat mervärdesskatt. Resonemanget kan i det aktuella fallet tillbakavisas eftersom det är samma person som har företrätt såväl säljare som köpare. Vad avser bolagets sista yrkande hänvisas till vad som anförts under processen i länsrätten. Det är i målet fråga om överlåtelse av i vart fall del av en verksamhet. Vad bolaget har anfört om utskänkningstillstånd föranleder ingen annan bedömning.

Bolaget uppgav vidare bl.a. följande. Bolaget har förvärvat den ingående mervärdesskatten i god tro vilket kan bevisas med köpeavtalet avseende fartyget. Av avtalet framgår att parterna skall avvakta skattemyndighetens bedömning innan de slutligen fixerar köpesumman med eventuell tillkommande moms. God tro har således förelegat, jämför RÅ 1984 1:67, vilket inte förtas av att en och samma person har företrätt såväl säljaren som köparen vilka båda är juridiska personer.

Kammarrätten, som gjorde samma bedömning som länsrätten, avslog överklagandet. Av domskälen framgår bl.a. att kammarrätten i likhet med länsrätten fann att skattemyndigheten inte är formellt bunden av ett tidigare beslut beträffande en skattskyldig då en bedömning skall göras beträffande en annan skattskyldig. Vidare framgår att kammarrätten fann att bolaget fick anses ha övertagit i vart fall den del av verksamheten i R-AB som utgjordes av skeppet med där bedriven restaurangrörelse i samband med överlåtelsen av skeppet. Verksamheten har fortsatt efter övertagandet. Den omständigheten att bolaget saknat utskänkningstillstånd föranleder ingen annan bedömning. Försäljningen av skeppet får således anses vara en sådan överlåtelse som avses i 3 kap. 25 § ML.

Bolaget överklagade kammarrättens beslut till Regeringsrätten och anförde bl.a. följande. Bolaget har som verksamhet att bedriva försäljning, förmedling och reparation av båtar och skepp. Den 15 juni 1995 förvärvades skeppet från R-AB. Detta förvärv var ett naturligt led i den av bolaget bedrivna verksamheten. R-AB:s restaurangverksamhet förvärvades inte. Det allmännas argumentering i denna del kan inte anses styrka att bolaget övertagit någon del av den restaurangverksamhet som R-AB bedrivit. R-AB bedrev vid tidpunkten för överlåtelsen inte någon verksamhet som omfattades av innehavet av skeppet eftersom restaurangen tidigare hade överlåtits till S-KB. Då S-KB inte ingått särskilt avtal med R-AB avseende hyra av skeppet kan detta inte anses utgöra en verksamhet. Den omständigheten att bolaget under en kortare tid efter förvärvet (15 juni 1995 – september 1995) lät S-KB fortsätta att bedriva restaurangverksamhet på skeppet kan inte anses påverka bolagets verksamhet vad gäller dess inriktning och omfattning såsom den kommit till uttryck i bolagsordningen. Fråga får istället anses vara om tillfällig användning av en bolaget tillhörig lagertillgång, dvs. skeppet. Bolaget har inte haft grundad anledning att ifrågasätta huruvida mervärdesskatt rätteligen var debiterad i fakturan. Bolaget har således rätt till avdrag för i fakturan debiterad mervärdesskatt, jfr RÅ84 1:67, särskilt mot bakgrund av att samma lokala skattekontor som förvägrat bolaget avdraget för den ingående skatten beslutat att R-AB skulle redovisa utgående mervärdesskatt för samma affärstransaktion. Skattemyndigheten har uttryckligen framfört att säljaren skulle redovisa utgående skatt. Härav följer att bolaget har rätt att dra av ett belopp såsom för ingående skatt motsvarande det belopp som R-AB, säljaren, i sin faktura tagit upp som utgående skatt efter beslut av skattemyndigheten.

RSV, som ansåg att bolagets överklagande skulle lämnas utan bifall, anförde bl.a. följande. I och med överlåtelsen av restaurangen till S-KB kan R-AB inte längre anses ha bedrivit restaurangverksamhet. Vid tidpunkten för överlåtelsen av skeppet till bolaget bedrev R-AB således inte restaurangverksamhet utan verksamheten avseende upplåtelse av restauranglokal. Den omständigheten att R-AB inte ingått särskilt avtal om hyra med S-KB kan inte föranleda annan bedömning. Eftersom S-KB fortsatte att bedriva restaurangverksamhet på fartyget en tid efter det att bolaget övertagit fartyget får detta bolag i och med övertagandet av skeppet anses ha övertagit, förutom skeppet även R-AB:s verksamhet avseende upplåtelse av restauranglokal. Den överlåtna verksamhetens karaktär får därmed anses vara densamma före och efter överlåtelsetidpunkten.

Samma person har företrätt såväl köpare som säljare vid överlåtelsen. Köparen (bolaget) måste anses ha haft möjlighet att få alla de uppgifter det behövde för sin bedömning. Bolaget måste anses ha haft grundad anledning att ifrågasätta om fråga inte varit om verksamhetsöverlåtelse. RSV anser även i likhet med vad Kammarrätten i Göteborg anfört att skattemyndigheten inte är formellt bunden av ett tidigare beslut beträffande en skattskyldig då en bedömning skall göras beträffande en annan skattskyldig.

