Skatteverkets rättsfallssammanställning 5/02

KR:s dom den 15 januari 2002 mål nr 916-2000 och 918-2000 Avdrag för pensionsutfästelser enligt allmän pensionsplan eller som ryms inom allmän pensionsplan och som tryggas genom s.k. unit linked-försäkring

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

Avdrag har vägrats för försäkringspremie som avsåg unit linked-försäkring (p. 20 e) 1 st. anv. 23 § KL i dess äldre lydelse t.o.m. 2000 års taxering)

Inkomstskatt, taxeringsåren 1993 och 1994

Förutsättningarna var följande. Ett företag hade sedan 1984 årligen kostnadsfört en tjänstepensionsförsäkring med bolagets ägare som den försäkrade. Under räkenskapsåret 1990/91 hade premien för den äldre försäkringen återbetalts till bolaget av försäkringsbolaget. I stället har kostnadsförts en engångspremie om 350.000 kronor avseende en annan tjänstepensionsförsäkring. Från och med räkenskapsår 1991/92 har åter kostnadsförts premier för den äldre försäkringen jämte premie för en ny unit linked-försäkring med 100.000 kronor.

Företaget hade således växlat avdragsgrund från alternativregeln till ryms inom regeln och sedan tillbaks till alternativregeln.

Skattemyndigheten ansåg att det för räkenskapsåret 1991/92 förelåg en pensionsutfästelse enligt ryms inom regeln och vägrade avdrag avseende alternativregeln med 100.000 kronor.

KR gjorde först en genomgång av aktuella lagrum och anförde därefter följande i sina domskäl:

”Frågan i målet är om bolaget vid 1993 års taxering har rätt till avdrag för betald premie avseende en unit linked-försäkring.

Som länsrätten har konstaterat råder det inte någon tvist om att NN för räkenskapsåret 1990/91 genom utfästelsen den 4 mars 1991 utlovats pension som ryms inom allmän pensionsplan. Fråga uppkommer då om NN under räkenskapsåret 1991/92 fortfarande skall anses omfattas av allmän pensionsplan.

Genom den nämnda utfästelsen har bolaget till NN utfäst pension som ryms inom en sådan pensionsplan som avses i 4 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Ett byte av tryggandeform förutsätter att arbetsgivaren återkallar den tidigare pensionsutfästelsen eller sätter den på fribrev med den anställdes godkännande. Såvitt framgår av handlingarna har återkallelse eller fribrevsskrivning av ifrågavarande pensionsutfästelse inte skett. NN skall således anses omfattad av allmän pensionsplan även för räkenskapsåret 1991/92. Vid sådant förhållande kan bolaget inte medges avdrag för unit linked-försäkringspremien enligt den s.k. alternativregeln.

Kammarrätten har då att pröva om avdrag för ifrågavarande unit linked-försäkringpremie kan medges enligt den s.k. huvudregeln.

Ett tryggande genom unit linked-försäkring innebär att försäkringsbolaget inte garanterar någon eller någon specificerad pensionsförmån och inte heller något försäkringsbelopp. Således kan inte pensionsförmånens storlek vid denna försäkring beräknas i förväg, eftersom utfästa pensioner och kommande pensionsutbetalningar är beroende av framtida värdepappersutveckling.

Regeringsrätten har i ett avgörande (RÅ 2000 not 13) godtagit att pensionslöfte kan tryggas med unit linked-försäkring. I det målet gällde att löftena om ålderspension följde i viss plan angivna pensionsförmånerna och således innefattade den utfästelse (garanti) från arbetsgivarens sida som utfallande belopp i överensstämmelse med planen.

Såvitt gäller den i målet aktuella unit linked-försäkringen finner kammarrätten att ett tryggande genom den försäkringen inte innebär att ett pensionslöfte är tryggat på sådant sätt som krävs enligt en allmän pensionsplan. Bolaget har därmed inte rätt till avdrag för nämnda försäkringspremie enligt huvudregeln.”

