Skatteverkets rättsfallssammanställning 08/06

I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.

SRN:s förhandsbesked den 23 februari 2006 I. Uttags- och utdelningsbeskattning samt reglerna om begränsning av avdrag för underskott

Skatterättsnämnden

Näringsverksamhet

Uttagsbeskattning men inte utdelningsbeskattning ska ske vid överföringar till underpris mellan två ideella föreningar. Även fråga om tillämpning av reglerna om begränsning av avdrag för underskott.

Taxeringsåren 2006-2008

En organisation har sin verksamhet uppdelad i huvudsak på två olika ideella föreningar, A och B. Båda föreningarna är skattskyldiga för samtliga sina inkomster.

A har varit inriktad på viss del av organisationens verksamhet. A innehar diverse värdepapper.

B har varit inriktad på att via det helägda dotterbolaget AB X och dess dotterbolag tillhandahålla service i olika frågor till medlemmarna. B:s huvudsakliga tillgångar utgörs av aktierna i AB X.

Successivt har föreningarna förändrats så att de numera i princip är två identiska organisationer avseende medlemmar, stadgar och styrelser. Medlemskap i A ger automatiskt medlemskap i B. Det är inte möjligt att välja medlemskap i enbart en av föreningarna.

I syfte att förenkla strukturen är avsikten att slå samman de två föreningarna. Det kan ske antingen så att B vederlagsfritt överlåter sina tillgångar till A (alternativ 1) eller att överlåtelsen sker omvänt (alternativ 2). Den överlåtande föreningen kommer sedan att upplösas.

Med hänvisning till alternativ 1 frågar AB X om överlåtelsen avseende aktierna från B till A medför att de begränsningar i 40 kap. inkomstskattelagen (IL) som gäller rätten till underskottsavdrag blir tillämpliga i fråga om de underskott som finns i AB X och dess dotterbolag (fråga A) och om vilka begränsningar som i så fall uppstår (fråga B).

Beträffande en överlåtelse enligt alternativ 2 frågar A om föreningen ska uttagsbeskattas till den del överlåtelsen avser värdepapper vars marknadsvärde överstiger omkostnadsbeloppet (fråga A). Medlemmen AB Y frågar om överlåtelsen medför utdelningsbeskattning och i så fall till vilket belopp (fråga B). Vidare frågas om överlåtelsen medför några andra skatteeffekter (fråga C).

SRN beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

Alternativ 1

Frågorna A och B

Begränsningarna enligt 40 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, i rätten till avdrag för underskott inträder om A blir ny ägare till aktierna i AB X.

Alternativ 2

Fråga A

Överlåtelsen av värdepapper medför uttagsbeskattning av A.

Fråga B

AB Y skall inte utdelningsbeskattas på grund av överlåtelsen.

BESLUT

Frågorna avvisas till den del de inte kan anses ha besvarats.”

SRN gjorde följande bedömning.

”Fråga A

B äger, direkt och indirekt, företag som enligt definitionen i 40 kap. 4 § IL utgör underskottsföretag. Genom överlåtelsen av aktierna i AB X kommer innehavet av underskottsföretagen att övergå till A. Frågan är om det därmed sker en sådan ägarförändring som medför att rätten till underskottsavdrag begränsas på sätt framgår av 40 kap. 10 § IL. De begränsningar som kan inträda för ett underskottsföretag är av två slag, en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr. Spärrarna aktualiseras dock inte om visst koncernförhållande mellan företagen har förelegat före ägarförändringen. Någon sådan situation är emellertid inte för handen vid överlåtelsen mellan föreningarna.

Begränsningarna i fråga inträder enligt 40 kap. 10 § första stycket IL vid en ägarförändring som innebär att ett företag får det bestämmande inflytandet, såsom det definierats i 40 kap. 5 § IL, över ett underskottsföretag. Med företag avses här även svensk ideell förening, 40 kap. 3 § IL.

Genom B:s överlåtelse av aktierna i AB X kommer A på sätt avses i det aktuella kapitalets mening att få det bestämmande inflytandet över bolaget. Det innebär att begränsningarna i rätten till underskottsavdrag blir tillämpliga.

Alternativ 2

Fråga A

Frågan gäller om A överlåtelse av värdepappren utan ersättning till B skall uttagsbeskattas.

Enligt 22 kap. 3 § IL föreligger ett uttag om tillgången överlåts till underpris. Ett ytterligare krav är att underpriset inte är affärsmässigt motiverat.

Av praxis följer att överlåtelsen inte omfattas av detta undantag (RÅ 2004 ref. 94). Det innebär att överlåtelsen innebär ett uttag enligt 22 kap. 3 § IL.