Regeringsrätten gjorde följande bedömning.

Enligt artikel 5 (8) i det sjätte mervärdesskattedirektivet (rådets direktiv 77/388/EG) får medlemsstaterna anse att någon leverans av varor inte har skett ”vid överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav, vare sig den sker mot vederlag eller ej eller som tillskott till ett bolag”. Frågan vad som i detta sammanhang avses med uttrycket ”samtliga tillgångar eller någon del därav” har inte prövats av EG-domstolen. Ledning kan dock hämtas från vissa avgöranden där domstolen haft att tolka andra EG-rättsliga bestämmelser som förutsätter att ett företag eller en del av ett företag är föremål för överlåtelse. Avgörande (se bl.a. domarna i målen C-24/85, C/50/91, C-29/91 och C-408/98) synes ge grund för följande allmänna slutsatser. En företagsöverlåtelse anses normalt föreligga om det som överlåtelsen omfattar behåller sin identitet i den meningen att de aktiviteter som bedrevs av överlåtaren med hjälp av det överlåtna fortsätts eller återupptas av förvärvaren. Detta kan också uttryckas så att fråga skall vara om överföring av en pågående verksamhet eller ett i drift varande företag (”a going concern”). Som del av verksamhet anses en tillgång eller ett kollektiv (”aggregate” eller ”amalgam”) av tillgångar (och i förekommande fall personal) som i princip kan fortsätta att fungera som en enhet och bidra till att realisera ett specifikt verksamhetsmål.

Bestämmelsen i 3 kap. 25 § ML är att uppfatta som ett utnyttjande från svensk sida av den valmöjlighet som artikel 5 (8) i direktivet ger medlemsstaterna. De internrättsliga begreppen ”verksamhet” och ”del av verksamhet” skall därför tolkas så att överensstämmelse uppnås med innebörden av det i direktivet använda uttrycket ”samtliga tillgångar eller någon del därav”. Med hänsyn till att det är fråga om ett undantag från den generella skatteplikten för omsättning av varor bör vidare iakttas att tolkningen skall göras restriktivt så att påförande av utgående skatt hos överlåtaren inte underlåts och avdrag för ingående skatt inte vägras förvärvaren i andra fall än då det klart framgår att förutsättningarna för tillämpning av undantagsbestämmelsen är uppfyllda.

Frågorna om skattskyldighet för överlåtaren och avdragsrätt för förvärvaren avgörs genom separata beskattningsbeslut, som ibland kan komma att fattas av skilda skattemyndigheter. Ett ställningstagande beträffande skatteplikten är inte formellt bindande vid prövningen av avdragsrätten. Inte minst av rättssäkerhetsskäl är det dock angeläget att bedömningarna i största möjliga utsträckning stämmer överens. Om skattemyndigheten vid en reell prövning av skatteplikten funnit att bestämmelsen i 3 kap. 25 § ML inte är tillämplig, bör sålunda ett motsatt ställningstagande vid prövningen av förvärvarens avdragsrätt normalt komma i fråga endast om nya omständigheter framkommit som motiverar en ändrad bedömning.

Regeringsrätten fann att den i målet aktuella överlåtelsen borde bedömas enligt följande. R-AB som var verksam inom restaurangbranschen, använde till en början skeppet i den egna verksamheten men upplät det senare till S-KB för att det skulle användas som lokal i det företagets restaurangrörelse. Även efter denna upplåtelse synes skeppet med tillhörande utrustning ha utgjort inventarium i R-AB:s restaurangverksamhet. Bolaget skall inte enligt sin bolagsordning bedriva restaurangrörelse och har inte heller, såvitt framgått av handlingarna, bedrivit någon sådan verksamhet. I överensstämmelse med den bedömning som gjordes av skattemyndigheten när R-AB med anledning av överlåtelsen av skeppet påfördes mervärdesskatt finner Regeringsrätten att överlåtelsen skall anses ha avsett inventarier i R-AB:s verksamhet och inte en del av detta bolags verksamhet i den mening som avses i 3 kap. 25 § ML. Den omständigheten att skeppet vid tiden för överlåtelsen var upplåtet till tredje man och att denna upplåtelse fortgick några månader efter det att bolaget förvärvat skeppet ändrar inte bedömningen. Bolaget har följaktligen rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt med belopp motsvarande den mervärdesskatt som med anledning av överlåtelsen av skeppet påförts R-AB.

Kommentar:

Det förhållande att skattemyndigheten har bedömt att säljarens överlåtelse inte var att betrakta som överlåtelse av verksamhet enligt 3 kap. 25 § ML synes ha varit avgörande för utgången i det här fallet.

