Skatteverkets rättsfallssammanställning 33/03

I de rättsfall som återges i detta protokoll har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.

RR:s dom den 15 oktober 2003, mål nr 3544-2002 Förseningsavgift

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 11 november 2003.

En näringsidkare har påförts förseningsavgift med 2 000 kr eftersom hans självdeklaration varit så ofullständig att en meningsfull granskning av den, vad gäller inkomst av enskild firma, inte har kunnat påbörjas senast den 1 augusti taxeringsåret. Däremot har avsaknad av blankett N3A i hans deklaration inte utgjort grund att påföra honom förseningsavgift i hans egenskap av delägare i handelsbolag.

Taxeringsåret 2000

A bedrev rörelse i form av enskild näringsverksamhet och var också delägare i ett handelsbolag. Han inkom den 15 juni 2000 (efter anstånd) med särskild självdeklaration för taxeringsåret. I deklarationen redovisades inkomst av näringsverksamhet för den enskilda verksamheten och underskott av aktiv näringsverksamhet i handelsbolag, På deklarationsblanketten hade han kryssat i att näringsuppgifter lämnats via ADB.

Den 15 november 2000 underrättades A om att skattemyndigheten övervägde att påföra honom förseningsavgift med 2 000 kr, eftersom näringsuppgift i form av blankett N1/N2 (vilka avser näringsverksamhet utan årsbokslut respektive med årsbokslut) och N3A (vilken avser fysisk persons eller dödsbos andel i handelsbolag, där bl.a. uppgifter om nettointäkt, andel av förmögenhet, ingångsvärde, ersättning m.m. skulle redovisas) inte lämnats till skattemyndigheten. Efterfrågade blanketter inkom den 22 november 2000. Den 30 november 2000 beslutade skattemyndigheten att påföra A förseningsavgift med 2 000 kr då deklaration ansågs ha lämnats med så bristfälligt innehåll att den inte kunnat läggas till grund för taxering. Även handelsbolaget påfördes förseningsavgift med 2 000 kr. Såväl länsrätten som kammarrätten avslog A:s överklaganden.

I skälen för Regeringsrättens avgörande angavs bl.a.

”Möjligheten att påföra förseningsavgift vid bristfällig deklaration, och som inte tidigare bara vid utebliven sådan, infördes genom en lagändring som trädde i kraft den 1 januari 1992 med tillämpning första gången vid 1992 års taxering. I motiven till bestämmelsen uttalades bl.a. att väsentliga uppgifter måste saknas i deklarationen och denna var så bristfällig att en meningsfull granskning inte kunde påbörjas för att förseningsavgift skulle kunna påföras (prop. 1991/92:43 s. 85).

Även företagens uppgiftsskyldighet reformerades med verkan från och med 1992 års taxering. Enligt 2 kap. 19 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK, skulle den som hade inkomst av näringsverksamhet, om inte annat framgick av 20 eller 25 §, i sin självdeklaration lämna i paragrafen närmare angivna uppgifter om näringsverksamheten. Av 2 kap. 25 § LSK framgick att bl.a. handelsbolag varje år till ledning för delägares taxering skulle lämna uppgifter om näringsverksamheten samt om varje delägares andel av bolagets inkomst och om värdet av hans andel. Motiven för ändringen var att det ansågs tillräckligt att de närmare uppgifterna om en och samma näringsverksamhet lämnades från ett håll. Den lämpligaste lösningen ansågs vara att bolaget – och inte delägarna – skulle lämna uppgifterna. I förarbetena påpekades vidare att förhållandet att den fylligare redovisningen av näringsverksamheten lämnades av någon annan inte inverkade på varje delägares skyldighet att lämna en riktig deklaration med en summarisk uppgift om inkomsten av näringsverksamheten (prop. 1990/91:5 s. 86 f.). Samtidigt infördes i 5 kap. 5 § femte stycket TL en möjlighet att påföra handelsbolag m.fl. som inte lämnat uppgifter i rätt tid förseningsavgift. Bestämmelser av motsvarande innehåll återfinns numera i 3 kap. 18 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter samt i 5 kap. 5 § fjärde stycket TL.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Som framgår av den lämnade redovisningen åligger det handelsbolaget och inte delägarna att lämna uppgifter om handelsbolagets verksamhet. A har i sin i tid inkomna deklaration redovisat sin andel av handelsbolagets underskott. Eftersom någon skyldighet för A att inkomma med fullständig redovisning av verksamheten i handelsbolaget inte förelegat, medför det förhållandet att blankett N3A saknats i hans självdeklaration inte att innehållet i deklarationen är bristfälligt.

