Innehåll

Skatteverkets rättsfallssammanställning 25/04

I de rättsfall som återges i detta protokoll har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övriga direkta citat ur domar och beslut återges.

Regeringsrättens dom den 2 november 2004, mål nr 7067-02 Inkomsttaxering 1998 Förmån av begränsat värde

Område: Regeringsrätten

Förmån av morgontidningar hemburna till bostaden har ansetts vara en skattefri förmån av begränsat värde eftersom tidningarna är av väsentlig betydelse för att den skattskyldige – en chefredaktör – ska kunna utföra sina arbetsuppgifter, förmånen är av begränsat värde för honom och förmånen inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen.

Enligt 11 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229) ska, om en vara eller en tjänst som en anställd får av arbetsgivaren är av väsentlig betydelse för att han ska kunna utföra sina arbetsuppgifter, förmånen inte tas upp om den är av begränsat värde för den anställde och inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen.

X är chefredaktör för en tidning, och har av arbetsgivaren fått förutom den egna tidningen också två andra dagstidningar hem till bostaden. Skatteverket beskattade X för förmån två fria dagstidningar. Länsrätten upphävde Skatteverkets beslut. Inte heller kammarrätten ansåg att X hade fått någon skattepliktig förmån.

Skatteverket överklagade kammarrättens dom bl.a. mot bakgrund av att Skatteverket utfärdat allmänna råd som säger att ett sådant begränsat värde som krävs för skattefrihet inte föreligger om inte den anställde själv betalar prenumerationen på eller förmånsbeskattas för minst en dagstidning av nyhets- eller allmänpolitisk karaktär.

Frågan i målet är om en chefredaktör för en dagstidning till någon del ska beskattas för den förmån av fria dagstidningar som han fått av arbetsgivaren.

Regeringsrätten gjorde följande bedömning.

”En arbetsgivare inom ett dagstidningsföretag måste i regel anses ha ett starkt intresse av att anställda med journalistiska arbetsuppgifter tar del av vad som skrivs i branschen. Om då en anställd på arbetsgivarens bekostnad tillhandahålls en eller flera nyhetstidningar i sin bostad får han samtidigt en förmån som i och för sig kan antas medföra inbesparingar i de privata levnadskostnaderna. Ett på marknadsmässiga grunder bestämt värde kan naturligtvis vara sådant att det inte framstår som begränsat. Förmånens speciella karaktär och dess nära anknytning till anställningen medför emellertid att värdet av förmånen för den anställde ofta får anses vara förhållandevis litet.”

Av handlingarna i målet framgår att X bl.a. var chefredaktör för Y-Posten och att han av arbetsgivaren tillhandahölls exemplar av denna tidning samt två andra morgontidningar. X bekostade inte själv någon dagstidning.

”Det står klart att de aktuella tidningarna var av väsentlig betydelse för att X skulle kunna utföra sina arbetsuppgifter och att den förmån han erhöll inte utan svårigheter kunde särskiljas från nyttan i hans anställning. Förmånen får vidare anses vara av begränsat värde för honom. Skatteverkets överklagande ska därför avslås.”

Kommentar:

Om förutsättningarna för skattefrihet för förmån av fria tidningar enligt 11 kap. 8 § IL är uppfyllda – främst att tidningarna bedömts vara av väsentlig betydelse för utförande av den skattskyldiges arbetsuppgifter – gäller skattefriheten även den första tidningen. Detta gäller enligt domen för chefredaktören samt anställda med ”journalistiska arbetsuppgifter”. Skatteverket kommer med anledning av domen att se över de allmänna råden om tidningsförmån (RSV 2003:28, avsnitt 1.2).

Regeringsrättens dom den 9 september 2004, mål nr 2781–2783-02 Fysikers oavlönade arbete i koncern

Område: Regeringsrätten

Ägare till ett aktiebolag kan utan beskattningskonsekvenser utföra oavlönat arbete i ett bolag som utgör helägt dotterbolag till hans direkt ägda aktiebolag.

Eftertaxering 1994 och 1995, inkomsttaxering 1996 samt skattetillägg

X ägde under de aktuella åren samtliga aktier i Konsultbolaget och var även styrelseledamot och VD i bolaget. Under perioden 1986-1991 hade Konsultbolaget i uppdrag att i samarbete med ledande personer i olika tidningsföretag utveckla dessa redaktionellt och ekonomiskt.

I samband med A-pressens konkurs 1992 förvärvade Konsultbolaget samtliga aktier i Tidningsbolaget, som då befann sig i en svår ekonomisk situation. Omedelbart inleddes ett intensivt utvecklingsarbete beträffande Tidningsbolaget. Arbetet pågick till mitten av 1995.

Av Konsultbolagets bruttointäkter under åren 1993-1995 kom mellan 55 och 70 procent från Tidningsbolaget. X var den ende anställde i Konsultbolaget. Skriftliga avtal rörande hans arbete i Tidningsbolaget upprättades inte. X erhöll inte någon lön från Konsultbolaget, men uppbar däremot en årlig utdelning från bolaget om 45 000 – 75 000 kr under de aktuella åren. X uppbar också styrelsearvode från Tidningsbolaget, vilket han redovisat som lön.

Skattemyndigheten höjde inkomst av tjänst för X med de belopp motsvarande Konsultbolagets sammanlagda faktureringar av Tidningsbolaget för respektive år samt påförde skattetillägg. LR och KR avslog X:s överklagande (frånsett att underlaget för skattetillägg nedsatts på visst sätt).

Regeringsrätten angav följande skäl för sitt avgörande.

”Huvudfrågan i målet är om Konsultbolaget eller X ska beskattas för den ersättning som Konsultbolaget uppburit för det arbete som X utfört i Tidningsbolaget.

I rättspraxis har hinder i princip inte ansetts föreligga att – med verkan även i beskattningshänseende – i aktiebolags form bedriva verksamhet som i allt väsentligt bygger på ägarens personliga arbetsinsatser. Vid beskattningen har emellertid i vissa fall bortsetts från aktiebolaget och ägaren av bolaget har påförts de inkomster som härrört från verksamheten. Bolaget har inte ansetts vara tillräckligt självständigt för att betraktas som uppdragstagare i sammanhanget. Frågan huruvida beskattningen ska ske hos ägaren personligen har regelmässigt avgjorts på grundval av en helhetsbedömning av samtliga omständigheter. Därvid har även beaktats om det huvudsakliga syftet med att bedriva verksamheten i aktiebolagsform har varit att uppnå icke avsedda förmåner vid beskattningen.

I nyss nämnd praxis har i regel det uppdragsgivande subjektet varit fristående i förhållande till det uppdragstagande bolaget. I en sådan typsituation är det av intresse att bedöma graden av självständighet hos det uppdragstagande bolaget och dess ägare i förhållande till uppdragsgivaren. I nu aktuellt fall har samma person, dvs. X, agerat i olika roller, dels som ägare av koncernen, dels som företrädare för Konsultbolaget med ett intresse av att genom detta bolag nyttiggöra sitt kunnande som erfaren tidningsman. Självständigheten kan då inte ges samma betydelse som i typsituationen.