Regeringsrätten anför att ett ställningstagande beträffande skatteplikten inte är formellt bindande vid prövningen av avdragsrätten. Inte minst av rättssäkerhetsskäl är det dock angeläget att bedömningarna i största möjliga utsträckning stämmer överens. Om skattemyndigheten vid en reell prövning av skatteplikten funnit att bestämmelsen i 3 kap. 25 § ML inte är tillämplig, bör sålunda ett motsatt ställningstagande vid prövningen av förvärvarens avdragsrätt normalt komma i fråga endast om nya omständigheter framkommit som motiverar en ändrad bedömning.

Av domen framgår inga närmare omständigheter kring skattemyndighetens ställningstagande vad gäller säljarens skattskyldighet. Följande lämnar dock viss vägledning. Bolaget anför bl.a. följande. ”Bolaget har således rätt till avdrag för i fakturan debiterad mervärdesskatt, jfr RÅ84 1:67, särskilt mot bakgrund av att samma lokala skattekontor som förvägrat bolaget avdraget för den ingående skatten beslutat att R-AB skulle redovisa utgående mervärdesskatt för samma affärstransaktion. Skattemyndigheten har uttryckligen framfört att säljaren skulle redovisa utgående skatt”. Regeringsrätten anför följande. ”I överensstämmelse med den bedömning som gjordes av skattemyndigheten när R-AB med anledning av överlåtelsen av skeppet påfördes mervärdesskatt ...”. Sammantaget synes detta tala för att skattemyndigheten har gjort en faktisk bedömning av omständigheterna kring överlåtelsen och meddelat säljaren att det var fråga om en skattepliktig omsättning, dvs. det var inte fråga om ett s.k. automatiskt beslut enligt 11 kap. 16 § SBL. Vidare synes inga nya omständigheter ha framkommit vid skattemyndighetens bedömning av köparens förvärv.

RR:s dom den 21 juni 2001 Fråga om skattefrihet för utdelning som svenskt aktiebolag mottar från dotterbolag i Schweiz

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Inkomsttaxering 2000-2002

SRN:s förhandsbesked den 22 september 1999 har refererats i rättsfallsprotokoll 35/99.

C AB är ett svenskt holdingbolag som har dotterbolagen AG1 och AG2, båda verksamma i Schweiz. AG 2 är ett holdingbolag till ett engelskt bolag som driver verksamhet genom dotterbolag i England, Sverige och USA. Utdelning från AG1 till C AB är skattefri enligt artikel 25 § 5 i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Schweiz (SFS 1992:856) och utdelning från AG2 till C AB är skattefri enligt 4 § b) lagen (1987:1182) om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Schweiz. C AB överväger att överlåta aktierna i AG2 till AG1. I anslutning härtill uppkommer frågan om utdelning från AG1 till C AB är skattefri. Utdelningen kommer att härröra från de båda bolagen AG1 och AG2 till ungefärligen lika stora delar.

RR fastställde SRN:s förhandsbesked med bl.a. följande motivering:

Av artikel 25 § 5 i dubbelbeskattningsavtalet framgår bl.a. att utdelning från ett bolag med hemvist i Schweiz till ett bolag med hemvist i Sverige är undantagen från svensk skatt, under förutsättning att det utbetalande bolagets inkomst huvudsakligen härrör, direkt eller indirekt, från annan verksamhet än förvaltning av värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom och verksamheten bedrivs i Schweiz av det utbetalande bolaget.

Som tidigare nämnts framgår av förutsättningarna för förhandsbeskedet att utdelning från AG1 till C AB skulle härröra till ungefär lika stor del från AG1:s verksamhet som från AG2:s förvaltningsverksamhet. Utdelningen kan därmed inte anses uppfylla det i artikeln uppställda kravet på att inkomsten huvudsakligen skall härröra från annan verksamhet än förvaltningsverksamhet.

Enligt 4 § b) i lagen skall utdelning från bolag med hemvist i Schweiz till bolag med hemvist i Sverige, förutom i fall som anges i artikel 25 § 5 i avtalet, vara befriad från skatt om den utdelning som betalas av bolaget med hemvist i Schweiz huvudsakligen utgörs av utdelning vilken detta bolag mottagit på aktier eller andelar, som bolaget innehar i bolag med hemvist i annan stat än Schweiz, och vilken skulle ha varit undantagen från svensk skatt om de aktier eller andelar för vilka utdelningen betalas hade innehafts direkt av bolaget med hemvist i Sverige.

Som Skatterättsnämnden har funnit uppfyller utdelningen från AG1 inte heller i detta hänseende huvudsaklighetskriteriet eftersom utdelningen inte kan sägas huvudsakligen utgöras av utdelning som AG1 mottagit på sätt som sägs i bestämmelsen.

Något stöd för att, som C AB hävdar, behandla utdelningen på annat sätt än som nu redovisats föreligger enligt Regeringsrättens mening inte.

RR:s dom den 10 juli 2001 Begreppen ”bosatt i Sverige” i artikel 25 § 2 i det svensk-schweiziska skatteavtalet (SFS 1987:1182) och ”väsentlig anknytning” till Sverige i 3 kap. 3 § första stycket 3 inkomstskattelagen (1999:1229) – IL

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Inkomsttaxering 2002-2004

X äger samtliga aktier i ett svenskt aktiebolag, AB, som äger aktier för förvaltning och likvida medel. AB äger även ett svenskt fastighetsförvaltande bolag Y som äger fastigheter med ett sammanlagt taxeringsvärde på drygt 41 mkr.