Kammarrätten vägrade bolaget avdrag för unit linked-försäkringspremie med 100.000 kronor.

Kommentar:

Kammarrätten har i målet prövat två betydelsefulla frågor vid tillämpning av de äldre avdragsreglerna i 23 § anv.p. 20 e) 1 st. KL:

– betydelsen av en fribrevskrivning vid byte av avdragsregel

– från huvudregeln till alternativregel och

– om unit linked-försäkring kan användas för tryggande av huvudregeln och ryms inom regeln samt

– hur RÅ 2000 not 13 ska tolkas beträffande tryggande genom unit linked-försäkring

RSV:s tolkning av föreliggande bestämmelser överensstämmer med den som KR här har gjort.

KR:s i Jönköping dom den 28 januari 2002, mål nr 1010-1011-1999 Garantikostnader

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

På balansdagen godkända reklamationer får upptas som skuld utöver vad som får avsättas enligt schablonregeln för framtida garantiutgifter i dåvarande p. 5 anv. till 24 § KL (numera 16 kap. 13-16 §§ IL).

1995 och 1996 års inkomsttaxeringar

KR:s domskäl;

”I målet aktualiseras frågan om vad som kan anses vara god redovisningssed och i vilken mån denna goda redovisningssed skall påverka beskattningen. Av grundläggande betydelse för målet blir om frågan skall anses tillhöra det s.k. kopplade området. Hamnar den inom det kopplade området skall beskattningsfrågan följa redovisningsfrågan. Kan det däremot anses att frågan hör till ett skatterättsligt lagrum skall beskattningsfrågan frikopplas från redovisningsfrågan och avgöras med hjälp av det aktuella lagrummet. Detta uttrycks på följande sätt i 24 § kommunalskattelagen (1928:370), KL. Inkomst av näringsverksamhet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa inte strider mot bestämmelserna i denna lag. I 2 § bokföringslagen (1976:125) anges att bokföringsskyldigheten skall fullgöras på sätt som överensstämmer med god redovisningssed.

Punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL är ett exempel på när den skattemässiga bedömningen skall frikopplas från den bokföringsmässiga. I bestämmelsen anges bl.a. att avdrag för framtida garantiutgift får åtnjutas med belopp, som svarar mot vad som i räkenskaperna för beskattningsåret avsatts för täckande av risker med anledning av garantiförpliktelse, som utestår vid beskattningsårets utgång. Lagrummets huvudregel anger att avdraget inte får överstiga det sammanlagda beloppet för år räknat av de utgifter till följd av garantiförpliktelser som redovisats i räkenskaperna under beskattningsåret.

Lagtextens begrepp framtida garantiutgift omfattar sådana kostnader som ett bolag kan riskera att drabbas av på grund av en uttrycklig garantiförpliktelse. Den exakta omfattningen av kostnaderna kan vara osäker liksom tidpunkten då kostnaden kan uppkomma. Risken för att kostnaden verkligen aktualiseras skall dock kunna kalkyleras med viss sannolikhet. Om den aktuella kostnaden passar in på denna beskrivning skall den bedömas efter punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL.

Frågan i målet är om bolaget, med stöd av god redovisningssed, kunnat göra avdrag för framtida utgifter för taxeringsåren 1995 och 1996 med 1 100 000 respektive 694 000 kr. Bolaget menar att utgifterna inte är att betrakta som garantikostnader såsom de definieras i punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL. Bolaget anser vidare att frågan om avdrag för utgifterna skall hänföras till det kopplade området. Skattemyndigheten menar att utgifterna till sin karaktär är att betrakta som garantikostnader som är avdragsgilla endast med stöd av nyss nämnda lagrum.

Det är oklart var gränsen går mellan å ena sidan tillämpning av garantiriskregel och å andra sidan skuldreservering eller avsättning enligt god redovisningssed. I praxis (bl.a. RÅ 1992 ref. 44) har emellertid fastslagits att kostnader som beloppsmässigt kan bestämmas med stor säkerhet kan vara omedelbart avdragsgilla som framtida utgifter om kostnaderna visat sig vara oundvikliga för företaget. Kostnader för godkända reklamationer bör således enligt kammarrättens mening kunna hänföras till det kopplade området.