Eftersom Tidningsbolaget var helägt av Konsultbolaget är här fråga om ett koncernförhållande där koncernbidragsrätt förelegat mellan Tidningsbolaget och Konsultbolaget. Systemet med koncernbidrag bygger på att de i koncernen ingående bolagen på grund av ägargemenskapen i vissa hänseenden ses som ett subjekt. De i en helägd koncern ingående bolagen har därför bl.a. möjlighet att i viss omfattning överföra beskattningsunderlag mellan sig. De i målet aktuella betalningarna har emellertid redovisats som ersättning för X:s arbete i Tidningsbolaget. Betalningarna har således inte skett i form av öppna koncernbidrag.

En ägare till ett aktiebolag kan emellertid utan omedelbara beskattningskonsekvenser utföra oavlönat arbete i det egna bolaget. En beskattning sker först om ägaren tar ut lön eller utdelning eller avyttrar bolaget. Om Konsultbolagets och Tidningsbolagets respektive verksamheter hade bedrivits i ett och samma aktiebolag skulle den aktuella frågeställningen därför inte ha uppkommit. Detsamma hade varit fallet om X hade förvärvat aktierna i Tidningsbolaget själv och därefter arbetat i detta utan att involvera Konsultbolaget.

Såsom angivits har en ägare av ett aktiebolag möjlighet att utan omedelbara skattekonsekvenser utföra arbete i det egna bolaget. Detta gäller när den fysiska personen äger bolaget direkt. Frågan är då om det finns anledning att anlägga ett annat synsätt när arbetet utförs i ett bolag som ägs indirekt i form av ett helägt dotterbolag till det direkt ägda bolaget. Att en ägare arbetar i det direkt ägda bolaget utan att betinga sig ersättning medför typiskt sett att bolaget tillförs ett värde. Oavlönat arbete i ett dotterbolag medför på samma sätt att dotterbolaget tillförs ett värde och att därmed hela bolagsgruppens värde ökar. Beskattningen av detta upparbetade värde sker senast när bolaget eller bolagen avyttras. Det upparbetade värdet kan, såväl i det fall då det upparbetas i moderbolaget som när det upparbetas i ett dotterbolag, i form av koncernbidrag i princip fördelas fritt mellan bolagen i företagsgruppen. Något skäl att göra åtskillnad mellan arbete som utförs i ett direkt ägt aktiebolag och i ett som ägs indirekt i form av ett helägt dotterbolag föreligger därför inte.

Vad nu sagts talar för att någon beskattning av X för den ersättning som Konsultbolaget uppburit från Tidningsbolaget inte bör komma i fråga. Den omständigheten att Tidningsbolaget utgett ersättning till Konsultbolaget för X:s arbete får anses föranlett av en önskan att en del av värdet av hans arbete i dotterbolaget skulle föras över till moderbolaget. En koncernintern debitering för det arbete som utförts för Tidningsbolaget ter sig också ur redovisningssynpunkt naturlig. Med hänsyn till det anförda och då utredningen i målet inte heller i övrigt ger stöd för att på annan grund beskatta X för någon del av de från Tidningsbolaget till Konsultbolaget utbetalade beloppen ska överklagandet bifallas.”

Regeringsrätten undanröjde åsatta eftertaxeringar för 1994 och 1995, och förklarade att X inte skulle beskattas för den ersättningen som Konsultbolaget uppburit för det arbete som X utfört i Tidningsbolaget. Regeringsrätten undanröjde samtidigt påförda skattetillägg.

Regeringsrättens dom den 20 september 2004, mål nr 3720-01 Kapitalvinst på aktier; fåmansföretag

Område: Regeringsrätten

Beräkning av kapitalunderlaget per aktie när nyemission gjorts 1992

”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Målet rör tillämpningen av de särskilda reglerna om beskattning av utdelning och realisationsvinst på aktier i fåmansföretag. Vid den aktuella taxeringen fanns dessa regler i 3 § 12 och 12 a mom. SIL. I fråga om realisationsvinst var det belopp som kunde bli beskattat som intäkt av tjänst 70 procent av den del av ”vinsten” som översteg s.k. sparad utdelning; denna vinst kunde vara lägre än den på vanligt sätt beräknade vinsten eftersom de avyttrade aktiernas anskaffningskostnad fick bestämmas enligt vissa särregler.

Den särregel som är aktuell i målet är den s.k. alternativregel som infördes efter förslag i prop. 1993/94:234. Enligt denna regel – som ersatte en regel som grundade sig på förmögenhetsvärdet vid utgången av år 1990 – får som anskaffningskostnad för aktier som förvärvats före år 1992 tas upp kapitalunderlaget i bolaget enligt KapUL fördelat ”med lika belopp på aktierna i bolaget” (3 § 12 mom. fjärde stycket SIL, jfr numera 57 kap. 12 § IL, med hänvisning till 43 kap. 18 § IL). Kapitalunderlaget beräknas enligt 2 § KapUL som skillnaden mellan tillgångar och skulder i företaget vid utgången av det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1993 eller, om företaget inte taxerades då, år 1992 (jfr numera 43 kap. 19 § IL). Vidare gäller enligt 9-11 §§ att underlaget skulle bestämmas på särskilt sätt i vissa här inte aktuella situationer (jfr numera 43 kap. 24-27 §§ IL).

Av handlingarna i målet framgår bl.a. följande. Vid ingången av år 1992 innehade B 2 100 av de sammanlagt 3 500 aktierna i J AB (bolaget). Vid en nyemission år 1992, då antalet aktier i bolaget ökades till 7 000, förvärvade han ytterligare 2 100 aktier för 100 kr per styck. B avyttrade år 1994 sina aktier i bolaget för 1 620 000 kr. Enligt en deklarationsbilaga skulle det enligt KapUL framräknade kapitalunderlaget om 2 704 341 kr justeras ned med emissionsbeloppet (3 500 x 100 =) 350 000 kr till 2 354 341 kr och sistnämnda belopp fördelas på bolagets 3 500 aktier före emissionen. Det innebar en anskaffningskostnad för varje sådan aktie om 672,66 kr. B:s sammanlagda anskaffningskostnad för de avyttrade aktierna blev med detta beräkningssätt (2 100 x 672,66 + 2 100 x 100=) 1 622 586 kr. Därmed skulle någon beskattning i inkomstslaget tjänst inte aktualiseras. Skattemyndigheten godtog inte beräkningssättet. Skattemyndigheten fördelade i stället kapitalunderlaget, utan nedjustering med emissionsbeloppet om 350 000 kr, på de 7 000 aktier som fanns i bolaget efter emissionen. Följaktligen hänfördes (1 704 341/7 000 =) 386,33 kr till varje aktie. Anskaffningskostnaden för de avyttrade aktierna beräknades till (2 100 x 386,33 + 2 100 x 100 =) 1 021 293 kr varefter 419 095 kr (70 procent av skillnaden mellan 1 620 000 kr och 1 021 293 kr) togs upp som intäkt av tjänst. Länsrätten och kammarrätten har anslutit sig till skattemyndighetens beräkningssätt.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Syftet med införandet av de särskilda reglerna för beskattning av delägare i fåmansföretag var att hindra att vad som egentligen var ersättning för ägarens arbetsinsatser i företaget togs ut i form av lågbeskattad utdelning eller realisationsvinst. Reglerna bygger på att beskattning skall kunna ske i inkomstslaget tjänst med endast i fråga om utdelning och realisationsvinst som överstiger en schablonmässigt beräknad normal kapitalavkastning. Det är därför inte systemenligt om – på det sätt som följer av utgången i underinstanserna och av Skatteverkets inställning i målet – ett tillskott av kapital leder till att beskattning sker i inkomstslaget tjänst eller att det tjänstebeskattade beloppet ökar.