Inför en utflyttning till Schweiz alt. Storbritannien frågar X

1. om aktieinnehavet i Y kan anses medföra att X erhåller väsentlig anknytning till Sverige; och

2. om uttrycket ”bosatt i Sverige” i skatteavtalet mellan Sverige och Schweiz även avser det förhållandet att det föreligger väsentlig anknytning till Sverige.

SRN fann i förhandsbesked den 20 januari 2001 att X skall anses ha väsentlig anknytning till Sverige och att begreppet bosatt i skatteavtalet avser även den som har väsentlig anknytning till Sverige enligt intern svensk rätt.

I sin motivering till fråga 1 anförde nämnden att vid bedömningen av om väsentlig anknytning till Sverige föreligger skall enligt 3 kap. 7 § IL bl.a. beaktas om personen är ekonomiskt engagerad här genom att inneha tillgångar som, direkt eller indirekt ger honom ett väsentligt inflytande i näringsverksamhet här. Nämnden fann att vid ovan angivna faktiska förhållanden får X anses ha väsentlig anknytning till Sverige.

Beträffande fråga 2 lämnande nämnden följande motivering:

Bestämmelsen i artikel 25 § 2 i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Schweiz om att en fysisk person med hemvist i Schweiz må beskattas i Sverige oavsett övriga bestämmelser i avtalet om han även anses bosatt i Sverige infördes med anledning av ändringen av det svenska bosättningsbegreppet till att omfatta även personer som har väsentlig anknytning hit (prop. 1965:177 s. 37).

X överklagade och anförde i RR:

N AB kan komma att avyttra det fastighetsförvaltande dotterbolaget innan han avflyttar från Sverige. För det fall detta dotterbolag avyttras kan väsentlig anknytning till Sverige inte anses föreligga endast på grund av hans innehav av aktier i N AB. Det torde enligt X:s mening för övrigt strida mot den övergripande regeln om fri rörlighet för personer inom Europeiska unionen att beskatta honom på ett sådant sätt att han hindras att bosätta sig och arbeta i Storbritannien. X diskrimineras jämfört med andra länders EU-medborgare. En beskattning som medför sådana konsekvenser för den enskilde EU-medborgaren hindrar den fria rörligheten och den fria etableringsrätten och är därmed inte förenlig med EG-rätten såsom den kommer till uttryck i Romfördraget.

RR fastställde SRN:s förhandsbesked med följande skäl:

Prövningen i RR av ett förhandsbesked bör i regel inte grundas på andra faktiska förutsättningar än de som har legat till grund för SRN:s bedömning. Klaganden har först i RR anfört att det fastighetsförvaltande dotterbolaget kan komma att avyttras innan han flyttar från Sverige. RR bortser därför från denna uppgift och utgår från de förutsättningar som har legat till grund för SRN:s avgörande. Med denna utgångspunkt gör RR samma bedömning som SRN beträffande de ställda frågorna.

SRN:s förhandsbesked den 13 juni 2001 Fråga om en s.k. besparingsskog kan ta emot skattefri utdelning från ett aktiebolag

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Inkomsttaxeringarna 2002 – 2004

En s.k. besparingsskog (Besparingsskogen) är en sådan obegränsat skattskyldig samfällighet som avses i 6 kap. 6 § 1 st. inkomstskattelagen (IL). Besparingsskogen äger 33 procent av aktierna i ett aktiebolag för vidareförädling av sågade varor (Aktiebolaget).

Fråga

Kan Besparingsskogen ta emot skattefri utdelning från Aktiebolaget?

FÖRHANDSBESKED

”Besparingsskogen skall ta upp utdelning från Aktiebolaget.

MOTIVERING

Av 24 kap. 15 § inkomstskattelagen (1999:1229) framgår vilka skattesubjekt som inte skall ta upp utdelning på näringsbetingade aktier. Besparingsskogen ingår inte bland de uppräknade subjekten. Besparingsskogen är därför inte befriad från skatt för utdelning på aktierna i Aktiebolaget.”

Kommentar

Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s uppfattning och har inte överklagats.

SRN:s förhandsbesked den 26 april 2001 Skattesats vid transport med bergbana

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Skatterättsnämnden har ansett att transporter som sker med bergbana är att betrakta som tjänst avseende personbefordran för vilken en reducerad mervärdesskattesats är tillämplig.