Till skillnad från vad som gäller för delägare i handelsbolag föreligger däremot en skyldighet för den som bedriver näringsverksamhet i annan form att inkomma med fullständig redovisning av verksamheten, A inkom inte med fullständig redovisning av den enskilda näringsverksamheten senast den 1 augusti taxeringsåret. De uteblivna uppgifterna är väsentliga för att en meningsfull granskning av hans deklaration skall kunna påbörjas. Deklarationen får därmed anses så bristfällig att det funnits skäl att påföra honom förseningsavgift.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten avslår överklagandet.”

Kommentar:

Det kan nämnas att av 3 kap. 21 § första stycket lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter (tillämplig fr.o.m. taxeringen 2002) framgår att bl.a. delägare i fåmanshandelsbolag ska lämna de uppgifter som behövs för tillämpning av bestämmelserna om 1. beräkningen av överskottet eller underskottet från företaget, och 2. utdelning och kapitalvinst för kvalificerade andelar. Bestämmelser av motsvarande innehåll tillämpliga t.o.m. taxeringen 2001 återfanns i 2 kap. 24 § LSK.

RR:s dom den 24 oktober 2003, mål nr 349-2002 Mervärdesskatt på upplåtelse av parkeringsplatser

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 11 november 2003.

Mervärdesskatt; förhandsbesked

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll nr 3/02.

Bostadsrättsföreningen överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Regeringsrätten måtte förklara att föreningens tillhandahållande av parkeringsplatser till utomstående inte skulle anses utgöra skattepliktiga omsättningar.

Föreningen anförde bl.a. följande till stöd för sin talan. Av den senaste verksamhetsberättelsen kan utläsas att föreningens intäkter av parkeringsplatserna utgör en mycket liten del av dess totala intäkter. För perioden april – juni 2002 hyrs 211 av 334 platser ut till boende i föreningen och två platser är outhyrda. Uthyrningen är således väsentligt förändrad i förhållande till tidigare lämnade uppgifter.

RSV hemställde att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden av frågan om föreningens upplåtelse av parkeringsplatser till utomstående utgör sådan parkeringsverksamhet som avses i 3 kap. 3 § första stycket 5 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, och som inte är undantagen från skatteplikt. De nya uppgifter som föreningen lämnat i Regeringsrätten föranleder inte någon annan bedömning. Upplåtelsen avser en näringsfastighet och är således yrkesmässig (4 kap. 1 § ML, jfr RÅ 1994 not. 302).

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.

RR:s dom den 4 november 2003, mål nr 3492-2001 Mervärdesskatt på kapitalförvaltning

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 11 november 2003.

Mervärdesskatt; förhandsbesked

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll nr 21/01.

Bolaget överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Regeringsrätten måtte förklara att den tjänst (kapitalförvaltning) som bolaget tillhandahåller är undantagen från skatteplikt.

Bolaget anförde till stöd för sin talan bl.a. följande. Tjänsten har på grund av sin komplexitet och omfattning större likheter med tjänsten ”corporate finance” än s.k. diskretionär förvaltning. Den centrala delen i uppdraget är att förmedla aktier och andra finansiella instrument. Kunden får affärerna utförda genom i stort sett alla större svenska banker och fondkommissionärer samt genom ett antal utländska institut. I uppdraget ingår att välja det eller de institut som ska utföra affären. Bolaget anser att Regeringsrätten inte kan fastställa förhandsbeskedet utan att inhämta förhandsavgörande från EG-domstolen.

RSV hemställde att förhandsbeskedet skulle fastställas.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten finner inte skäl att inhämta förhandsavgörande från EG-domstolen.

Enligt 3 kap. 9 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Med värdepappershandel förstås bl.a. omsättning och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, oavsett om de representeras av värdepapper eller inte (tredje stycket 1).

Frågan i målet är om bolagets verksamhet i form av kapitalförvaltning utgör sådan värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet som avses i nämnda bestämmelse.