Frågan är om regleringen på området måste tillämpas på detta sätt. B:s inställning är att kapitalunderlaget skall justeras ned med emissionsbeloppet och att underlaget därefter skall fördelas på de äldre aktierna i bolaget. Eftersom beräkningssättet inte har täckning i vare sig SIL eller KapUL kan det, trots dess materiella förtjänster, inte användas. Samma slutresultat kan emellertid nås med ett annat beräkningssätt som får anses ha det erforderliga stödet i de aktuella bestämmelserna.

Enligt tidigare praxis ansågs aktier erhållna vid ny- eller fondemission på grundval av tidigare aktieinnehav förvärvade vid samma tidpunkt som moderaktierna. I det system som införts med 1990 års skattereform saknar frågan om förvärvstidpunkt för emitterade aktier normalt betydelse. För vissa särskilda fall finns en reglering (jfr 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL, numera 57 kap. 6 § IL; jfr också de nyinförda reglerna i 24 kap. 22 § och 25 a kap. 6 § IL). Någon generell reglering finns emellertid inte och inte heller har någon praxis etablerats. Det finns därför utrymme att vid tillämpningen av alternativregeln hantera under år 1992 nyemitterade aktier så att slutresultatet blir materiellt tillfredsställande. Detta resultat nås i det aktuella fallet om också de nyemitterade aktierna behandlas som om de förvärvats före ingången av år 1992.

Det beräkningssätt som regeringsrätten således anser bör tillämpas leder till att ingen del av realisationsvinsten skall beskattas i inkomstslaget tjänst. Överklagandet skall därför bifallas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten förklarar, med ändring av kammarrättens dom, att ingen del av realisationsvinsten vid B:s avyttring av aktier i J AB skall tas upp som intäkt av tjänst.”

Kommentar:

Regeringsrätten har i just detta fall, där nyemission gjordes 1992, ansett att de under 1992 anskaffade nyemitterade aktierna skall anses ha förvärvats före ingången av 1992. Regeringsrätten trycker också på att man valt den aktuella tillämpningen på aktier som nyemitterats just under 1992. Man säger ”Det finns därför utrymme att vid tillämpning av alternativregeln hantera under år 1992 nyemitterade aktier så att slutresultatet blir materiellt tillfredsställande. Detta resultat nås i det aktuella fallet om också de nyemitterade aktierna behandlas som om de förvärvats före ingången av år 1992.”

Enligt en bokstavstolkning av den aktuella regeln blir det problem när nyemission görs just under 1992. Om bolaget exempelvis har kalenderår som räkenskapsår kommer det nyemitterade beloppet att ingå i kapitalunderlaget, som är skillnaden mellan tillgångar och skulder vid det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1993 (43 kap. 19 § IL). Enligt 43 kap. 18 § IL får som anskaffningsutgift för andelar som har förvärvats före år 1992 tas upp det justerade kapitalunderlaget i företaget fördelat med lika belopp på andelarna i företaget. Eftersom andelarna i detta fall anskaffats under 1992 kan de givetvis inte, utan den tolkning Regeringsrätten gjort, ansetts anskaffade före ingången av 1992.

Enligt Skatteverkets uppfattning ska motsvarande tolkning inte göras i det fall nyemission gjorts ett senare år än 1992. Då blir det materiellt riktigt att beräkna kapitalunderlaget på de aktier som förvärvats före 1992 och därefter lägga till den faktiska anskaffningsutgiften för de aktier som anskaffats efter 1992. Om de nyemitterade aktierna skulle anses ha anskaffats före 1992 i ett sådant fall, hade det inte funnits utrymme att beakta det nyemitterade beloppet i anskaffningsutgiften för aktierna, vilket hade drabbat den skattskyldige negativt. Även om nyemission gjorts exempelvis i november -92 och bolagets räkenskapsår gått till ända den 30/6-02 bör motsvarande synsätt gälla, dvs. aktierna ska inte anses förvärvade före 1992 års ingång och tillskottet ingår inte heller i kapitalunderlaget per 30/6-92.

Regeringsrättens dom den 25 oktober 2004, mål nr 6686-02 Fördelningsunderlag vid räntefördelning

Område: Regeringsrätten

Ombokning av skuld mot kapitalkontot medför att skulden inte ska beaktas i räntefördelningssammanhang om ombokningen skett före ingången av år 2000.

Taxeringsår 2000

Förhandsbeskedet finns refererat i rättsfallsprotokoll nr 29/02.

Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att det skulle fastställas. Den skattskyldige, W, å sin sida överklagade med yrkande om ändring av förhandsbeskedet.

Bokföringsnämnden lämnade yttrande i målet och anförade bl.a. Bokföringsnämnden har i yttrandet anfört bl.a. följande. Redovisningsfrågan gäller under vilka förutsättningar en fysisk persons skuld skall bokföras i dennes enskilda näringsverksamhet. Nämnden behandlar i rekommendationen BFN R 11, Enskild näringsidkares bokföring, hur bokföringsskyldigheten skall fullgöras i enskild näringsverksamhet. Rekommendationen trädde i kraft den 1 januari 1999 men blev inte tillämplig fullt ut förrän året därefter. Detta innebär att den aktuella frågan för räkenskapsår som inletts före den 1 januari 2000 skall besvaras med stöd av 1976 års bokföringslag (1976:125) och den goda redovisningssed som fanns före tillkomsten av BFN R 11. Det saknas såväl lagstiftning som etablerad företagspraxis i den aktuella frågan. Frågan är heller inte av en sådan karaktär att den auktoritativt kan besvaras med en tillämpning av grundläggande redovisningsprinciper. Därför måste det konstateras, att det inte finns grund för att påstå att det fram till och med inkomståret 1999 inte var förenligt med god redovisningssed att underlåta att bokföra en skuld i enskild näringsverksamhet, även om de upplånade medlen använts för att finansiera införskaffandet av en tillgång som bokförs i näringsverksamheten. – För tiden under vilken BFN R11 skall tillämpas är det däremot inte i överensstämmelse med god redovisningssed att underlåta att bokföra en skuld i enskild näringsverksamhet om det kan klarläggas att de upplånade medlen används för att finansiera införskaffandet av en tillgång som bokförs i näringsverksamheten (näringstillgång).

”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Vid 2000 års taxering, som är aktuell i målet, skall bestämmelserna i kommunalskattelagen (1928:370), KL, och lagen (1993:1536) om räntefördelning, RFL, alltjämt tillämpas.

Enligt 24 § KL skall inkomst av näringsverksamhet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa inte strider mot särskilda bestämmelser i lagen. Av punkt 1 av anvisningarna till samma paragraf framgår att inkomstberäkningen skall ske på grundval av den skattskyldiges bokföring och med iakttagande av god redovisningssed.

Enligt 2 § RFL utgörs det s.k. fördelningsunderlaget vid räntefördelning av skillnaden mellan tillgångar och skulder i verksamheten med beaktande av lagens 8-12 och 18-20 §§. Beräkningen av fördelningsunderlaget sker med utgångspunkt i de tillgångar och skulder som finns i verksamheten. Hur denna avgränsning skall gå till framgår inte av bestämmelserna i RFL. Av förarbetena till RFL (prop. 1993/94:50 s. 229) framgår dock att beräkningen av underlaget förutsätts ske på grundval av den skattskyldiges bokföring om redovisningen står i överensstämmelse med god redovisningssed.