Mervärdesskatt, redovisningsperioder under tiden den 1 december 2000 – den 30 november 2003

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Bolaget X (bolaget) äger en bergbana som byggts på Y:s friluftsmuseum. Friluftsmuseumet ligger på en platå som är betydligt högre än omkringliggande område. Bergbanan anlades för att erbjuda en bekväm uppfart och därigenom öka friluftsmuseumets besöksfrekvens. Samarbetet med Y baserar sig på ett avtal där bolaget förbinder sig att uppföra en komplett bergbaneanläggning för personbefordran. Därutöver har bolaget uppfört erforderliga byggnader, banvall, trappor, ramper, vändkors och stängsel. Bolaget svarar för skötsel och underhåll av banan. Verksamheten har pågått hela tiden sedan banan anlades. Försäljning av biljetter till bergbanan ombesörjs, utan kostnad för bolaget, av Y i samband med försäljning av entréavgiften till friluftsmuseumet. Två separata kvitton lämnas, ett för entré och ett för bergbanan. Antalet resenärer varierar med säsongen. Per år har antalet resenärer uppgått till totalt 60 000 – 70 000 st. Bergbanan har en längd av 300 meter och trafikeras med en vagn som rymmer totalt 47 personer.

Fråga i ärendet var om de transporter som sker med bergbanan är att betrakta som tjänst avseende personbefordran för vilken en reducerad mervärdesskattesats är tillämplig.

FÖRHANDSBESKED

Mervärdesskatt skall till och med den 31 december 2000 tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget för transport med bergbanan. För tiden därefter utgör skattesatsen 6 procent.

MOTIVERING

Enligt 7 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, skall skatt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket. Till utgången av 2000 gällde enligt andra stycket 2 att skatt skulle tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget för personbefordran utom sådan befordran där resemomentet var av underordnad betydelse. Den 1 januari 2001 trädde genom SFS 2000:1357 nya bestämmelser i kraft som innebär att skattesatsen för personbefordran sänktes till 6 procent av beskattningsunderlaget (7 kap. 1 § tredje stycket 7 ML).

Motsvarande bestämmelser om tillämplig skattesats fanns i 13 § i den numera upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt. Bestämmelser om att reducerad skattesats skulle tillämpas för personbefordran infördes i denna lag fr.o.m. 1992 (SFS 1991:1755). I förarbetena (prop. 1991/92:50 s. 14) uttalades härvid bl.a. att med personbefordran åsyftades inte bara resor i kollektivtrafik och taxiresor utan även turist- och charterresor, sightseeingturer och liknande, oavsett vilket transportmedel som användes. Däremot borde rena nöjesattraktioner såsom t.ex. karusellturer, turer i berg- och dalbanor, ponnyridning, rundturer på nöjesanläggningar, bilbanor och liknande inte anses som personbefordran i detta sammanhang, även om dessa tillhandahållanden i viss utsträckning kunde innefatta ett transportmoment. Inte heller borde andra tillhandahållanden där transporten var av underordnad betydelse, t.ex. hissar till utsiktstorn och liknande, räknas som personbefordran.

Nämnden gjorde följande bedömning.

Av handlingarna framgår att det huvudsakliga syftet med bergbanan är att transportera besökare 300 meter uppför en brant backe till bekväm promenadhöjd. Vid sådant förhållande skall transport med bergbanan vid bestämmande av skattesatsen anses som personbefordran i mervärdesskattehänseende.

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats.

SRN:s förhandsbesked den 27 april 2001 Minskning av beskattningsunderlaget vid bonus

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Skatterättsnämnden har ansett att bonus, som lämnats vid inköp, medför rätt till minskning av beskattningsunderlaget för det företag som slutligt står kostnaden för den.

Mervärdesskatt, redovisningsperioder under tiden den 1 april 2000 – den 31 mars 2003

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Sökandebolagen, som bedriver försäljning av bl.a. sportartiklar, är medlemmar i en ekonomisk förening, vilken äger företaget X AB. Inom kedjan finns ett bonussystem, Klubb X, i vilket en kund får bli medlem mot en årlig avgift. Medlemsskapet innebär i princip att kund som under en 12-månadersperiod sammanlagt i en eller flera butiker gör inköp för mer än 2 000 kr erhåller viss bonus beräknad på det överskjutande inköpsbeloppet. Bevis om denna bonus får kunden genom en bonuscheck månaden efter periodens utgång. Denna check kan utnyttjas i alla butiker som ingår i kedjan vid köp av varor, oavsett i vilken eller vilka butiker de bonusgrundande inköpen gjorts. I utbyte mot bonuschecken lämnar butiken viss rabatt på inköpet. Oaktat rabatten redovisar dock butiken mervärdesskatt som om varan sålts till fullt pris.

För att bonus på ett inköp skall belasta resultatet i den butik, i vilken det bonusgrundande inköpet har gjorts, har ett särskilt datorstött system skapats för avräkning mellan butikerna. Detta system, som förvaltas av X AB, innebär att uppgifter månadsvis tas fram och rapporteras till varje butik om hur den bonus, som intjänats på inköp i den butiken, har utnyttjats av kunderna vid inköp i denna och övriga butiker i kedjan samt om i butiken utnyttjats bonuscheck som grundar sig på inköp i andra butiker. Vid avräkning kan därvid uppkomma såväl skulder till någon eller några butiker som fordringar på dessa. Således uppkommer en skuld om en bonuscheck, till den del den är grundad på inköp i butiken, har utnyttjats för inköp i andra butiker. På motsvarande sätt uppkommer en fordran till den del butiken vid försäljningar inlöst bonuscheckar, som grundar sig på av kunden gjorda inköp i andra butiker. Fordrings- och skuldförhållandena regleras genom ett särskilt clearingförfarande via X AB.

