Skatteverkets rättsfallssammanställning 3/03

RR:s dom den 16 december 2002, mål nr 4800-4801-1999

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Mervärdesskatt; redovisningsperioder april 1993, april 1994

Försäljning av prenumerationer i eget namn

Ett bolag som sålt prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska periodiska publikationer, vilka är undantagna från skatteplikt enligt 8 § första stycket p. 9 resp. 10 lagen (1968:430) om mervärdeskatt, (GML), har inte ansetts tillhandahålla några förmedlingstjänster som är skattepliktiga.

Sakomständigheterna

Bolaget förmedlar prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska periodiska publikationer i eget namn samt uppbär likviden härför från sina kunder i Sverige. Förmedlingen sker på så sätt att bolaget tar emot beställningar från kunder och därefter i sin tur gör beställningar från förlagen. Tidskrifterna skickas sedan från förlagen direkt till kunden. Bolaget har inga formliga avtal med förlagen men erhåller provision från dessa vid beställning. Avtal om prenumerationer har däremot ingåtts mellan bolaget och kunderna och det har varit bolaget och inte förlagen som haft ansvaret för att tidningar och tidskrifter levererats i enlighet med avtalen och även stått risken för utebliven betalning från kunderna.

Kammarrätten i Stockholm har i skälen till sin dom, i förevarande ärende, sammanfattningsvis anfört följande. Bolaget har gjort gällande att dess förmedling av prenumerationer sker för egen räkning och att tillhandahållandet därför är att betrakta som varuförsäljning. Bolaget erhåller provision från förlagen vid beställning av publikationerna men har inga formliga avtal med förlagen ifråga. Äganderätten till publikationerna övergår inte till bolaget och bolaget förfogar inte vid något tillfälle över varorna. Kammarrätten finner mot bakgrund av omständigheterna att bolaget måste anses förmedla publikationerna för förlagens räkning. Eftersom förmedling sker i eget namn och bolaget uppbär likvid blir den s.k. kommissionärsregeln i anvisningspunkt 3 till 2 § GML tillämplig. I förarbetena till GML redogörs enbart för hur beskattningen ska ske av ersättningen mellan huvudmannen och förmedlaren. Hur förmedlaren ska redovisa sin ersättning från kunden berörs inte. I förarbetena till de ändringar, som bl.a. medförde att en generell skatteplikt för tjänster infördes (prop. 1989/90:111 s. 106 o 190), anges bl.a. att den generella skatteplikten också bör omfatta all yrkesmässig förmedlingsverksamhet oavsett om förmedlingstjänsten avser fastighet eller skattefria varor och tjänster. – Vidare att ett undantag från skatteplikt för vara eller tjänst inte gäller förmedling av varan eller tjänsten annat än om det anges uttryckligen och att ett undantag från skatteplikt medför att den särskilda bestämmelsen i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 2 § GML angående kommissionärer m.fl. inte blir tillämplig.

Kammarrätten finner att dessa uttalanden talar för att förmedlaren inte generellt ska beskattas på samma sätt som huvudmannen samt att förmedlingstjänsten ska beskattas separat. På grund härav och då det inte heller i övrigt finns något undantag från skatteplikt enligt 8 § GML som är tillämpligt på de nu aktuella förmedlingstjänsterna finner kammarrätten att dessa är skattepliktiga enligt huvudregeln i 7 § GML.

Bolaget fullföljde sin talan till Regeringsrätten och yrkade därvid i första hand att bolaget skulle beskattas i enlighet med avlämnade deklarationer och i andra hand att i vart fall bolagets förmedling av allmänna nyhetstidningar ska undantas från beskattning.

Riksskatteverket (RSV) bestred bifall till bolagets överklagande.

Härefter framgår av Regeringsrättens nu aktuella dom följande.