Vad gäller frågan om innebörden av god redovisningssed har Bokföringsnämnden angett att det fram till och med 1999 inte var oförenligt med god redovisningssed att underlåta att bokföra en skuld i en enskild näringsverksamhet, även om de upplånade medlen används för att finansiera införskaffandet av en tillgång som bokförs i näringsverksamheten. Regeringsrätten saknar anledning att ifrågasätta denna slutsats.

Av det anförda följer att W:s överklagande skall bifallas.

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten förklarar, med ändring av förhandsbeskedet, att den skuld som bokförts i W:s enskilda näringsverksamhet men som därefter förts till den privata sfären inte skall beaktas vid beräkning av räntefördelningsunderlaget.”

Kommentar:

Regeringsrätten har följt vad Bokföringsnämdnen uttalat i sitt yttrande om att det inte fanns någon god redovisningssed på detta område fram till och med 1999. Därför accepterades att man kunde bokföra bort en skuld i näringsverksamheten mot kapitalkontot. Skatteverket tolkar domen som att motsatsen gäller i det fall en sådan ”transaktion” genomförs från och med inkomståret 2000.

Om man bokfört bort en skuld t.o.m. utgången av år 1999 ska denna skuld även framgent ses som en privat skuld skild från näringsverksamheten. Om man däremot bokfört bort den eller underlåtit att från början bokföra den i näringsverksamheten från och med år 2000 ska den ändå ses som en skuld i näringsverksamheten.

Regeringsrättens dom den 8 november 2004, mål nr 3691-04 Utdelningsbeskattning; överlåtelse till underpris

Område: Regeringsrätten

Överlåtelse till underpris av näringsbetingade andelar från ett aktiebolag till ett annat aktiebolag med samma ägare ansågs föranleda utdelningsbeskattning. Avstyckad del av en skogsfastighet ansågs kunna utgöra en verksamhetsgren. Överföring av aktier till underpris mellan ägarna ansågs inte föranleda några skattekonsekvenser

Fallet handlar om uppdelning av verksamheten i ett fåmansföretag mellan aktieägarna. De närmare omständigheterna framgår av SRN:s förhandsbesked den 27 maj 2004 återgivet i rättsfallsprotokoll nr 14/04.

Frågorna gällde om en avstyckad del av en skogsfastighet utgjorde en verksamhetsgren i enlighet med 2 kap. 25 § IL (fråga 1), om utdelningsbeskattning skulle ske på ägarnivån på grund av överlåtelse av näringsbetingade andelar till underpris från ett aktiebolag till ett annat (fråga 2) och om avyttring till underpris av andelar i det ursprungliga aktiebolaget från en aktieägare till övriga aktieägare skulle föranleda några skattekonsekvenser (fråga 3).

Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade fastställelse. Sökandena överklagade fråga 2 och yrkade att de inte skulle utdelningsbeskattas.

Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden såvitt avser fråga 1 och 2 och fann inte skäl att med hänsyn till föreliggande omständigheter ändra svaret på fråga 3.

Kommentar:

Frågan om utdelningsbeskattning av de bakomliggande aktieägarna vid överlåtelse av näringsbetingade andelar till underpris mellan deras två aktiebolag har varit oklar på grund av utgången i pleniavgörandet RÅ 2004 ref. 1. Regeringsrätten ändrade där sin tidigare praxis som den kommit till uttryck i RÅ 1992 ref. 56. Det framstår nu som klart att i avsaknad av uttryckliga undantagsregler, som i 23 kap. 11 § IL, ska utdelningsbeskattning ske vid värdeöverföringar i sidled om överföringen inte är affärsmässigt motiverad. Intressant att notera är vidare att Regeringsrätten för första gången haft att ta ställning till vad som kan anses utgöra en verksamhetsgren vid prövning av villkoret för en underprisöverlåtelse i 23 kap. 17 § IL (i förhandsbeskedsärendet var en ledamot skiljaktig). Inte oväntat bekräftar Regeringsrätten det relativt liberala synsätt som kommit till uttryck i förarbetena (jfr prop. 1998/99:15 s. 138). Förfarandet med överlåtelser av aktier till underpris på ägarnivån i samband delning av företag godtas av Regeringsrätten med en in casu-betonad formulering av domskälen.

Regeringsrättens beslut den 3 november 2004, mål nr 3565-03 Undanröjande av förhandsbesked: avvisning av ansökan om förhandsbesked

Område: Regeringsrätten

Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats – Se rättsfallsprotokoll nr 19/03

Regeringsrätten ansåg att förhandsbesked inte borde ha lämnats och undanröjde därför förhandsbeskedet och avvisade ansökningen.

Regeringsrätten angav följande skäl för sitt beslut.

”Frågan i målet är om aktiebolaget eller X skall beskattas för de prispengar som bolaget kan komma att uppbära med anledning av X:s golfspel.

Som Skatterättsnämnden har angivit har hinder i princip inte ansetts föreligga att – med verkan även i beskattningshänseende – i aktiebolagets form bedriva verksamhet som i allt väsentligt bygger på ägarens personliga arbetsinsatser. Vid beskattningen har emellertid i vissa fall bortsetts från aktiebolaget och ägaren av bolaget har påförts de inkomster som härrört från verksamheten. Frågan huruvida beskattningen skall ske hos bolaget eller hos ägaren personligen har regelmässigt avgjorts på grundval av en helhetsbedömning av samtliga omständigheter.

För att det ska vara meningsfullt att lämna förhandsbesked beträffande en sådan fråga bör således de omständigheter som skall läggas till grund för prövningen vara klarlagda (jfr RÅ 1989 not. 264). Är det fråga om en ännu inte företagen rättshandling måste de hypotetiska förutsättningarna vara entydigt angivna.

I förhandsbeskedet har angivits att som en förutsättning för beskedet gäller att bolaget uppträder som part i ekonomiskt hänseende gentemot tävlingsarrangörer och andra uppdragsgivare. I enlighet med vad som anförts i det föregående bör frågor av förevarande slag inte prövas i ett ärende om förhandsbesked om inte förutsättningarna är tillfredsställande angivna redan i ansökningen. Utan en utförlig redogörelse för de avtal som avses och vem som kan uppträda som part i dessa borde förhandsbesked inte ha meddelats. Förhandsbeskedet skall därför undanröjas och ansökningen avvisas.”

Kommentar:

Det kan noteras att Regeringsrätten inte funnit det meningsfullt att pröva ärendet i sak och därför upphävt meddelat förhandsbesked och avvisat ansökan om förhandsbesked.

Regeringsrättens dom den 15 november 2004, mål nr 2805-03 Ersättning till idrottsutövare

Område: Regeringsrätten

Läkare som finns att tillgå vid matcher och i samband med träningsverksamhet har inte ansetts vara att betrakta som idrottsutövare i den meningen att ersättningen till honom ska undantas från underlaget för arbetsgivaravgifter.