Det angivna undantaget har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt för vissa tjänster i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (direktiv 77/388/EEG), närmare bestämt artikel 13 B.d 1-6. Som sådana tjänster anges i punkten 5, såvitt här är av intresse, transaktioner och förhandlingar med undantag av förvaltning och förvar rörande aktier, andelar i bolag eller andra sammanslutningar, obligationer och andra värdepapper.

Av EG-domstolens praxis framgår att med uttrycket ”transaktioner rörande värdepapper” avses transaktioner som kan skapa, förändra eller utsläcka parternas rättigheter och skyldigheter avseende värdepapper (mål C-235/00, CSC Financial Services Ltd, REG 2001 s. I-10237, punkt 33).

De åtgärder som bolaget vidtar påverkar inte direkt parternas rättigheter eller skyldigheter avseende de finansiella instrumenten. Bolaget utövar förvaltning genom att inom vissa ramar ta initiativ till köp och försäljningar och välja det eller de institut som ska utföra affären. Transaktionerna och förhandlingarna genomförs av banker, fondkommissionärer etc. Den tjänst som bolaget tillhandahåller kan därför inte anses utgöra sådan värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet som avses i 3 kap. 9 § ML eller motsvarande bestämmelse i direktivet. Omsättningen är således inte undantagen från skatteplikt. Förhandsbeskedet ska därför fastställas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer förhandsbeskedet.

RR:s dom den 5 november 2003, mål nr 3471-2002 Mervärdesskatt på fondadministration

Område: Regeringsrätten

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 11 november 2003.

Mervärdesskatt; förhandsbesked

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll nr 13/02.

Bolaget överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Regeringsrätten skulle förklara att undantaget för förvaltning av värdepappersfond var tillämpligt i bolagets fall.

Till stöd för sin talan anförde bolaget bl.a. följande. Bolagets verksamhet utgör ett nödvändigt led i fondbolagens förvaltning. Det är inte enbart funktionen att fatta beslut om köp eller försäljning av värdepapper för fondens räkning som bör omfattas av begreppet förvaltning. Funktionen att tillse att dessa beslut genomförs och att förändringen i fondernas förmögenhetsmassa registreras bör också innefattas i detta begrepp.

RSV hemställde att förhandsbeskedet skulle fastställas och anförde bl.a. följande. Bolaget tillhandahåller administrativa tjänster åt de fondbolag som förvaltar fonderna. Fondbolaget har av hanteringsekonomiska skäl lagt delar av administrationen på annat bolag. För dessa tjänster erhåller bolaget en ersättning av fondbolagen. Ersättningen utgår således inte från fonden. Att administrera och kontrollera gjorda affärer i efterhand samt vidareförmedla information kan inte omfattas av undantaget för förvaltning av värdepappersfond.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Enligt 3 kap. 9 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Med värdepappershandel förstås bl.a. förvaltning av värdepappersfond enligt lagen (1990:1114) om värdepappersfonder, VPFL (tredje stycket 2).

Frågan i målet i Regeringsrätten är om bolagets verksamhet i form av s.k. fondadministration utgör sådan förvaltning som avses i nämnda bestämmelse.

Till grund för bestämmelserna i ML ligger EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (direktiv 77/388/EEG). Direktivet utgår från principen att all verksamhet i vilken varor och tjänster omsätts ska omfattas av mervärdesskattesystemet. I artikel 13 i direktivet åläggs emellertid medlemsstaterna att undanta vissa verksamheter från skatteplikt och fastställa de villkor som krävs för att säkerställa en riktig och enkel tillämpning och förhindra skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk. Bland dessa undantag anges förvaltning av särskilda investeringsfonder såsom dessa definieras av medlemsstaterna (artikel 13 B.d 6).

I direktivet överlåts således åt medlemsstaterna att definiera de fonder, vilkas förvaltning ska omfattas av skattefrihet. För svenskt vidkommande gäller skattefriheten förvaltning av värdepappersfonder enligt VPFL. De i målet aktuella fonderna utgör s.k. nationella fonder. Enligt Regeringsrättens uppfattning är förvaltning av sådana fonder att betrakta som värdepappershandel i ML:s mening (jfr RÅ 1996 ref. 32).