Kammarrätten instämmer därmed i länsrättens bedömning att beskattningsfrågan skall kopplas till god redovisningssed och att bolaget är berättigat att göra ifrågavarande avdrag”.

Domen överklagas inte av RSV som delar KR:s bedömning.

KR:s i Jönköping dom den 30 januari 2002, mål nr 4351-1999 God redovisningssed

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

Finansinspektionens föreskrifter i redovisningsfråga ger uttryck för god redovisningssed i bank.

Inkomsttaxering 1997

Bank värderade utestående lånefordringar (omsättningstillgångar) i enlighet med Finansinspektionens föreskrifter. En låntagare hade förbrukat halva sitt aktiekapital på bankens balansdag men skött räntor och amorteringar fram till bankens balansdag. Banken skrev ned sin lånefordran. SKM hävdade att nedskrivningsrätt inte förelåg. KR medgav avdrag med följande domskäl;

”Finansinspektionen har bemyndigats att utfärda föreskrifter på bl.a. redovisningsområdet och får således anses vara uttolkare av god redovisningssed för finansiella företag. Föreskrifter är bindande och skall därför följas. Någon möjlighet att vid beskattningen ifrågasätta föreskrifter i de fall där specifika skatteregler saknas finns därför som regel inte. I det här fallet saknas särskilda bestämmelser i skattelagstiftningen som reglerar rätten till avdrag för befarade kreditförluster, varför en nedskrivning som skett i enlighet med Finansinspektionens föreskrifter som regel skall gälla även vid beskattningen.

Banken har redovisat uppgifter rörande kundföretagets ekonomiska ställning vid tidpunkten för bankens bokslut den 31 december 1996 samt nämnda företags förväntade återbetalningsförmåga. Det finns enligt kammarrättens mening inte skäl att ifrågasätta dessa uppgifter. Med hänsyn till vad banken således har anfört angående kundföretagets ekonomiska ställning och dess förväntade framtida återbetalningsförmåga, finner kammarrätten att banken, med stöd av Finansinspektionens föreskrifter, har haft fog för att göra avsättning för befarad kreditförlust i bokslutet per den 31 december 1996. Det förhållandet att kundföretaget vid nämnda tidpunkt alltjämt betalade sina räntor och amorteringar föranleder inte annan bedömning.

Mot bakgrund av det ovan anförda och då det inte har framkommit omständigheter som utgör skäl att vid beskattning frångå den enligt god redovisningssed företagna nedskrivningen, finner kammarrätten att banken skall medges avdrag för befarad kreditförlust avseende kundföretaget med 2 000 000 kr vid taxeringen 1997.”

Domen överklagas inte av RSV.

KR:s i Stockholm dom den 19 oktober 2001, mål nr 959- -960-1999 Läkarbolag

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

Jourarbete, som en landstingsanställd läkare utfört enligt konsultavtal ingånget mellan hans enmansbolag och landstinget, anses ha utförts av bolaget

Inkomsttaxering 1993

Vid sidan av sin anställning som överläkare vid ett landstingssjukhus, arbetade läkaren under fyra helgjourpass vid sjukhusets akutvårdcentral. Avtalet om jourtjänstgöringen var ingånget mellan landstinget och läkarens helägda aktiebolag. Bolaget hade under det aktuella året, förutom nämnda konsultuppdrag, även en del andra uppdrag av mindre omfattning. Landstinget var dock bolagets huvudsakliga uppdragsgivare. I bolaget fanns endast läkaren anställd. Jourtjänstgöringen skedde i landstingets lokaler, med utnyttjande av landstingets personal och administration. Arbetet skedde med landstingets utrustning bortsett från personlig utrustning såsom stetoskop och receptblock. Bolaget hade kostnader för hyra, förbrukningsmaterial, reklam etc. Någon lön till läkaren hade inte betalats ut.