Underlag för arbetsgivaravgifter

X Bandyklubb bedriver idrottsverksamhet på elitnivå. En läkare finns med vid varje elitseriematch. Vid träningstillfällen finns läkaren att tillgå vid behov, även om han inte alltid befinner sig just på den plats där träningen bedrivs. Klubben har betalat ut 18 000 kr i ersättning till läkaren.

Kammarrättens dom har refererats – Se rättsfallsprotokoll 15/03.

Frågan i målet är om en läkare som finns att tillgå vid matcher och i samband med träningsverksamhet är att betrakta som idrottsutövare enligt 2 kap. 19 § socialavgiftslagen (2000:980), SAL.

Regeringsrätten lämnar följande bakgrundsbeskrivning till lagbestämmelsen och gör följande bedömning.

”Bestämmelsen har sitt upphov i Regeringsrättens praxis från 1980-talet i rättsfallen RÅ 84 1:100, RÅ 85 1:39, RÅ 1986 ref. 132 och RÅ 1988 ref. 93. Regeringsrätten prövade i dessa rättsfall frågor om hur olika slags ersättningar som hade utbetalats i samband med idrottsverksamhet skulle behandlas enligt den då gällande generella bestämmelsen om beräkning av underlag för arbetsgivargifter. Som en följd av dessa domar rekommenderade dåvarande Riksskatteverket att ersättningar till idrottsutövare m.fl. som understeg ett halvt basbelopp skulle presumeras vara av i huvudsak kostnadstäckande natur och därför inte inräknas i detta underlag. I samband med 1990 års skattereform tillkom den lagstiftning på området som fortfarande gäller. I prop. 1990/91:76 s. 10 anfördes därvid bl.a. följande. På samma sätt som enligt Riksskatteverkets rekommendationer bör även i fortsättningen med idrottsutövare menas också tränare, innefattande gymnastikinstruktörer, domare eller därmed jämställda slag av funktionärer. Med funktionärer avses i detta sammanhang också sådana ledare i föreningar som regelmässigt medverkar vid träningar, matcher o.d. och vilkas medverkan är en direkt förutsättning för den idrottsliga verksamheten i föreningen. Däremot är sådana funktionärer vilkas verksamhet i föreningen utgörs av administrativa uppgifter, t.ex. styrelseuppdrag och liknande inte att hänföra till denna grupp.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Enligt den aktuella bestämmelsen i SAL bortses vid bestämmandet av avgiftsunderlaget för arbetsgivaravgifter från ersättning från en idrottsförening till en idrottsutövare, om ersättningen under året inte uppgått till ett halvt basbelopp. Vad som redovisats ovan angående bakgrunden till bestämmelsen ger vid handen att en relativt generös tolkning av begreppet idrottsutövare varit avsedd. Att så är fallet har också visst stöd i rättsfallet RÅ 1999 ref. 25 enligt vilket aktiva lägerledare inom Friluftsfrämjandet ansetts vara idrottsutövare i den mening som avses i den aktuella bestämmelsen. Oavsett det nu nämnda förhållandet faller det sig enligt Regeringsrättens mening inte naturligt att innefatta en läkare under begreppet idrottsutövare, även om denne bistår idrottsföreningen i samband med matcher och träningar. Till detta kommer att det grundläggande syftet med bestämmelsen synes ha varit att undanta mindre ersättningar som närmast varit avsedda att täcka idrottsutövarens kostnader från avgiftsbeläggning. Av utredningen i målet framgår inte att den av X Bandyklubb utbetalade ersättningen varit avsedd att täcka utgifter som läkaren haft i samband med sitt uppdrag för föreningen. Ersättningen får i stället antas ha utgått för arbete som läkaren utfört inom ramen för sin ordinarie yrkesutövning. Med hänsyn till det anförda kan läkaren inte anses vara idrottsutövare i den mening som avses i den ifrågavarande undantagsbestämmelsen. Detta gäller även om läkaren i fråga utfört ideellt arbete i den meningen att ersättningen inte motsvarar värdet av den gjorda arbetsinsatsen. Den utbetalade ersättningen skall därför inräknas i underlaget för arbetsgivaravgifter.”

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 5 oktober 2004 Avdragsrätt för byggnad

Område: Förhandsbesked

Föreligger rätt till avdrag för ingående skatt hänförlig till byggnad förelåg eller är avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad tillämpligt. Byggnaden används som tillfällig bostad åt bolagets anställda när de genomgår internutbildning.

Redovisningsperioderna 1 maj 2004 – 30 april 2007.

Omständigheterna i ärendet var i huvudsak följande.

Bolaget hyr den aktuella byggnaden omöblerad av fastighetsägaren. Kommunen har jämställt byggnaden med en hotellbyggnad, vilket innebär att fastighetsägaren måste uppfylla de krav på brandlarm, utrymningslarm, nödbelysning, dörrstängare etc. som ställs på hotellbyggnader. Bolaget använder byggnaden i sin helhet som tillfällig bostad åt sina anställda när de genomgår internutbildning. Utbildningen kan omfatta allt från en eller några dagar till några veckor. Byggnaden har av tidigare hyresgäst använts som gruppbostad och bedömdes då delvis utgöra stadigvarande bostad i mervärdesskattelagens mening.

Bolaget önskar svar på frågan om det föreligger rätt till avdrag för ingående skatt avseende den hyrda lokalen eller omfattas lokalen av avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad i 8 kap. 9 § första stycket 1 ML?

Skatterättsnämnden beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

Bolaget har rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv för den med ansökningen avsedda byggnaden.

MOTIVERING

Enligt 8 kap. 3 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Enligt 8 kap. 9 § första stycket 1 ML får, med ett i förevarande fall inte aktuellt undantag, avdrag inte göras för sådan ingående mervärdesskatt som hänför sig till stadigvarande bostad.

Innebörden av huvudregeln för avdragsrätt i 8 kap. 3 § ML skall tolkas mot bakgrund av motsvarande bestämmelser i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Bestämmelserna om avdragsrättens räckvidd återfinns i artikel 17. Rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt gäller för varor eller tjänster som tillhandahålls av annan skattskyldig person förutsatt att varorna eller tjänsterna används för skattepliktiga transaktioner (artikel 17.2; undantag från principen följer av artikel 17.3).

En förutsättning för avdragsrätt enligt artikel 17.2 är i princip att det finns ett direkt och omedelbart samband mellan de varor och tjänster som har förvärvats och de utgående transaktioner som ger rätt till avdrag. Rätten att dra av mervärdesskatt som är hänförlig till anskaffade varor eller tjänster förutsätter att utgifterna för att förvärva dessa utgör en del av kostnadskomponenterna för de skattepliktiga transaktionerna. Även om det inte föreligger ett direkt och omedelbart samband mellan förvärvade varor eller tjänster och utgående transaktioner kan dessa kostnader dock ändå, som en del av den skattskyldiges allmänna omkostnader och i den egenskapen, utgöra en del av kostandskomponenterna för varor eller tjänster som ett företag tillhandahåller. Sådana förvärvade varor eller tjänster har således ett direkt och omedelbart samband med den skattskyldiges hela verksamhet.

Fråga i ärendet är om bolaget har rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv för den aktuella byggnaden eller om sådan rätt inte föreligger på grund av att kostnaderna skall anses avse stadigvarande bostad.

Nämnden gör följande bedömning.