Bolaget önskade få svar på följande frågor.

Fråga 1

Har det bolag/butik som slutligen står för bonusen gentemot kunden rätt att reducera den utgående momsen?

Fråga 2

I vilken momsredovisningsperiod har bolaget/butiken rätt att reducera den utgående momsen?

Fråga 3

Har bolaget/butiken rätt att reducera den utgående momsen med stöd av butiksrapporterna från det särskilda dator stödda systemet (som erhålls tillsammans med fakturan/kreditfakturan från bolaget?

FÖRHANDSBESKED

Fråga 1

Bonus, som lämnats vid inköp, medför rätt till minskning av beskattningsunderlaget för det företag som slutligt står kostnaden för den.

Fråga 2

Ändringen av beskattningsunderlaget skall ske för den redovisningsperiod under vilken kostnaden för lämnad bonus enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts.

BESLUT

I de delar ansökningen inte har besvarats avvisas den.

Nämnden gjorde följande bedömning.

Fråga 1

Om den skattskyldige i efterhand lämnar sådana bonus, rabatter eller andra nedsättningar av priset som inte är beroende av att betalning görs inom en viss tid, får han enligt 7 kap. 6 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, minska beskattningsunderlaget med beloppet av den lämnade prisnedsättningen.

Bestämmelsen har sin motsvarighet i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Enligt artikel 11 A.3 a och b i detta direktiv får inte beskattningsunderlaget innefatta prisnedsättningar i form av kassarabatter eller rabatter som ges till kunden och kontoförs vid tidpunkten för tillhandahållandet. I de fall priset nedsatts efter det att tillhandahållandet ägt rum, skall enligt artikel 11 C.1 beskattningsunderlaget nedsättas i överensstämmelse därmed på de villkor som medlemsstaterna bestämmer. Dessa regler har prövats av EG-domstolen i några domar vilkas innebörd i korthet kan sammanfattas enligt följande. Om en skattskyldig person i samband med försäljning av en vara, utan vederlag lämnar kunden en rabattkupong som berättigar kunden till inköp vid ett senare tillfälle av varor till ett pris som minskas med rabattkupongens nominella belopp, inräknas inte detta belopp i beskattningsunderlaget när kupongen utnyttjas vid ett senare köp (mål C-126/88 ang. Boots Company plc). Vidare gäller att om annan, än den i tillverknings- och försäljningskedjan som mot kupong till en slutlig konsument sålt en vara till rabatterat pris, står för kostnaden för rabatten, är det denne som har rätt att sätta ned sitt beskattningsunderlag (mål C-317/94 ang. Elida Gibbs Ltd). Den tolkning av reglerna som domstolen gjort följer dels av principen att beskattningsunderlaget för den mervärdesskatt som skall utgå inte får uppgå till högre belopp än den ersättning som den slutlige konsumenten faktiskt betalar, dels av principen om skattemässig neutralitet som innebär att likvärdiga varor skall beskattas lika mycket inom varje land oavsett hur lång produktions- och distributionskedjan är.

Det i ärendet aktuella bonussystemet innebär att det företag som gjort en bonusgrundande försäljning också är den som står kostnaden för den rabatt som lämnas till köparen när denne vid ett senare tillfälle utnyttjar den bonus som han har tjänat in vid det inköpstillfället. Detta får anses innebära att företaget återbetalar en del av ersättningen för varan vid denna försäljning. Även om avräkningssystemet på grund av konstruktionen av samarbetet inom kedjan inte synes kunna medge att rabatten direkt kan hänföras till beskattningsunderlaget för den bonusgrundande transaktionen innebär rabatten att beskattningsunderlaget blir för högt om en justering inte medges.

Mot bakgrund av det nu anförda fann nämnden att ett sökandebolag inom kedjan har rätt att justera beskattningsunderlaget med belopp som bolaget är skyldigt att utge eller avräkna i följd av utnyttjad bonuscheck i butik i kedjan.

Fråga 2

Av 13 kap. 24 § ML framgår att om beskattningsunderlaget för tidigare redovisad utgående skatt minskar på grund av bl.a. nedsättning av priset enligt 7 kap. 6 § ML får den skattskyldige i den ordning som gäller för hans redovisning dra av ett belopp motsvarande den del av den tidigare redovisade skatten som är hänförlig till minskningen. En sådan ändring skall enligt kapitlets 25 § göras för den redovisningsperiod under vilken nedsättningen enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts.

Nämnden fann att frågan inte borde besvaras i vidare omfattning än vad som nu sagts och avvisade ansökningen i den mån frågan inte kan anses besvarad.

Fråga 3

Nämnden fann att frågan inte lämpade sig för förhandsbesked varför den avvisades.

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats.

SRN:s förhandsbesked den 18 juni 2001 Minskning av beskattningsunderlaget vid varureturer

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Skatterättsnämnden har ansett att rätt att minska beskattningsunderlaget förelåg vid sådana varureturer som avsågs med ansökningen under förutsättning att en kreditnota eller därmed jämförlig handling utfärdades.