Frågan därefter är om bolagets handhavande av fonderna utgör förvaltning i ML:s mening. Medlemsstaterna har enligt direktivet inte frihet att definiera vilka tjänster som ska vara undantagna från skatteplikt. Begreppet förvaltning ska därför tolkas EG-konformt.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Begreppet förvaltning kan inte ges den vidsträckta innebörd som bolaget hävdar. Bolagets befattning med de aktuella värdepappersfonderna är således inte att betrakta som förvaltning. I stället tillhandahåller bolaget – mot ersättning – administrativa tjänster åt fondbolagen. Omsättningen av dessa tjänster är inte undantagen från skatteplikt. Skatterättsnämndens förhandsbesked i denna del ska därför fastställas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer förhandsbeskedet i den överklagade delen.

SRN:s förhandsbesked den 8 oktober 2003 Personalservering – vara eller tjänst, samt fråga om värdet av uttag

Område: Förhandsbesked

Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 11 november 2003.

Ett bolags tillhandahållande av kost till sin personal har ansetts dels utgöra ett sådant uttag av tjänst för privat ändamål (2 kap. 5 § första stycket 1 mervärdesskattelagen) och dels att det vid beräkningen av beskattningsunderlaget även skulle medräknas sådana kostnader – för att tillhandahålla tjänsten – som inte varit mervärdesskattepliktiga.

Mervärdesskatt; redovisningsperioder under tiden den 1 januari 1999 – den 31 december 2004.

Omständigheterna som de framställdes i ansökan var i huvudsak följande.

Med stöd av sedvänja i restaurangbranschen tillämpar sökandebolaget kollektivavtalet med Hotell- och restauranganställdas förbund, med avseende på bestämmelser om kostförmån (s.k. inackordering i kost). Enligt dessa bestämmelser får de anställda mot avtalad ersättning äta en värdemeny samt dricka kaffe därtill. Sökandebolagets kostnader för att tillhandahålla kost åt personalen är lägre än för att tillhandahålla en måltid åt en gäst som äter i restaurangen. Det är för sökandebolaget fråga om att tillhandahålla två olika utbud (tjänster), till gäster respektive personal. Detta motiverar, enligt bolaget, att beräkningen av dess kostnader för att tillhandahålla kosten till personalen ska göras endast med beaktande av kostnader som är förenade med att tillhandahålla denna kost, och att inte alla kostnader för att tillhandahålla måltider till gäster ska utgöra underlag för en ev. uttagsbeskattning. Skillnaderna mellan de måltider som gästerna i allmänhet äter och den kost som tillhandahålls personalen är stora genom att inslaget av tjänst vid tillhandahållandet till gästerna i restaurangen är betydande, medan detta inte gäller den kost som tillhandahålls personalen. De anställda plockar själva ihop sina måltider, medan särskild personal gör det för gästerna. Gästerna erhåller service och information i samband med att de beställer och betalar. Restauranggästerna nyttjar också den särskilda matsalen i restaurangen. Denna har en särskild inredning samt städas och underhålls fortlöpande av särskild personal, som också ger kompletterande service och vägledning till gästerna. De anställda äter inte i restaurangens matsalar, utan de äter i det för restaurangen kombinerade personal-, utbildnings- och mötesrummet. I detta rum finns inte någon kompletterande service vid måltider av särskilt anställd personal och rummet är vidare sämre beläget än vad matsalen/-arna är.

Mot denna bakgrund ställde bolaget följande frågor.

1.1 Utgör bolagets tillhandahållande av kost till anställda ett sådant rörelsefrämmande ändamål, att bolaget ska redovisa utgående mervärdesskatt, såsom för uttag av tjänst enligt 2 kap. 5 § ML, om det pris de anställda betalar underskrider bolagets kostnad för att tillhandahålla tjänsten, dvs. om priset underskrider ett värde beräknat enligt 7 kap. 3 § 2 b ML?

1.2 Om svaret på frågan vid 1.1 är jakande: ska vid beräkning enligt 7 kap. 3 § 2 b ML, av beskattningsunderlaget för den kost som bolaget tillhandahåller de anställda, inräknas lönekostnader och andra kostnader som inte för bolaget medför rätt till avdrag vid mervärdesskatteredovisningen?