Under senare år har Regeringsrätten vid flera tillfällen haft att ta ställning till omfattningen och innebörden av avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad, se t.ex. RÅ 2002 ref. 67 och RÅ 2003 ref. 100 I och II. Praxis på området innebär – för att ett resultat skall uppnås som ligger i linje med de principer som bär upp mervärdesskattelagstiftningen – att inte blott en byggnads karaktär utan även användningssätt skall beaktas vid bedömningen. Om situationen är sådan att en byggnad används såväl för bostadsändamål som i en mervärdesskattepliktig verksamhet får bedömningen grundas på delvis andra faktorer än i ett fall som det förevarande, där en byggnad i sin helhet används i en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt.

Bolaget använder den aktuella byggnaden som tillfällig bostad åt anställda som genomgår utbildning i bolagets regi. Utbildningen kan omfatta allt från en eller några dagar till några veckor. Byggnaden används således inte för permanent boende. Det förhållandet att det i byggnaden inte bedrivs en verksamhet som t.ex. hotellrörelse eller liknande verksamhet som i sig medför skattskyldighet till mervärdesskatt bör enligt nämndens mening inte vara av avgörande betydelse vid bedömningen eftersom bolagets kostnader för byggnaden utgör sådana allmänna omkostnader som har ett direkt samband med bolagets verksamhet. Bolaget har därför rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv för byggnaden.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet har överklagats av Skatteverket.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 5 oktober 2004 Uthyrning av byggnad

Område: Förhandsbesked

Fråga var om rätt till avdrag för ingående skatt hänförlig till uthyrning av byggnad förelåg eller om avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad var tillämpligt

Redovisningsperioderna 1 maj 2004 – 30 april 2007.

Omständigheterna i ärendet var i huvudsak följande.

Bolaget (fastighetsägaren) hyr ut en byggnad till ett annat bolag (hyresgäst). Lokalen hyrs ut omöblerad. Kommunen har jämställt byggnaden med en hotellbyggnad, vilket innebär att fastighetsägaren måste uppfylla de krav på brandlarm, utrymningslarm, nödbelysning, dörrstängare etc. som ställs på hotellbyggnader. Hyresgästen använder i sin helhet den aktuella byggnaden som tillfällig bostad åt sina anställda när de genomgår internutbildning. Utbildningen kan omfatta allt från en eller några dagar till några veckor. Byggnaden har av tidigare hyresgäst använts som gruppbostad och bedömdes då delvis utgöra stadigvarande bostad i mervärdesskattelagens mening.

Fastighetsägaren önskade svar på följande fråga. Förutsatt att frivillig skattskyldighet medges för uthyrning av ifrågavarande lokal, föreligger då avdragsrätt för ingående skatt hänförlig till uthyrningen eller utgör den uthyrda lokalen sådan ”stadigvarande bostad” som avses i 8 kap. 9 § första stycket 1 ML?

Skatterättsnämnden beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

Bolaget har rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv för uthyrning av den med ansökningen avsedda byggnaden.

MOTIVERING

Enligt 8 kap. 3 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Enligt 8 kap. 9 § första stycket 1 ML får, med ett i förevarande fall inte aktuellt undantag, avdrag inte göras för sådan ingående mervärdesskatt som hänför sig till stadigvarande bostad.

En förutsättning för ansökningen är att Skatteverket har fattat ett beslut om att bolaget skall vara frivilligt skattskyldigt för uthyrningen av den aktuella byggnaden. Under denna förutsättning har bolaget rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till uthyrningen, se RÅ 2002 ref. 67, RÅ 2002 not. 174 och 175.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet har inte överklagats av Skatteverket.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 7 oktober 2004 Kupongskatt; avkastningsskatt

Område: Förhandsbesked

Sökanden har rätt till nedsättning av skatt enligt avkastningsskattelagen med belopp motsvarande svensk kupongskatt

Taxeringsåren 2004-2007

”FÖRHANDSBESKED

Sökanden har rätt till nedsättning av skatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel (avkastningsskattelagen) med belopp motsvarande svensk kupongskatt.

MOTIVERING

Sökanden avser att placera medel i en kapitalförsäkring tillhandahållen av ett irländskt bolag. Som en förutsättning gäller att försäkringen är en sådan kapitalförsäkring som avses i 2 § första stycket a) avkastningsskattelagen. Vidare har upplysts att försäkringstagaren själv väljer hur det kapital som är hänförligt till försäkringen skall placeras. Ansökan avser den situationen att det irländska bolaget får i uppdrag att placera kapitalet i svenska aktier.

Sökanden frågar om han med stöd av främst 10 a § avkastningsskattelagen och med beaktande av EG-rätten har rätt till nedsättning av avkastningsskatt som kommer att betalas av det irländska bolaget för utdelning på de svenska aktierna.

Nämnden gör följande bedömning.

I 10 a § avkastningsskattelagen finns bestämmelser om att en skattskyldig som innehar en kapitalförsäkring meddelad i en försäkringsrörelse som inte bedrivs i Sverige har rätt till nedsättning av avkastningsskatten med belopp som motsvarar den utländska skatt hänförlig till försäkringen som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Av förarbetena framgår att syftet varit att ge möjlighet till nedsättning av avkastningsskatten för annan skatt som betalas för en utländsk kapitalförsäkring vilket i förevarande fall även skulle avse kupongskatt som försäkringsgivaren betalar för utdelning på de svenska aktier som är hänförliga till försäkringen. Lagtexten har emellertid kommit att omfatta enbart utländsk skatt. Nedsättning av kupongskatten kan därför inte ske med stöd av detta lagrum.

Att inte medge nedsättning av avkastningsskatten för kupongskatt som betalas i ett fall som det förevarande innebär att skattebelastningen på den aktuella försäkringen blir högre än skatten på en motsvarande försäkring meddelad i en försäkringsrörelse i Sverige. Enligt EG-domstolens praxis utgör en sådan olikabehandling en inskränkning i den fria rörligheten för tjänster enligt artikel 49 i EG-fördraget (jfr EG-domstolens domar i mål nr C-204/90, Bachman, och C-136-00, Danner). Med hänsyn till att någon olikabehandling i nu berört hänseende inte synes ha varit åsyftad och då någon omständighet som ändå kan rättfärdiga denna inskränkning inte föreligger (jfr Ds 2003:65 s. 91) skall sökanden medges nedsättning av avkastningsskatten med ett belopp som motsvarar den kupongskatt som försäkringsgivaren betalar för utdelning på de svenska aktier som är hänförliga till hans kapitalförsäkring. Nämndens beslut innebär inte något ställningstagande till om avkastningsskatten som sådan är förenlig med EG-rätten (jfr EG-domstolens dom i mål nr C-118/96, Safir, och Regeringsrättens dom den 7 juni 2004 i mål nr 3407-03).”

Kommentar:

Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 7 oktober 2004-11-26 Kapitaltillskott

Område: Förhandsbesked

Tillskott från kommun till helägt aktiebolag, som slussar det vidare till sitt dotterbolag, har ansetts skattepliktigt hos det av kommunen helägda aktiebolaget

Inkomsttaxering 2003

En kommun äger samtliga aktier i AB X, som i sin tur äger samtliga aktier i AB Y. Kommunen har tillskjutit kapital till AB X, som i sin tur slussat pengarna vidare till AB Y, som är ett trafikbolag. AB X har yrkat avdrag för koncernbidrag och AB Y har tagit upp koncernbidrag och kvittat detta mot underskott i sin löpande verksamhet. Ytterligare omständigheter kring kapitaltillskottet framgår av Skatterättsnämndens motivering, se nedan.