Till stöd för sin talan anför bolaget bl.a. följande. Bolaget agerar som säljare av tidskrifterna och är kundernas motpart. Bolaget fakturerar kunderna och tar risken för förlust i händelse av att kunden inte betalar. Vid utebliven eller försenad leverans är det bolaget som är kundernas avtalspart och som ansvarar för att fullfölja avtalen med kunderna. Bolaget upphandlar prenumerationerna för egen räkning från förlagen och erhåller faktura från dessa. Bolaget har inte något kommissionärsavtal med förlagen eller något särskilt avtal om förmedling eller förmedlingsprovision med förlagen. I vissa fall kan bolaget få en mindre rabatt från förlagen. Ofta betalar dock bolaget samma vederlag till förlagen som andra prenumeranter. Vid prissättning till kund gör bolaget ofta ett påslag som kan variera med hänsyn till vilka avtal bolaget kan förhandla fram med kunderna. Påslaget är inte synligt gentemot kunden utan är enligt global och svensk branschpraxis inbakat i bolagets abonnemangspris. – Bolaget tillhandahåller inte någon särskild tjänst i mervärdesskattehänseende utan det är endast fråga om transaktioner som ska beskattas som varuförsäljning.

RSV anför till stöd för sitt bestridande bl.a. följande. Den som vill prenumerera på en utländsk publikation kan vända sig till ett förlag eller en bokhandel som förmedlar prenumerationen. I gengäld får kunden då räkna med att betala en avgift till förmedlaren i form av ett högre pris än om han valt att vända sig direkt till utgivaren med sin beställning. En prenumerant kan vid prenumerationsförmedling sägas efterfråga både publikationen levererad direkt till prenumerantens adress och den tjänst som innefattar förlagets kontakter med utgivaren och betalningen till denne. Vad som anförts om ansvarsfrågor och prissättning m.m. talar för att bolagets förmedling, såsom kammarrätten funnit, i första hand bör betraktas som en förmedling för annans räkning i eget namn. – Med den tolkning som kammarrätten gjort av uttalandet på s. 190 i prop. 1989/90:111 och som innebär att beskattningen efter den 1 januari 1991 har ändrats så att förmedlingsprovision har blivit skattepliktig, bör inte heller andrahandsyrkandet bifallas. – I ett förhandsbesked av Skatterättsnämnden den 7 juli 1992, vilket inte överklagats, har nämnden haft att ta ställning till frågan om skatteplikt för tjänst som avsåg förmedling av prenumerationer. Sökandebolaget tog i det fallet upp beställningar i eget namn från köpare i Sverige. Bolaget beställde sedan prenumerationerna från de utländska förlagen. Vid beställningen utgick också en rabatt. Det fanns inget avtal om provisioner, utan rabatten byggde på internationellt handelsbruk inom branschen. Skatterättsnämnden ansåg i nämnda fall att bolaget var skattskyldigt för förmedlingstjänsterna, då undantaget i 8 § första stycket 10 lagen (1968:430) om mervärdeskatt, GML, gällde själva prenumerationen men inte förmedlingstjänsten.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Enligt 7 § första stycket GML, som är tillämplig i målet, är varor och tjänster skattepliktiga om inte annat följer av 8 § samma lag. Från skatteplikt undantas enligt 8 § första stycket allmän nyhetstidning (punkt 9) och bl.a. utländsk periodisk publikation när prenumeration på sådan publikation förmedlas mellan prenumerant och utländsk utgivare eller när sådan publikation inkommer direkt till prenumerant (punkt 10).

Enligt punkt 3 av anvisningarna till 2 § GML är den som i egenskap av ombud i eget namn förmedlar vara eller tjänst som anges i 2 § första stycket samma lag skattskyldig om han uppbär likviden för varan eller tjänsten, exempelvis som kommissionär vid försäljning i kommission. I 2 § första stycket anges – utöver skattepliktiga varor och tjänster – bl.a. vissa från skatteplikt undantagna varor, däribland allmänna nyhetstidningar. Däremot är utländska publikationer inte angivna i sistnämnda stadgande.