Mervärdesskatt, redovisningsperioder under tiden den 1 april 2001 – den 31 mars 2004

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Bolaget X och bolaget Y ingår i samma koncern och deras verksamheter består i postorderförsäljning av kläder. Av organisatoriska skäl avser man att låta ett bolag inom koncernen (Finansieringsföretaget) förvärva, förvalta och uppbära betalning på kundfordringar som har uppkommit bolagens verksamheter. Finansieringsbolaget kommer därvid att vid utgången av varje månad förvärva samtliga i bolagens verksamheter uppkomna kundfordringar. Vidare kommer bolagen enligt avtal att vara förpliktigade att återköpa sådana kundfordringar som visar sig vara osäkra. Det köprättsliga ansvaret mot kunderna övergår inte till finansieringsföretaget genom fordringsöverlåtelserna. När bolagen överlåter kundfordringarna förvärvar finansieringföretaget endast rätten att erhålla betalning från kunderna. Kunderna kan alltjämt vända sig mot bolagen om de vill returnera varorna, göra reklamation, häva köpet etc.

Bolagen önskade svar på följande frågor.

1. Har bolagen vid varureturer rätt att minska beskattningsunderlaget jämlikt 7 kap. 6 § första stycket mervärdesskattelagen (ML).

2. om svaret på föregående fråga besvaras nekande önskar bolagen även svar på frågan om rätt att minska beskattningsunderlaget jämlikt 7 kap. 6 § ML föreligger om avtalen mellan bolagen och finansieringsföretaget innehåller en bestämmelse som stipulerar att överlåtelser av fordringar från försäljningar som orsakar varureturer skall gå åter till bolagen.

FÖRHANDSBESKED

Fråga 1

Under förutsättning att bolagen utfärdar kreditnota eller därmed jämförlig handling har de rätt att minska beskattningsunderlaget vid sådana varureturer som avses med ansökningen.

MOTIVERING

Bestämmelserna i 7 kap. 6 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, ger bl.a. den som har tillhandahållit varor eller tjänster rätt att vid en efterföljande kreditering reducera sitt beskattningsunderlag i motsvarande mån. Vid en kundkreditering skall den skattskyldige enligt 11 kap. 8 § samma lag utfärda en kreditnota eller jämförlig handling.

Motsvarande regler i EG-rätten om reducering av beskattningsunderlaget finns i artikel 11 i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Dessa regler är uttryck för den grundläggande principen att beskattningsunderlaget utgörs av det vederlag som faktiskt har erhållits och att följaktligen ett större mervärdesskattebelopp än den skattskyldige har erhållit inte kan tas ut (jfr EG-domstolens dom i mål 330/95 ang. Goldsmiths (Jewellers) Ltd).

Mot bakgrund av det ovan sagda fann skatterättsnämnden att sökandebolagen under de angivna förutsättningarna hade rätt att minska beskattningsunderlaget när sådana varureturer som avses med ansökningen äger rum. En förutsättning för detta är dock att sökandebolagen utfärdar en sådan kreditnota eller därmed jämförlig handling som avses i 11 kap. 8 § ML (fråga 1).

Med hänsyn till svaret på fråga 1 förföll fråga 2.

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats.

SRN:s förhandsbesked den 21 juni 2001 Telekommunikationstjänst enligt 5 kap. 7 § andra stycket 10 ML

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 augusti 2001.

Skatterättsnämnden har ansett att fråga var om en sådan telekommunikationstjänst som avses i 5 kap. 7 § andra stycket 10 mervärdesskattelagen (1994:200), ML

Mervärdesskatt, redovisningsperioder under tiden den 1 maj 2000 – den 30 april 2003

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Bolaget X (bolaget) avser att bygga ett fiberoptiskt nätverk i Sverige för telekommunikationsförbindelser, s.k. bredbandsteknologi. Fiberoptiska kablar kommer att grävas ner i marken och skapa en förbindelse mellan vissa svenska städer. Bolaget kommer att förvärva ledningar och fibrer för byggandet av det fiberoptiska nätverket. De faktiska kablarna i marken, samt nätverkets elektroniska utrustning, kommer att ägas av bolaget. Bolaget kommer vidare att äga eller hyra de byggnader som krävs för att rymma den elektroniska utrustningen.

Det svenska nätverket kommer att förbindas med andra nätverk i Europa. Två fiberoptiska undervattenskablar kommer att dras från Sverige till två andra länder (ett inom EG och ett utanför EG). Den ena kabeln kommer att byggas av bolaget och närstående bolag, medan den andra kabeln kommer att hyras från utomstående part. Bolaget kommer att äga respektive hyra undervattenskablarna till den del de är belägna på svenskt territorium.

När byggnationen är färdig avser bolaget att upplåta rätten att utnyttja det i Sverige belägna nätverkets kapacitet till ett bolag i ett land utanför EG, Y. Detta utländska bolag kommer att kombinera den kapacitet som förvärvas av bolaget med kapacitet i liknande nätverk i andra länder och på så vis bilda ett större sammanhängande nätverk. Det sammanhängande nätverket kommer att kontrolleras centralt och styras från utlandet. Y kommer att upplåta kapacitet i det totala nätverket till olika kunder.