Dåvarande RSV ansökte om förhandsbesked om det tillskott som AB X mottagit och slussat vidare till AB Y skulle tas upp som skattepliktig intäkt hos AB X.

Skatterättsnämnden beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

AB X skall ta upp tillskottet som intäkt i näringsverksamhet vid 2003 års taxering.

MOTIVERING

Samtliga aktier i AB X ägs av ... kommun. AB X har, sedan det bildades år 1994, fått stora belopp av kommunen.

Dessa, som av AB X redovisats som aktieägartillskott, har så gott som uteslutande lämnats vidare som koncernbidrag till det av AB X helägda AB Y.

Frågan i ärendet är om, vid 2003 års taxering, det tillskott som AB X mottagit och slussat vidare till AB Y skall tas upp som skattepliktig intäkt av AB X.

Av handlingarna i ärendet framgår att ... kommun är ansvarig för kollektivtrafiken i kommunen. Det aktuella verksamhetsåret, liksom tidigare år, har kommunen lämnat bidrag till AB X för att detta bolag skall föra medel vidare till dotterbolaget AB Y i syfte att täcka det underskott som uppkommit på grund av att intäkterna i trafikverksamheten inte täckt kostnaderna. Av praxis följer att en sådan medelsöverföring från kommunen skall behandlas som ett driftbidrag (RÅ 2001 ref. 28 I). De omständigheterna att verksamheten som bidraget avser inte bedrivs av AB X utan av det helägda dotterbolaget AB Y, som är den slutliga mottagaren av bidraget, och att bidraget som en del av ett större belopp betecknats som aktieägartillskott förändrar inte den bedömningen. Det innebär att AB X skall ta upp bidraget som intäkt. Om i stället AB X:s del i hanteringen av driftbidraget skulle uppfattas som enbart en förmedling av bidraget från kommunen till AB Y, som inte skulle föranleda att beloppet ifråga skulle tas upp som intäkt hos AB X, skulle bolaget inte heller ha rätt till avdrag för vidarebetalning till dotterbolaget. Det skattemässiga resultatet skulle alltså bli detsamma.”

Kommentar:

Skatteverket har överklagat och begärt fastställelse av förhandsbeskedet.

Jfr Kammarrättens i Stockholm dom den 28 juni 2002, mål nr 6145-6148-2001 (refererad i rättsfallsprotokoll 21/2002), i vilket Regeringsrätten den 26 november 2004 har beslutat att inte meddela prövningstillstånd.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 15 november 2004 Investmentföretag: karaktärsbyte

Område: Förhandsbesked

Vid beräkning av avskattningsintäkt ska bortses från sådana delägarrätter som inte ska tas upp i underlag för beräkning av schablonintäkt. Företaget får fr.o.m. det år avskattning ska ske dra av skattemässiga underskott för tidigare år mot mottagna koncernbidrag

Inkomsttaxering 2005-2008

AB X, som är ett investmentföretag frågar följande;

1. Innebär den s.k. avskattningsregeln i 39 kap. 17 § inkomstskattelagen att AB X vid en tillämpning av reglerna om femårsavskattning kan bortse från andelar som omfattas av bestämmelserna i 25 a kap. IL till den del innehaven hänför sig till tid som ligger före den 1 januari 2004?

2. Om AB X:s status som skattemässigt investmentföretag ändras kan AB X under detta och efterföljande beskattningsår kvitta mottagna koncernbidrag mot kvarvarande skattemässiga underskott från tiden före statusförändringen?

Skatterättsnämnden beslutade följande.

”Fråga 1

Vid beräkning av avskattningsintäkt för AB X enligt 39 kap. 17 § första stycket tredje meningen inkomstskattelagen (1999:1229), IL, skall bortses från sådana delägarrätter som inte skall tas upp i underlag enligt 14 § första stycket 2 samma kapitel.

Fråga 2

AB X får från och med det år avskattning skall ske (avskattningsåret) dra av skattemässiga underskott för tidigare år mot mottagna koncernbidrag.

MOTIVERING

AB X, som är ett investmentföretag enligt 39 kap. 15 § IL, avser att vidta en sådan åtgärd att det inte längre uppfyller villkoren för att behandlas som ett sådant företag, varvid avskattning skall ske. Fråga är dels hur avskattningsintäkten skall beräknas, dels om AB X från och med avskattningsåret i skattemässigt avseende kan ta emot koncernbidrag för kvittning mot tidigare års skattemässiga underskott.

Nämnden gör följande bedömning.

Fråga 1

Om ett investmentföretag upphör att vara ett sådant företag skall, såvitt nu är i fråga, enligt 39 kap. 16 § IL avskattning ske hos företaget.

Enligt 39 kap. 17 § första stycket IL skall investmentföretaget som avskattningsintäkt ta upp 16 procent av marknadsvärdet på de delägarrätter som företaget innehar vid ingången av beskattningsåret. Innehav av sådana delägarrätter som inte räknas in i underlaget för schablonintäkt enligt 14 § första stycket 2 samma kapitel skall inte beaktas. Om marknadsvärdet på företagets delägarrätter var högre vid ingången av något av de fem föregående beskattningsåren och företaget var ett investmentföretag det året, skall intäkten i stället beräknas på det högsta av dessa värden.

Bestämmelser om avskattning av investmentföretag infördes år 1993. De bestämmelser som inflöt i IL hade 1998 års lydelse (SFS 1998:1606) som förebild. Bland dessa bestämmelser fanns de som nu återfinns i 39 kap. 17 § första stycket första och tredje meningarna IL. Med anledning av att särskilda regler infördes för aktiebolags förvärv och avyttringar av egna aktier år 2000 gjordes vissa konsekvensändringar i reglerna om schablonbeskattning i 39 kap. 14 § första stycket 2 IL liksom i avskattningsregeln i 17 § första stycket. Syftet med ändringarna var att egna aktier inte skulle ingå vare sig i underlaget för schablonintäkt eller i underlaget för avskattningsinäkt. I 39 kap. 17 § första IL togs undantaget för egna aktier in som en ny andra mening i paragrafen. Bestämmelserna fick sin nuvarande utformning i samband med att reglerna om skattefrihet för kapitalvinster på näringsbetingade andelar infördes år 2003.

Den osäkerhet om tolkningen av 39 kap. 17 § första stycket som förts fram i ärendet gäller även sådana andelar som vid beskattningsårets ingång skulle ha varit näringsbetingade andelar för vilka kapitalvinster är skattefria om investmentföretaget i stället hade varit ett sådant ägarföretag som kan inneha en näringsbetingad andel. Frågan är närmare bestämt om dessa andelar, trots undantaget i paragrafens andra mening, skall beaktas vid beräkningen av marknadsvärdet på företagets delägarrätter vid ingången av vart och ett av de fem föregående åren om andelarna då inte uppfyllde förutsättningarna för att undantas från att räknas in i underlaget.

Lagtextens ordalydelse ger utrymme för olika läsarter. En tolkning i enlighet med vad som redovisats i föregående stycke skulle emellertid strida mot syftet med de undantag som införts i 39 kap. 17 § första stycket IL som det kommer till uttryck i förarbetena i det fall delägarrätterna finns kvar i investmentföretaget vid ingången av det aktuella beskattningsåret (jfr prop. 2002/03:96 s. 103 och 180, prop. 1999/2000:38 s. 31 och 42).