1.3 Om svaret på frågan 1.1 är jakande: ska vid beräkning, enligt 7 kap. 3 § 2 b ML, av beskattningsunderlaget för den kost som bolaget tillhandahåller anställda beaktas endast bolagets kostnader för att tillhandahålla kost till anställda eller ska samtliga kostnader beaktas som är hänförliga till bolagets tillhandahållande av måltider till utomstående gäster?

2.1 Utgör bolagets tillhandahållande av kost till anställda ett uttag av vara enligt 2 kap. 2 § ML om det pris de anställda betalar underskrider ett värde beräknat enligt 7 kap. 3 § 2 a ML?

2.2 Om svaret på frågan 2.1 är jakande: ska vid beräkning, enligt 7 kap. 3 § 2 a ML, i beskattningsunderlaget för den kost som bolaget tillhandahåller anställda, inräknas lönekostnader och andra kostnader som inte för bolaget medför rätt till avdrag vid mervärdesskatteredovisningen?

2.3 Om svaret på frågan vid 2.1 är jakande: ska vid beräkning, enligt 7 kap. 3 § 2 a ML, av beskattningsunderlaget för den kost som bolaget tillhandahåller anställda beaktas endast bolagets kostnader för att tillhandahålla kost till anställda eller ska beaktas samtliga kostnader som är hänförliga till bolagets tillhandahållande av måltider till utomstående gäster?

Bolagets uppfattning är att dess tillhandahållande av kost till personalen inte utgör ett rörelsefrämmande ändamål och att det därmed inte är fråga om uttag av tjänst enligt 2 kap. 5 § ML. Tillhandahållandet till personalen utgör en annan tjänst än att tillhandahålla måltider till utomstående gäster. Det pris de anställda betalar för den kost de tillhandahålls underskrider inte bolagets kostnader för att tillhandahålla denna kost. Härigenom föreligger ingen grund för uttagsbeskattning – och detta oavsett att det pris de anställda erlägger underskrider det pris som bolaget tillämpar vid tillhandahållande av måltid till gäst som äter i restaurangen eller om en gäst tar mat och dryck med sig (”take away”). De skillnader som föreligger mellan de olika tjänsteutbuden – att tillhandahålla måltider åt gäster respektive att tillhandahålla kost till personalen – medför att priset för den kost personalen tillhandahålls är marknadsmässig.

I den del som gäller frågorna 2.1 – 2.3 anser bolaget att tillhandahållandet av kost till personalen egentligen utgör ett tillhandahållande av vara varvid beskattningsunderlaget för ev. uttagsbeskattning ska beräknas till tillverkningskostnaden enligt 7 kap. 3 § 2 a ML eller till självkostnadspriset, enligt 11 A. 1 b i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Det pris de anställda betalar för maten överstiger tillverkningskostnaden och därmed aktualiseras inte någon uttagsbeskattning.

”FÖRHANDSBESKED

Frågorna 1.1 och 2.1

Bolagets tillhandahållande av kost till sin personal utgör ett sådant tillhandahållande av tjänst för privat ändamål som avses i 2 kap. 5 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

Frågorna 1.2 och 1.3

Vid beräkningen av beskattningsunderlaget skall i värdet medräknas även kostnader för sådana förvärv för att tillhandahålla tjänsten som inte varit mervärdesskattepliktiga. Endast de fasta och löpande kostnader som direkt och indirekt kan hänföras till åtnjutandet av tjänsten skall beaktas.

MOTIVERING

Frågorna 1.1 och 2.1

Bedömningen av om ett tillhandahållande avser en vara eller tjänst får göras utifrån den allmänna bestämmelsen i 1 kap. 6 § ML enligt vilken med vara förstås materiella ting och med tjänst allt annat som kan tillhandahållas i yrkesmässig verksamhet.

Den svenska mervärdesskattelagstiftningen har anpassats till det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), i fortsättningen direktivet. Tolkningen av ML:s bestämmelser skall därför ske utifrån EG-reglerna och den EG-rättsliga praxis som finns på området.

Även vid tillämpningen av direktivet får bedömningen av om ett tillhandahållande skall anses som en leverans av vara eller en tjänst göras utifrån direktivets allmänna bestämmelser av vad som utgör leverans av varor respektive tillhandahållande av tjänster. Enligt artikel 5.1 avses med ”leverans av varor” överföring av rätten att såsom ägare förfoga över egendom. Enligt artikel 6.1 avses med ”tillhandahållande av tjänster” varje transaktion som inte utgör leverans av varor i den betydelse som avses i artikel 5. Varu- och tjänstebegreppen i ML har ansetts medföra att ML och direktivet överensstämmer i frågan om vilka transaktioner som skall anses beskattningsbara (SOU 1994:88 Bilaga 1 s. 16).