Frågan i målen gäller om bolaget genom att sälja prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska periodiska publikationer som är undantagna från skatteplikt enligt 8 § första stycket 9 resp. 10 GML också tillhandahåller särskilda förmedlingstjänster och om så är fallet om dessa tjänster är skattepliktiga.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Bolagets beskrivning av tidskriftsverksamheten har lämnats obestridd av RSV. Regeringsrätten finner således utrett att bolaget i eget namn tillhandahållit prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska tidskrifter och uppburit likviden för dessa. Det är vidare klarlagt att avtalen om prenumerationer har ingåtts mellan bolaget och kunderna och det har varit bolaget och inte förlagen som haft ansvaret för att tidningar och tidskrifter levererats i enlighet med avtalen och även stått risken för utebliven betalning från kunder. Av vad som framkommit i målen kan däremot inte mot bolagets bestridande anses klarlagt att bolaget vid försäljningen av prenumerationerna skulle ha agerat som ombud för förlagen enligt punkt 3 av anvisningarna till 2 § GML och därvid uppburit provision för tjänsterna. Utredningen i målen ger snarare vid handen att bolaget vid upphandlingen av och försäljningen av tidskrifterna agerat självständigt och att det varit fråga om vad som är att karakterisera som en självständig återförsäljning. Det finns mot denna bakgrund inte skäl för att bedöma bolagets tillhandahållande som två transaktioner i form av dels en varuleverans, dels en förmedlingstjänst. Det sagda innebär således att bolaget, utöver själva försäljningen, inte skall anses ha tillhandhållit några förmedlingstjänster som är skattepliktiga.

Bolagets överklagande skall följaktligen bifallas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten bifaller överklagandet och förklarar att bolagets tillhandahållande av de i målen aktuella tidskrifterna inte innefattat några skattepliktiga förmedlingstjänster.

Kommentar:

Regeringsrätten lägger i domen vikt vid att det inte funnits något avtal mellan bolaget och förlaget om förmedling samt att risken för utebliven betalning och ansvaret i övrigt gentemot prenumeranterna visat sig ligga hos bolaget snarare än hos förlaget. Sammantaget förefaller graden av faktisk visad självständighet hos mellanmannen/förmedlaren lett till bedömningen att fråga var om ett tillhandahållande (varuförsäljning) och inte dessutom en separat förmedlingstjänst.

RR:s dom den 20 december 2002, mål nr 8320-1999 Fråga om bestämmande av beskattningsunderlag

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Mervärdesskatt

Fråga huruvida beskattningsunderlaget avseende ett bolags varuförsäljning – och där del av försäljningssumman vid bolagets återkommande arrangemang tillföll två ideellt bedrivna stiftelser – skulle reduceras med den del av ersättningen som bolaget överförde till stiftelserna.

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll 40/99. Beträffande omständigheterna i ärendet hänvisas till detta referat.

Bolaget överklagade till Regeringsrätten och yrkade att denna måtte förklara att den erhållna likviden, med avdrag för den del som ska tillfalla aktuell stiftelse, ska anses utgöra ersättningen för aktuella tillhandahållanden.

Regeringsrätten anslöt sig till Skatterättsnämndens bedömning och fastställde förhandsbeskedet.

RR:s dom den 20 december 2002, mål nr 4941-2001 Fråga om jämkning av ingående skatt samt uttagsbeskattning

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Mervärdesskatt

Fråga om rättighet eller skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, hänförlig till fastigheter och andra investeringsvaror som omfattas av tänkt överlåtelse (fråga 1), uppkommer för det överlåtande bolaget – tillika fråga om detta bolag skulle uttagsbeskattas för överlåtelse till underpris (fråga 2).

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll 19/01. Beträffande omständigheterna i ärendet hänvisas till detta referat.

Riksskatteverket (RSV) överklagade förhandsbeskedet och yrkade att fråga 1 besvaras så att jämkning kan underlåtas beträffande överlåtelse av sådana investeringsvaror som inte är fastighet men att jämkning ska ske beträffande fastigheterna och att fråga 2 besvaras med att uttagsbeskattning ska ske i de av sökanden angivna fallen. RSV anförde vidare att det kan ifrågasättas om den av bolaget lämnade förutsättningen för förhandsbeskedet om s.k. frivillig skattskyldighet kan godtas.

Bolaget hemställde att förhandsbeskedet skulle fastställas.

Regeringsrätten anslöt sig till Skatterättsnämndens bedömning och fastställde förhandsbeskedet.