Läkaren hänvisade till att det i konsultavtalet inte fanns något som utvisade att bolaget skulle vara förhindrat att sätta in annan läkare i hans ställe. Läkaren uppgav att han hade kollegor som hade kunnat vikariera för honom om han själv inte hade kunnat fullfölja åtagandet. Läkaren uppgav vidare att jourtjänstgöringen inte hade kunnat ske inom ramen för hans ordinarie tjänst som överläkare. För att få den för uppdraget som jourläkare nödvändiga behörigheten måste han ansöka om och få dispens från Socialstyrelsen.

SKM beslutade att den ersättning som landstinget betalade ut till läkaren enligt konsultavtalet skulle beskattas hos läkaren som inkomst av tjänst och därmed inte utgöra skattepliktig ersättning hos bolaget.

Länsrätten ansåg att SKM hade haft fog för att frångå läkarens och bolagets deklarationer och hänföra ersättningen från landstinget för helgjourpassen till inkomst av tjänst att beskattas hos läkaren personligen.

Kammarrätten fann vid en samlad bedömning av vad som framkommit i målet att det arbete som utförts enligt konsultavtalet mellan landstinget och bolaget, skulle anses ha utförts av bolaget. Grund saknades därför för att beskatta läkaren för aktuellt belopp såsom för inkomst av tjänst.

Kommentar:

RSV har överklagat domen.

SRN:s förhandsbesked den 5 februari 2002 Skattefri utdelning och lagen mot skatteflykt

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

Fråga om svenskt moderbolag i en koncern kan ta emot skattefri utdelning från utländska dotterföretag, efter att moderbolaget först kapitaliserat dotterföretagen så att avkastningen på tillförda medel kan kvittas mot förlustavdrag hos dotterföretagen. Lagen mot skatteflykt har inte ansetts tillämplig på förfarandet.

Inkomstskatt, taxeringsåren 2002-2004

A AB är moderbolag i en koncern som bedriver förvaltning. A AB har ett dotterföretag B BV som i sin tur äger bl.a. C BV. I samband med att C BV likviderar sina två dotterföretag BV 1 och BV 2 uppkommer en förlust som är avdragsgill enligt den nederländska inkomstskattelagen. C BV kommer under överskådlig tid inte att erhålla inkomster i sådan omfattning att förlustavdragen kan utnyttjas.

A AB planerar därför att kapitalisera C BV via B BV antingen genom en apportemission eller kontantemission. Härefter skall avkastningen på kapitalet kvittas mot förlustavdragen varefter medlen skall delas ut till A AB via B BV.

A AB ställde följande frågor:

1a-b.

Om det förhållandet att avkastningen på kapitalet i C BV blir skattefritt genom utnyttjande av förlustavdraget innebär något hinder för A AB att motta skattefri utdelning från B BV enligt reglerna i inkomstskattelagen (1999:1229), IL?

2.

Påverkas svaret i fråga 1 a av om aktieemissionerna genomförs som apportemissioner eller som kontantemissioner?

3.

Kommer lagen mot skatteflykt att vara tillämplig på förfarandet?

SRN beslutade följande:

”FÖRHANDSBESKED

Fråga 1 a

Bedömningen av om skattefrihet för utdelning för A AB på aktierna i B BV föreligger påverkas inte av om ifrågavarande räntemedel härrörande från C BV ingår och ej heller av om ränteinkomsterna kvittats mot förlusterna på grund av likvidation av C BV:s två dotterföretag BV 1 och BV 2.

Fråga 2

Svaret på fråga 1 a påverkas inte av om de i ansökningen beskrivna aktieemissionerna genomförs som apportemissioner eller kontantemissioner.

Fråga 3

Lagen (1995:575) mot skatteflykt (skatteflyktslagen) är inte tillämplig på förfarandet.