Fråga i ärendet är bl.a. om bolagets tillhandahållande av aktuell kost till de anställda är att bedöma som tillhandahållande av tjänster eller som tillhandahållande av varor i form av livsmedel.

EG-domstolen hade i det av parterna åberopade målet C-231/94 angående Faaborg-Geltingen Linien A/S att ta ställning till om tillhandahållande av måltider för konsumtion ombord på färjor utgjorde leverans av varor i form av livsmedel eller tillhandahållande av tjänster i form av restaurangverksamhet. Av p. 12-14 i domen framgår bl.a. följande. Fråga huruvida transaktioner av visst bestämt slag skall betraktas som leverans av varor eller som tillhandahållande av tjänster skall besvaras utifrån en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionerna i fråga. Restaurangverksamhet å ena sidan kännetecknas av ett knippe element och handlingar där leveransen av maten endast utgör en del och där tjänsterna utgör den övervägande delen. Utfallet blir å andra sidan ett annat om verksamheten avser livsmedel ”för avhämtning” och inte är förenad med tjänster som har till ändamål att möjliggöra konsumtion på därför avsedd plats.

Nämnden gör följande bedömning.

Bolaget tillhandahåller sina anställda aktuella måltider för konsumtion i ett särskilt personalutrymme i restaurangen. Personalen får själv plocka ihop och ställa fram måltiden. Den får också ta bort resterna och snygga upp efter sig. Oaktat dessa förhållanden är det emellertid inte, som anförs i domen angående Faaborg-Geltingen Linien A/S, fråga om en verksamhet som avser livsmedel för avhämtning utan om en verksamhet förenad med tjänster som har till ändamål att möjliggöra en omedelbar konsumtion på därför avsedd plats. Bolagets tillhandahållande skall därför anses utgöra tillhandahållande av tjänster.

I 2 kap. 5 § ML finns allmänna bestämmelser om uttag av tjänster. Enligt 5 § första stycket 1, som är den punkt som aktualiseras i ärendet, förstås med uttag av tjänst att den skattskyldige utför, låter utföra eller på annat sått tillhandahåller en tjänst åt sig själv eller sin personal för privat ändamål eller för annat rörelsefrämmande ändamål, om tjänsten tillhandahålls utan ersättning eller mot ersättning som understiger ett värde beräknat enligt 7 kap. 3 § 2 b ML och sådan ersättning inte är marknadsmässigt betingad.

ML:s bestämmelser om uttag av tjänster är utformade efter förebild av motsvarande bestämmelser i direktivet. Enligt artikel 6. 2 b skall som tillhandahållande av tjänster mot vederlag behandlas tillhandahållande av tjänster utan vederlag av den skattskyldiga personen för han eget privata bruk eller personalens eller, mer generellt, för andra ändamål än för hans rörelse.

Enligt ordalydelsen omfattas endast tillhandahållanden som sker gratis av den aktuella bestämmelsen i direktivet medan 2 kap. 5 § första stycket 1 ML är tillämplig även om ersättningen understiger ett närmare angivet värde. I förarbetena till ML:s bestämmelser om uttagsbeskattning noterades särskilt att ML:s bestämmelser förutom gratisöverlåtelser även avser överlåtelse till underpris. Det ansågs dock inte strida mot syftet med aktuella EG-bestämmelser att såsom uttag även anse fall då överlåtelser sker till underpris (prop. 1994/95:57 s. 112 och s. 117). Enligt nämndens mening bör det synsätt som förarbetsuttalandena ger uttryck för inte anses oförenligt med motsvarande bestämmelse i direktivet. En tillämpning av aktuella bestämmelser som innebär att uttagsbeskattning skall begränsas till de fall när något vederlag över huvud taget inte utgår skulle för övrigt leda till orimliga, ej avsedda effekter. Ett endast symboliskt vederlag skulle då medföra att ett uttag inte skulle anses föreligga.

Förhandsbeskedet avseende frågorna 1.1 och 2.1 har utformats med utgångspunkt i det ovan redovisade synsättet.