Kommentar:

När det gäller jämkning av ingående mervärdesskatt enligt 8 a kap. 12 § ML vill RSV särskilt framhålla att en förutsättning för förhandsbeskedet uppgavs vara att det förvärvande bolaget på begäran blir frivilligt skattskyldigt för uthyrning av fastigheten. Vidare har det i ärendet upplysts att denna skattskyldighet gäller fr.o.m. tillträdet. Förhandsbeskedet avser således inte sådana fall då den frivilliga skattskyldigheten medges först efter tillträdet. RSV kommer att kommentera bestämmelsen i 8 a kap. 12 § ML i en kommande skrivelse med dnr 537-01/120.

RR:s dom den 20 december 2002, mål nr 7468-2001 Rätt period för kommun att betala särskild löneskatt på pensionskostnader på avgifter för tjänstepensionsförsäkring (SLP)

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Pensionsförsäkringspremier som betalas den 31 mars 2001 ska ingå i beskattningsunderlaget beskattningsåret 2001

Inkomsttaxeringarna 2002 – 2004

Regeringsrätten (RR) gjorde samma bedömning som SRN och fastställde den 20 december 2002 förhandsbeskedet från 2001-11-21. Detta har återgetts i rättsfallsprotokoll 30/2001.

Kommentar:

Förhandsbeskedet gäller en kommun, som, liksom kommuner i allmänhet, är skattskyldig till SLP men inte till inkomstskatt. Bestämmelserna i IL om avdrag för pensionsförsäkringspremier blir därför heller inte aktuella. Det är osäkert vilka slutsatser som kan dras för andra skattskyldiga till SLP än kommuner och i vad mån förhandsbeskedet har betydelse också för avdragstidpunkten för pensionskostnader vid inkomstbeskattningen.

Den största gruppen som är skattskyldiga till SLP torde också vara skattskyldiga till inkomstskatt. Förhandsbeskedet aktualiserar frågan om vilket år dessa personer ska påföras SLP och vilket år de ska medges avdrag vid inkomstbeskattningen. Det torde vara klart att bokföringsskyldiga företag ska skuldföra utfästelser i en liknande situation. Frågan blir då vilket år exempelvis ett aktiebolag ska påföras SLP om en sådan skuld har tagits upp i bokslutet för ett visst år och betalats året efter.

SRN anser att bestämmelserna om SLP nära ansluter till bestämmelserna vid inkomstbeskattningen. Dessa bestämmelser kan tolkas på olika sätt. Antalet rättsfall från RR är sparsamt. SRN har dock i detta förhandsbesked – med instämmande av RR – ansett att ”vid tillämpningen har som huvudregel avdrag medgetts det beskattningsår då premien betalats (jfr RÅ80 1:4)”.

I RÅ 1977 ref 41 hade ett aktiebolag under räkenskapsåret beslutat att teckna tjänstepensionsförsäkring mot engångspremie för VD. I bokslutet avsattes belopp för premien. Försäkringen tecknades och premien betalades efter räkenskapsårets utgång men före deklarationstidpunkten. Avdrag medgavs för räkenskapsåret. Ingenting i förhandsbeskedet tyder på att detta rättsfall inte längre skulle ha giltighet.

Det är vanskligt att dra någon slutsats om avdragstidpunkten för dem som är skattskyldiga till både till SLP och inkomstskatt. Med hänsyn till den vikt som SRN lägger vid kopplingen mellan inkomstskatten och SLP:n torde i vart fall den slutsatsen kunna dras att SLP bör påföras för samma år som avdrag medges vid inkomstbeskattningen.

RR:s dom den 23 december 2002, mål nr 379-2002 Arbetsgivares rätt till avdrag för avsättning till s.k. kompetenskonton för de anställda och tidpunkt för deras beskattning för medel som tillförts kontot

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Arbetsgivaren medges avdrag för avsättning med så stor del av insättningen på kompetenskontona som krävs enligt god redovisningssed. De anställda ska beskattas först när de tar medel från sina kompetenskonton i anspråk

Inkomsttaxeringarna 2002 – 2004

RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde den 23 december 2002 förhandsbeskedet från 2001-12-21. Nämnda förhandsbesked har återgetts i rättsfallsprotokoll 2/2002.