MOTIVERING

Fråga 1 a

Nämnden förutsätter att villkoret för skattefri utdelning i 24 kap. 20 § 1 inkomstskattelagen (1999:1229), IL, föreligger och begränsar därför sin prövning till frågan om det s.k. jämförlighetsvillkoret i 24 kap. 20 § 2 IL är uppfyllt. Jämförlighetsvillkoret skall i sin tur alltid anses uppfyllt om förutsättningarna enligt 24 kap. 21 § IL, den s.k. presumtionsregeln, föreligger.

För att presumtionsregeln skall kunna tillämpas krävs enligt första stycket 3 att inkomsterna beskattas med en inkomstskatt som normalt tillämpas på juridiska personer i det land eller de länder där näringsverksamheten bedrivs.

I ärendet är upplyst att det nederländska skattesystemets regler om participation exemption (kapitalvinster skattefria, kapitalförluster ej avdragsgilla) innehåller ett undantag som innebär att likvidationsförluster kan vara avdragsgilla. Enligt förutsättningarna i ärendet är det fallet beträffande ifrågavarande likvidationsförluster. Av förarbetena till presumtionsregeln framgår att användningen av landets regler om förlustutjämning och andra former av resultatutjämning inte skall föranleda att lagtextens krav att inkomsterna beskattas med en inkomstskatt som normalt tillämpas på juridiska personer inte skall anses uppfyllt även om skatten härigenom blir avsevärt lägre än svensk bolagsskatt (prop. 1993/94:234 s. 72).

Nämndens slutsats är att kravet i 24 kap. 21 § första stycket 3 IL är uppfyllt även om C BV utnyttjar förlustavdraget mot ränteinkomsterna. Med hänsyn härtill och då övriga förutsättningar enligt presumtionsregeln får anses vara uppfyllda skall skattefriheten enligt 24 kap. 20 § IL för utdelning från B BV till A AB inte påverkas av räntemedlen härrörande från C BV.

[anm. Fråga 1 b förfaller]

Fråga 2

Den omständigheten att aktieemissionerna genomförs som apportemissioner eller kontantemissioner saknar betydelse för bedömningen.

Fråga 3

Det i ansökningen beskrivna förfarandet är inte sådant att skatteflyktslagen är tillämplig”.

Kommentar:

Överklagas inte av RSV.

Meddelade prövningstillstånd

Område: Meddelade prövningstillstånd

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 19 februari 2002.

Saken:

Fråga om ersättning i skattemål för hotell- och resekostnader samt kostnader för sakkunnigutlåtande och konsultationer med sakkunnig. RR målnr: 5640-1999, KRNG 8279-1996.

Klagande:

Riksskatteverket

Lagrum:

3 § lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m.

Saken:

Den skattskyldige avyttrar sitt fåmansföretag. Fåmansföretaget är indirekt delägare i ett fåmansägt handelsbolag vari den skattskyldige är verksam. Fråga om den skattskyldige genom denna verksamhet kan anses ha varit verksam i betydande omfattning även i fåmansföretaget (flera mål). RR målnr: 5118-1999 KRNG; 4884-1998

Klagande:

den skattskyldige

Lagrum:

3 § 12 mom. SIL, 32 § anvp. 14 KL

Saken:

Fråga om vid vilken tidpunkt rätten till avdrag för värdeminskning på en immateriell rättighet inträder – då civilrättsligt giltigt avtal om förvärv av rättigheten träffats, då rättigheten kunnat tas i bruk (”levererats”) eller då rättigheten rent faktiskt tagits i bruk för sitt ändamål. RR målnr: 187-2001, KRNS; 5299-1998

Klagande:

den skattskyldige

Lagrum:

29 § anv.p. 6 samt 41 § KL jfr 18 kap. 1 och 3 §§ samt 14 kap. 2 § IL

Saken:

Fråga om trycksak (TV-magasinet), som producerats gemensamt av ett antal tidningar och som medföljer dessa tidningar, i reklamskattehänseende är att anse som en del av tidningarna eller som en bilaga. RR mål nr 6688-2000, KRSU 465-2000.

Klagande:

den skattskyldige

Lagrum:

12 § och 1 § anv.p. 1 till RSL

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%