Nämnden finner med hänsyn härtill att bestämmelsen i 39 kap. 17 § första stycket tredje meningen IL skall förstås så att den avser endast sådana delägarrätter som enligt de för avskattningsåret gällande reglerna inte skall ingå i underlaget för schablonintäkt enligt 14 § första stycket 2 samma kapitel.

Fråga 2

Förhandsbeskedet i denna del får anses följa av RÅ 2001 ref. 49 jämfört med RÅ 1999 ref. 30 och uttalandet nederst på sidan 257 i prop. 1998/99:15.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet överklagas inte av Skatteverket.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 15 november 2004 Näringsbetingade andelar, dotterföretag i Hong Kong

Område: Förhandsbesked

Andelar i ett bolag registrerat i Hong Kong ansågs vara näringsbetingade varför utdelning och kapitalvinst på andelarna var skattefri

Taxeringsåren 2005-2007

Ett svenskt aktiebolag (X AB) ägde samtliga andelar i ett bolag som var registrerat i Hong Kong (Y Ltd) och som bedrev sin verksamhet där. Enligt givna förutsättningar var Y Ltd ett skattesubjekt i Hong Kong och beskattades där efter en skattesats om 17,5 procent.

X AB frågade om utdelning från Y Ltd respektive en kapitalvinst vid avyttring av andelarna i Y Ltd var skattefri för X AB.

Skatterättsnämnden beslutade att utdelning och kapitalvinst var skattefri samt lämnade följande motivering.

”Av ingivna handlingar framgår att Y Ltd får anses motsvara ett svenskt aktiebolag. Med hänsyn härtill och till att enligt de för förhandsbeskedet givna förutsättningarna övriga villkor för skattefri utdelning och kapitalvinst är uppfyllda är utdelning och kapitalvinst på andelarna undantagna från skatteplikt enligt 24 kap. 17 § och 25 a kap. 5 § IL inkomstskattelagen (1999:1229) jämfört med 2 kap. 2 § samma lag.”

Kommentar:

Skattefrihet kan föreligga för utdelning och kapitalvinst på näringsbetingade andelar om vissa förutsättningar och villkor är uppfyllda (24 kap. 17-21 §§ resp. 25 a kap. IL). Med näringsbetingad andel avses bl.a. en andel i ett aktiebolag (24 kap. 13 § IL). Termer och uttryck som används i IL (t.ex. aktiebolag) omfattar också motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses (2 kap. 2 § IL). I detta fall motsvarade den utländska företeelsen ett svenskt aktiebolag.

Förhandsbeskedet överklagas inte av Skatteverket.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 23 november 2004 Näringsbetingade andelar, utredningsregeln

Område: Förhandsbesked

Innehav av 6,44 procent respektive 8,17 procent i två marknadsnoterade aktiebolag ansågs utgöra näringsbetingade andelar enligt den s.k. utredningsregeln

Taxeringsåren 2005-2006

X AB utgav en tidning, producerade och marknadsförde förlagsprodukter samt bedrev utbildnings- och seminarieverksamhet.

X AB innehade marknadsnoterade aktier i två svenska aktiebolag (Y AB och Z AB) motsvarande 6,44 procent respektive 8,17 procent av kapital och röster. Bakgrunden till dessa innehav var att X AB under tidigare år hade avyttrat ett dotterföretag och erhållit aktier som ersättning. De aktierna hade sedermera bytts mot aktier i Y AB och Z AB. Vissa avtalsmässiga samband förelåg mellan X AB och de båda andra bolagen.

X AB ville veta om aktierna i Y AB och i Z AB var näringsbetingade med stöd av den s.k. utredningsregeln i 24 kap. 14 § första stycket 3 IL. Nämnden gjorde följande bedömning.

”Med hänsyn till vad som upplysts om bolagens nära anknytning till varandras verksamheter riktade mot en gemensam kundkategori, deras samverkan inom olika områden för avsättning av sina tjänster och produkter och den historiska bakgrunden till uppkomsten av aktieinnehaven finner nämnden att X AB:s innehav av aktier i såväl Y AB som Z AB uppfyller villkoren enligt utredningsregeln för att utgöra näringsbetingade andelar för bolaget under den omfrågade tidsperioden.”

Nämndens ordförande och två ledamöter var skiljaktiga och ansåg att aktierna i Y AB var näringsbetingade men inte aktierna i Z AB.

Kommentar:

För noterade andelar gäller att de kan vara näringsbetingade även om innehavet inte når upp till 10 procent av röstetalet och då på grund av betingandevillkoret i den ovan nämnda utredningsregeln. Samma slags regel fanns även innan lagstiftningen om skattefrihet för näringsbetingade andelar trädde i kraft. Den praxis som föreligger sedan tidigare kan därför fortfarande användas. Tidigare fanns även en bevisregel som innebar att det var upp till den skattskyldige att göra sannolikt att andelarna var näringsbetingade. Den bevisregeln togs bort på förslag av lagrådet. Någon saklig förändring var dock enligt regeringen inte avsedd eftersom den tidigare bevisregeln bara uttryckte det beviskrav som gäller generellt i IL (prop. 2002/03:96 s. 167). Förhandsbeskedet har överklagats av Skatteverket med begäran om fastställelse.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 26 november 2004 Näringsbetingade andelar, dotterföretag i Estland

Område: Förhandsbesked

Andelar i ett bolag registrerat i Estland ansågs näringsbetingade varför utdelning och kapitalvinst på andelarna var skattefri

Taxeringsåren 2005-2007

Ett svenskt aktiebolag (X AB) ägde 75 procent av rösterna och kapitalet i ett estniskt bolag (Y AS). X AB avsåg att ta emot utdelning från Y AS och avyttra andelar i Y AS varvid kapitalvinst skulle uppstå.

Enligt givna förutsättningar omfattades Y AS av den estniska inkomstskattelagen och var föremål för skatten ”tulumaks” vid bl.a. utdelning. Någon beskattning av Y AS skedde inte för vinster som inte delades ut.

X AB frågade om utdelning och kapitalvinst var skattefri för X AB.

Skatterättsnämnden beslutade att utdelning och kapitalvinst var skattefri samt lämnade följande motivering.

”Av ingivna handlingar framgår att Y AS får anses motsvara ett svenskt aktiebolag. Med hänsyn härtill och till att enligt de för förhandsbeskedet givna förutsättningarna övriga villkor för skattefri utdelning och kapitalvinst är uppfyllda är utdelning och kapitalvinst på andelarna undantagna från skatteplikt enligt 24 kap. 17 § och 25 a kap. 5 § IL jämfört med 2 kap. 2 § samma lag.”

Kommentar:

Estland tillämpar inte, som Sverige, ett klassiskt bolagsskattesystem där vinster beskattas löpande. I stället utgår skatt vid utdelning med 26 procent på bruttoutdelningen. Genom att inte dela ut vinst varje år erhålls en skattekredit. Det estniska bolaget omfattades enligt de givna förutsättningarna av den estniska inkomstskattelagen och var ett skattesubjekt. Det estniska bolaget fick i tillräcklig grad anses motsvara ett svenskt aktiebolag.

Förhandsbeskedet överklagas inte av Skatteverket.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%