Kommentar:

SRN yttrade om den anställdes beskattning: ”Nämnden utgår från att NN väljer insättning på kompetenskontot innan lön m.fl. ersättningar blir tillgängliga för lyftning för honom.” SRN hänvisade i sammanhanget till RÅ 2000 ref. 4. Mot denna bakgrund medgavs företaget avdrag för sådan insättning inte som för lön, som RSV hade yrkat, utan som avsättning för framtida utgifter.

En förutsättning för förhandsbeskedet var också följande: ”Nämnden utgår från att kostnaderna för den utbildning som kan komma till stånd med användning av kompetenskontona inte är av karaktären att de är att se som driftkostnader för företaget. Sådana framtida utgifter kan inte bli föremål för avsättning (SOU 1994:17 Del I s. 246 f.).”

SRN ansåg att den del av kompetenskontona som de anställda hade tillfört kontot och som inarbetats skulle redovisas som en skuld i räkenskaperna. Även för den del som företaget skulle tillskjuta när de anställda gjorde uttag från sina konton ansågs en förpliktelse för företaget i princip finnas genom avtalet. Det var emellertid osäkert i vad mån denna del skulle tas i anspråk i enskilda fall. SRN ansåg, med hänvisning till Redovisningsrådets rekommendationer RR 16 punkt 36, att en avsättning ändå borde göras och beräknas enligt principen om bästa uppskattning.

KR:s i Sundsvall dom den 29 november 2002, mål nr 2042-2000 Periodisering av tilläggsersättning för hyra

Område: Kammarrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Hyresgäst lämnade lokaler innan ett flerårigt hyresavtal upphörde. Lokalerna kunde hyras ut till annan hyresgäst till lägre belopp. Den tidigare hyresgästen betalade då löpande under återstående avtalstid mellanskillnaden mellan belopp enligt dennes ursprungliga avtal och vad den nye hyresgästen betalade. Denna kompensationshyra ska enligt KR periodiseras löpande under återstående tid och inte upptas med en gång såsom ett engångsbelopp.

Inkomsttaxering 1996

”Kammarrättens bedömning

Av handlingarna i målet framgår bl.a. följande. Enligt hyreskontrakt, som undertecknats den 30 september 1993, har bolaget hyrt ut lokaler i fastigheten Z till X AB (moderbolaget) för tiden den 1 oktober 1993 t.o.m. den 30 september 1999. Årshyran har enligt kontraktet uppgått till 560 000 kr. Sedan moderbolaget vid årsskiftet 1994/1995 flyttat sin verksamhet till annan ort har bolaget hyrt ut lokalerna till Y AB för tiden den 1 januari 1995 t.o.m. den 31 december 1997, varvid årshyran bestämts till 90 000 kr. Genom ett tillägg till hyresavtalet mellan bolaget och moderbolaget, som undertecknats av parterna den 31 januari 1995 (nedan benämnt ”tilläggsavtalet”), har moderbolaget förbundit sig att till bolaget ”betala mellanskillnaden mellan avtalad hyra och den hyra som Y AB betalar till dess att avtalet upphör 1999-09-30”. Den 1 mars 1995 har bolaget, vars räkenskapsår omfattat perioden den 1 maj – den 30 april, fakturerat moderbolaget ”tilläggshyra” för tiden januari–april 1995 med (4 x 42 107=) 168 428 kr. Frågan i målet är om bolaget varit skyldigt att som intäkt i bokslutet för aktuellt räkenskapsår – utöver nämnda belopp – redovisa vad moderbolaget enligt tilläggsavtalet haft att betala i ersättning till täckande av hyra som är att hänföra till påföljande räkenskapsår.

Skattemyndigheten gör i målet gällande att bolaget enligt god redovisningssed varit skyldigt att i bokslutet per den 30 april 1995 även intäktsföra ersättning som moderbolaget haft att erlägga till täckande av hyra för tiden den 1 maj 1995 – den 31 december 1997. Till stöd härför har skattemyndigheten bl.a. åberopat att ifrågavarande ersättning av moderbolaget redovisats som avvecklingskostnad i bokslutet, vilket enligt myndigheten talar för att ersättningen de facto är att anse som ersättning för att hyresavtalet med moderbolaget upphört i förtid och inte ersättning för någon motprestation från bolagets sida. Vidare har åberopats att ersättningen för tiden januari 1995 – december 1997 kunnat beräknas utifrån tilläggsavtalet med moderbolaget och hyresavtalet med Y AB och att intäkten därmed måste anses realiserad.