Bolagets avtal med Y kommer endast att omfatta upplåtelse av kapacitet. Kablarna och tillhörande kringutrustning kommer såväl att ägas som disponeras av bolaget. Upplåtelsen av kapacitet avser en tid motsvarande det i Sverige belägna nätverkets hela livslängd. Upplåtelsens längd kan naturligtvis omförhandlas under förutsättning att avtalsparterna är överens om att tiden skall förkortas.

Bolaget överväger att i avtalet med Y dela upp tillhandahållandet i dels kapacitetsupplåtelse och dels löpande skötsel och underhåll av kablar och tillhörande kringutrustning. Bredbandskablarna och kringutrustningen kommer även i detta alternativ att ägas och disponeras av bolaget.

Bolaget önskade svar på följande frågor.

1. Kommer bolaget att medges återbetalning av ingående mervärdesskatt vid upplåtelse av nätverkets kapacitet till Y?

2. Om svaret på fråga 1 är nej:

Blir svaret på fråga 1 annorlunda om rätten att nyttja nätverkets kapacitet upplåts till två eller flera bolag i land utanför EG?

3. Blir svaret på fråga 1 och/eller 2 annorlunda om upplåtelsen av nätverkets kapacitet avser en kortare tid än nätverkets livslängd?

4. Blir svaret på fråga 1 och 2 annorlunda, dvs. kommer bolagets upplåtelse av kapacitet bedömas som fastighetsupplåtelse, om bolaget enligt avtalet med Y i tillägg till en exklusiv kapacitetsupplåtelse tillhandahåller och tar betalt för tjänster i form av skötsel och underhåll av bredbandskablar och tillhörande kringutrustning?

FÖRHANDSBESKED

Fråga 1

Bolagets upplåtelse enligt frågan utgör en sådan telekommunikationstjänst som avses i 5 kap. 7 § andra stycket 10 mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

Frågorna 3 och 4

Svaret på fråga 1 förändras inte av att upplåtelsen avser en kortare tid än nätverkets livslängd eller att upplåtelsen endast avser upplåtelse av nätverkskapacitet men inte skötsel och underhåll av bredbandskablar och tillhörande kringutrustning.

AVVISNING

Fråga 1 avvisas till den del den inte har besvarats genom förhandsbeskedet.

MOTIVERING

Fråga 1

Enligt 5 kap. 7 § tredje stycket 2 ML skall tjänster som anges i andra stycket anses omsatta utomlands om de tillhandahålls en förvärvare i ett land utanför EG. I punkt 10 i andra stycket anges telekommunikationstjänster, varmed förstås dels tjänster som avser överföring, sändning eller mottagning av signaler, skrift, bilder och ljud eller information i övrigt med hjälp av tråd, radio eller optiska eller andra elektromagnetiska medel, dels tjänster som avser överlåtelse eller upplåtelse av rättighet att utnyttja kapacitet för sådan överföring, sändning eller mottagning.

En bestämmelse med motsvarande innehåll finns i artikel 9 2 e åttonde strecksatsen i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), vilken bestämmelse infördes genom rådets direktiv 1999/59/EG.

I specialmotiveringen till den aktuella bestämmelsen, prop. 1996/97:81 s. 23 f., anförs bl.a. att definitionen angående rätt att nyttja kapacitet omfattar rätten att få utnyttja nät eller infrastrukturer såsom kablar eller satelliter för telekommunikation. Överlåtelse eller upplåtelse av vad som brukar benämnas råkapacitet omfattas därmed av begreppet telekommunikationstjänst.

Nämnden gjorde följande bedömning.

Med hänsyn till vad som upplysts om innebörden av den ifrågavarande upplåtelsen är denna enligt nämndens mening att hänföra till en sådan telekommunikationstjänst som avses i den aktuella bestämmelsen. Tjänsten skall därför anses omsatt utomlands.

Förhandsbesked om skatt enligt ML kan enligt 5 § första stycket lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor efter ansökan av en enskild under vissa förutsättningar lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning. En fråga om rätt till återbetalning för ingående skatt föreligger enligt 10 kap. 12 § ML kan enligt nämndens mening inte anses avse en fråga om skattskyldighet eller beskattning. Bolagets fråga i den delen kan därför inte besvaras genom förhandsbesked utan skall avvisas.

Med hänsyn till svaret på fråga 1 förfaller fråga 2.

Frågorna 3 och 4

Den aktuella upplåtelsens mervärdesskatterättsliga karaktär av telekommunikationstjänst förändras inte av den omständigheten att upplåtelsen avser en kortare tid än nätverkets livslängd (fråga 3).

Oavsett om skötsel och underhåll av bredbandskablarna m.m. genom uppdelningen i avtalet skall ses som särskilda tjänster eller inte medför uppdelningen inte någon annan bedömning av upplåtelsens karaktär (fråga 4).

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%