Frågorna 1.2 och 1.3

Enligt 7 kap. 3 § 2 b ML jämfört med 7 kap. 3 a § sista stycket skall vid uttag av tjänster beskattningsunderlaget beräknas med utgångspunkt i kostnaden vid tidpunkten för uttaget för att utföra tjänsten, varmed förstås den del av de fasta och löpande kostnaderna i rörelsen som belöper på tjänsten.

Bestämmelserna har utformats med utgångspunkt i artikel 11.A 1 c i direktivet enligt vilken beskattningsunderlaget vid sådana tillhandahållanden som avses i artikel 6.2 utgörs av den skattskyldiges hela kostnad för att tillhandahålla tjänsterna.

Frågorna avser dels om även kostnader som inte har medfört rätt till avdrag för bolaget vid mervärdesskatteredovisningen skall beaktas vid beräkningen av det värde som avse i 7 kap. 3 § 2 b ML, och dels om samtliga kostnader som hänför sig till bolagets tillhandahållande av måltider i verksamheten eller endast de kostnader som kan anses specifikt hänförliga till bolagets tillhandahållande till de anställda skall beaktas vid beräkningen av det nämnda värdet.

Nämnden gör följande bedömning.

Uttagsbeskattningen syftar i regel till att en vara eller en tjänst som förbrukas för privat eller annat rörelsefrämmande ändamål skall belastas med mervärdesskatt. Den mervärdesskatt som tidigare dragits av tas alltså i princip tillbaka. I vissa fall kan bestämmelser om uttagsbeskattning också ha andra syften, vilket var fallet med den numera upphävda bestämmelsen i 2 kap. 6 § ML som gällde bl.a. uttagsbeskattning vid tillhandahållande av serveringstjänster till personal av den som normalt inte omsatte sådana tjänster till utomstående (prop. 1994/95:57 s. 113 f.).

Av de aktuella bestämmelsernas ordalydelse får anses klart framgå att samtliga fasta och rörliga kostnader som är hänförliga till tjänsten skall beaktas. Det förhållandet att vissa förvärv inte belagts med mervärdesskatt, såsom t.ex. lönekostnader för personal, medför inte att dessa kostnader skall undantas vid bestämmandet av beskattningsunderlaget. Någon uppdelning av kostnader på förvärv för vilka mervärdesskatt erlagts och dragits av och förvärv som inte varit mervärdesskattebelagda torde inte ha åsyftats i ML. Även om endast partiell avdragsrätt medgetts vid förvärv läggs således full skatt på uttaget (jfr prop. 1994/95:57 s. 111). Ordvalet i artikel 11.A 1 c ”Den skattskyldiges hela kostnad för att tillhandahålla tjänsterna” leder också till slutsatsen att samtliga kostnader skall beaktas när beskattningsunderlaget skall beräknas.

Vad härefter gäller frågan om det i det nu aktuella fallet är samtliga bolagets kostnader i verksamheten att tillhandahålla måltider eller endast de kostnader som kan anse hänförliga till bolaget tillhandahållande till de anställda som skall beaktas vid beräkningen av det värde som avses i 7 kap. 3 § 2 b ML framgår av bestämmelserna att med kostnad för att utföra en tjänst avses den del av de fasta och löpande kostnaderna i rörelsen som ”belöper på tjänsten”. I artikel 11.A 1 c uttrycks det hela som den skattskyldiges hela kostnad för att ”tillhandahålla tjänsterna”. Ordalydelsen innebär enligt nämndens mening att det endast är kostnader som är hänförliga till bolagets tillhandahållande av måltider till de anställda som skall beaktas. Detta innebär att kostnader för t.ex. marknadsföring av bolagets produkter inte skall beaktas när det aktuella värdet skall beräknas. Frågan om den närmare fördelningen av bolagets kostnader på de två slagen av tillhandahållanden av måltider innefattar emellertid bedömningar av sådan art att de inte lämpar sig att göra inom ramen för ett förhandsbesked.

Svaren på frågorna 1.2 och 1.3 har utformats med utgångspunkt i det ovan sagda.

Med hänsyn till svaret på frågorna 1.1 och 2.1 förfaller frågorna 2.2 och 2.3.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s uppfattning. Beskedet har överklagats av bolaget.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%