Kammarrätten för följande bedömning.

Av 24 § kommunalskattelagen (KL) framgår att intäkt av näringsverksamhet skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa inte strider mot bestämmelserna i denna lag. Enligt punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 41 § KL skall vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder iakttas att en inkomst skall anses ha åtnjutits under det år, då den enligt god redovisningssed bör tas upp som intäkt i räkenskaperna, även om inkomsten ännu inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige tillhanda.

Enligt kammarrättens mening talar omständigheterna, och då inte minst det förhållandet att bolaget utan förbehåll hyrt ut samma lokaler till en annan hyresgäst för att hyresavtalet med moderbolaget upphört vid utgången av december 1994. Under alla förhållanden finner kammarrätten, i likhet med skattemyndigheten, att den i tilläggsavtalet avtalade ersättningen måste vara att betrakta som kompensation för den förlust som bolaget gör på grund av att lokalerna i fråga upplåtits till en annan hyresgäst och till ett betydligt lägre hyrespris än vad moderbolaget haft att utge och således inte som ersättning för en framtida prestation från bolagets sida. På skäl som skattemyndigheten anfört har det i och för sig varit möjligt för bolaget att vid tidpunkten för bokslutet den 30 april 1995 beräkna den ”tilläggshyra” som moderbolaget haft att erlägga för tiden maj 1995 – december 1997. Emellertid har i tilläggsavtalet inte angetts på vilket sätt ersättningen skall utgå. Enligt kammarrättens mening har det inte framkommit något som motsäger bolagets uppgift att moderbolaget haft att utge ifrågavarande ersättning löpande under hyrestiden och att tilläggsavtalet därför inte skall tolkas så att moderbolaget varit skyldigt att till bolaget utbetala ersättning för kommande hyresförluster med ett engångsbelopp i anslutning till avtalet. Vid angivna förhållanden är enligt kammarrättens mening inte annat utrett än att bolaget enligt god redovisningssed under aktuellt räkenskapsår varit skyldigt att – av den ersättning som skulle utgå enligt tilläggsavtalet – redovisa endast sådan ersättning som kan hänföras till hyror som var förfallna till betalning vid tidpunkten för bokslutet i april 1995. I likhet med länsrätten anser kammarrätten att den omständigheten att moderbolaget i sitt bokslut för motsvarande räkenskapsår har bokfört visst belopp som avvecklingskostnad inte kan tillmätas avgörande betydelse i sammanhanget. Skattemyndighetens yrkande att hela beloppet 1 153 556 kr skall beskattas vid förevarande taxering kan därför inte bifallas. Härav följer att inte heller yrkandet om skattetillägg kan vinna bifall”.

Kammarrätten lämnade SKM:s överklagande utan bifall.

Domen överklagas inte av RSV.

SRN:s förhandsbesked den 20 december 2002 Koncernbidragsrätt vid byte av koncerntillhörighet.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Avdragsrätt för koncernbidrag ansågs föreligga mellan två tidigare ”syskonföretag” när det ena företaget under beskattningsåret blev moderföretag till det andra företaget och aktierna i det först nämnda företaget därefter och under samma beskattningsår avyttrades externt.

Inkomstskatt taxeringsåret 2003

ABX och ABY var vid ingången av beskattningsåret dotterföretag till samma moderföretag i en underkoncern. De båda bolagens moderföretag avsåg att först avyttra aktierna i ABY till ABX och därefter, under samma beskattningsår, avyttra aktierna i ABX externt. Före avyttringen skulle ABY lämna koncernbidrag till ABX.

ABY frågade om rätt till avdrag för koncernbidrag förelåg även om den nya underkoncernen (med ABX som moderföretag och ABY som dotterföretag) såldes externt och båda bolagen därför fick en ny koncerntillhörighet under året.

En förutsättning för avdragsrätt för koncernbidrag mellan moderföretag och helägt dotterföretag är enligt 35 kap. 3 § p. 3 IL att dotterföretaget har varit helägt under givarens och mottagarens hela beskattningsår.

Enligt 35 kap. 7 § IL ska ett företag, som blir helägt dotterföretag till ett nytt moderföretag och som fortsätter att vara det till utgången av givarens och mottagarens beskattningsår, trots ägarförändringen, anses ha varit helägt av det nya moderföretaget under hela beskattningsåret. Detta under förutsättning att förhållandena mellan företaget och dotterföretaget under hela den del av bådas beskattningsår som föregick ägarförändringen varit sådana att företagen skulle ha haft rätt till avdrag för koncernbidrag till varandra om förhållanden hade bestått under hela deras beskattningsår.

SRN konstaterade att båda bolagen vid ingången av beskattningsåret stod i sådant förhållande till varandra att koncernbidragsrätt förelåg. Den ägarförändring som därefter genomfördes varigenom ABY blev helägt dotterföretag till ABX kom enligt förutsättningarna att bestå vid utgången av beskattningsåret. Det innebar vid tillämpningen av 35 kap. 7 § IL att ABY skulle anses ha varit helägt av ABX under hela beskattningsåret. Ägarförändringen utgjorde därför inte något hinder för ABY att lämna koncernbidrag med skatterättslig verkan till ABX samma år. Den omständigheten att företagen fick en ny koncerntillhörighet genom att ABX förvärvades av en extern köpare medförde inte en ändrad bedömning.

Kommentar:

Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s uppfattning och överklagas inte. Bestämmelsen i 35 kap. 7 § IL är ny i förhållande till tiden före IL och är avsedd att vara en kodifiering av tidigare praxis. Beträffande tidigare praxis, jfr RÅ 1973 ref. 37 samt RÅ 1990 not. 102 och 103. I rättsfallet RÅ 1994 not. 655 ansågs dock inte avdragsrätt för koncernbidrag föreligga mellan två ”syskonföretag” när dessa, var för sig, fått ett nytt gemensamt moderföretag och ny koncerntillhörighet under året.

SRN:s förhandsbesked den 3 december 2002 Löneunderlag vid beräkning av gränsbelopp.

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Beräkning av löneunderlag på grundval av ersättningar i dotterföretag som ägts under del av året före beskattningsåret.

Inkomsttaxering 2003

Vid ingången av år 2001 ägde den fysiska personen N med familj samtliga aktier i X AB, ett moderbolag i en koncern. I november samma år överläts samtliga aktier i X AB till det nybildade Y AB. Y AB kom härigenom att bli moderbolag i koncernen. Aktierna i Y AB ägs på samma sätt och i samma proportioner som aktierna i X AB före överlåtelsen.

N vill ha besked om han vid beräkning av gränsbeloppet är berättigad att använda sig av ett löneunderlag som baseras på samtliga löneutbetalningar som gjorts i koncernbolagen.

SRN beslutade följande:

”FÖRHANDSBESKED

N är vid beräkning av gränsbelopp enligt 57 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, avseende taxeringen år 2003 inte berättigad att beräkna löneunderlaget på grundval av samtliga löneutbetalningar som gjorts i koncernbolagen under år 2001.

MOTIVERING

– – –

Enligt 43 kap. 12 § IL skall löneunderlaget beräknas på grundval av ersättningar som ingår i underlaget för beräkning av avgifter enligt 2 kap. socialavgiftslagen (2000:980) eller skatt enligt 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och dess dotterföretag.

Lagtexten ger inte närmare vägledning för behandlingen av fall där dotterbolagsaktier ägts endast under en del av året. När aktier som ägs direkt av en person säljs kan säljaren inte tillgodogöra sig ersättningar som betalats under hans innehavstid under överlåtelseåret. Detta är en konsekvens av regelsystemet eftersom löneunderlaget kan utnyttjas först påföljande beskattningsår. För köparens del ligger det i sakens natur att han inte får utnyttja de ersättningar som erlagts under den förre ägarens innehavstid.

Vad som kan tala för att behandla förevarande fall annorlunda är att det enbart är fråga om en omstrukturering inom samma ägargrupp. För att kunna göra ett undantag för denna situation krävs dock enligt nämndens mening en uttrycklig reglering.

Nämndens slutsats är därför att det saknas grund att behandla förevarande fall annorlunda än ovan angivna typfall. N får därför vid beräkning av löneunderlaget inte ta med vad som motsvaras av utbetalda löner i X AB med dotterbolag för tiden innan X AB utgör dotterbolag till Y AB.”

Kommentar:

Prövningstillstånd har meddelats av Regeringsrätten i ett mål rörande samma rättsfråga. I nämnda mål har ett dotterföretag förvärvats under beskattningsåret. Kammarrätten har i den av den skattskyldige överklagade domen kommit till samma slut som Skatterättsnämnden. Kammarrätten fann att löneunderlagsregeln ska tolkas på det sätt att aktieägare i moderföretag får räkna med lön som utgetts till anställda i dotterföretag endast under den tid detta utgjort dotterföretag.

SRN:s förhandsbesked den 17 december 2002 Tillträde mot avgift till lokal vari bedrivs spelverksamhet

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Fråga om den entréavgift som tas ut vid tillträde till lokal, vari bedrivs bl.a. kasinoverksamhet, ska undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § 5 mervärdesskattelagen.

Mervärdesskatt; redovisningsperioder under tiden den 1 april 2002 – den 31 mars 2005.

Omständigheterna var i huvudsak följande.

Bolaget X bedriver verksamhet som huvudsakligen består av spel- och kasinoverksamhet. Bolaget avser hyra en lokal som särskilt anpassas för denna verksamhet. Förutom spelverksamheten kommer det i lokalen att finnas restauranger och barer och besökarna/gästerna kommer även att tillhandahållas olika former av underhållning där. De verksamheter som inte avser spel kommer dock att tillhandahållas av andra företag än bolaget X.

Mot denna bakgrund ställde bolaget X följande fråga. Är den tjänst som bolaget tillhandahåller mot ersättning i form av entréavgift skattepliktig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML?

Bolaget X uppfattning är att den tillhandahållna tjänsten måste ur ekonomisk synvinkel utgöra en tjänst. Den tjänst som tillhandahålls mot entréavgiften ska dessutom anses skattepliktig enligt 3 kap 1 § ML.

FÖRHANDSBESKED

Tillträde mot avgift till lokal där spelverksamhet bedrivs utgör inte ett tillhandahållande i en omsättning som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § 5 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, eller annan bestämmelse i denna lag.

MOTIVERING

Enligt 3 kap. 23 § 5 ML undantas från skatteplikt omsättning av lotterier, inräknat vadhållning och andra former av spel. Undantaget skall avse alla spel om pengar och avsikten med regleringen är att undanta spelinsatserna från skatteplikt. Däremot omfattar undantaget inte t.ex. entréavgifter till anläggningar där spelet bedrivs (jfr bl.a. SOU 1989:35 s. 115 och s. 214 samt prop. 1989/90:111 s. 120). Detta får anses gälla oberoende av skälet till att avgift tas ut eller vilket spel som bedrivs. I ML finns inte heller någon annan bestämmelse som undantar nu aktuella omsättningar från skatteplikt. En bedömning enligt EG-rätten medför inte annat ställningstagande (jfr SOU 1994:88 s. 171 f.). Förhandsbeskedet har utformats i enlighet med det anförda.

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats.

Meddelade prövningstillstånd

Område: Meddelade prövningstillstånd

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 21 januari 2003.

Saken:

Fråga om bussbolags skattskyldighet för passagerarnas alkoholhaltiga drycker.

RR mål nr 4237-2002, KRNG 3899-2001

Klagande:

bussbolaget

Lagrum:

8 § 5 lagen (1994:1564) om alkoholskatt

Saken:

Fråga om periodisering av en engångsbetalning

RR mål nr 181-2000, KRNJ 4477-1995

Klagande:

den skattskyldige

Lagrum:

41 § KL

Saken:

Bl.a. fråga om den s.k. sexmånadersregeln för sjömän stirder mot gemenskapsrätten.

RR mål nr 419–420-2001, KRNG 6582–6583-1999

Klagande:

den skattskyldige

Lagrum:

54 § första stycket f) och anv.p. 3 KL

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%