Vidare finns i 22 kap. 9 – 13 §§ IL bestämmelser om när uttagsbeskattning inte skall ske. Enligt 11 § skall uttagsbeskattning inte ske vid sådana underprisöverlåtelser som avses i 23 kap. IL.

En ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. IL kan enligt 23 kap. 14 § andra stycket IL vara förvärvare i en underprisöverlåtelse, förutsatt att överlåtaren också är en ideell förening och att övriga villkor i det kapitlet är uppfyllda. Ett av dessa villkor är att det under beskattningsåret före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte får ha uppkommit underskott hos förvärvaren eller hos företag till vilket förvärvaren kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker, 23 kap. 27 § IL.

Enligt förutsättningarna gäller att den förvärvande föreningen äger företag som har underskott och koncernbidragsrätt föreligger i förhållande till dessa företag. Villkoret ifråga är således inte uppfyllt. Det saknas därför möjlighet att med stöd av bestämmelserna i 23 kap. IL underlåta uttagsbeskattning.

Av det anförda följer att A skall uttagsbeskattas för överlåtelsen av värdepappren till B.

Fråga B

Eftersom hinder mot uttagsbeskattning inte föreligger återstår att bedöma om medlemmen i A skall beskattas för utdelning på grund av värdeöverföringen till B.

I RÅ 2004 ref. 1 anges att en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till ett annat skall anses innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att skall behandlas som utdelning till aktieägarna i det överlåtande bolaget. Överföringen skall därför föranleda utdelningsbeskattning om det inte är fråga om en underprisöverlåtelse som enligt 23 kap. IL skall undantas från uttagsbeskattning, eftersom undantaget från utdelningsbeskattning i 23 kap. 11 § IL då är tillämpligt. Uttalandet gjordes bl.a. mot bakgrund av att förmögenhetsöverföringen var att hänföra till utdelning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.

Härav följer att en underprisöverlåtelse från en ideell förening som inte uppfyller förutsättningarna för att undantas från uttagsbeskattning enligt 23 kap. IL till en annan sådan förening aktualiserar frågan om medlemmarna i den överlåtande föreningen i motsvarande mån skall utdelningsbeskattas.

En förutsättning för beskattning är att någon bestämmelse om utdelning omfattar denna situation. Utöver den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL finns en särskild bestämmelse i kapitlets 18 § om utskiftning från ideella föreningar. I den senare bestämmelsen föreskrivs att som utdelning behandlas vad som, utöver inbetald insats, skiftas ut till en medlem i en ideell förening i samband med att föreningen upplöses eller när medlemmen utträder ur föreningen eller i liknande fall.

Bestämmelsen om beskattning vid utskiftning från ideella föreningar infördes år 1977 i 38 § 1 mom. andra stycket kommunalskattelagen (1928:370) i samband med att utvidgade skattefrihetsbestämmelser för föreningarna infördes. Syftet var att förhindra att en begränsat skattskyldig ideell förening skulle kunna upphöra och utskifta tillgångarna till medlemmarna eller andra personer (prop. 1976/77:135 s. 87 f.). Enligt sin ordalydelse gäller dock bestämmelsen oavsett om den ideella föreningarna är skattskyldiga för samtliga inkomster eller ej.

I förarbetena tas inte upp hur nämnda bestämmelse förhåller sig till den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL. En förutsättning för beskattning enligt den sistnämnda bestämmelsen är att det är fråga om utdelning på grund av innehav av tillgångar. Därigenom synes utrymmet att tillämpa bestämmelsen i fråga om utbetalningar från ideella föreningar begränsas högst avsevärt (jfr Persson Österman, Kontinuitetsprincipen, 1997, s. 457 f.).

Ett medlemskap i en ideell förening kan inte ses som en tillgång i en ideell förening och inte heller jämställas med ett indirekt ägande av föreningens tillgångar (jfr RÅ 1999 not. 100). Med hänsyn härtill aktualiseras i förevarande fall inte någon beskattning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.

Fråga är då om värdeöverföringen skall behandlas som utdelning enligt 42 kap. 18 § IL.

Beträffande bestämmelsens omfattning konstaterades under lagstiftningsarbetet att den sannolikt skulle komma att få ytterst liten praktisk betydelse eftersom det i de flesta ideella föreningars stadgar finns uttryckliga föreskrifter om vad föreningen skall göra med eventuell behållning om den upplöses (a.prop. s. 87 f.). Vidare framhölls att det normala torde vara att behållningen vid upplösning skall överföras till en annan organisation med samma ideella ändamål eller att behållningen på annat sätt skall användas för det ändamål som föreningen verkat för. Det ansågs dock inte helt uteslutet att den utvidgade skattefriheten för ideella föreningar kunde, för det fall utskiftningen inte skulle medföra några skattekonsekvenser, få föreningar att överväga möjligheten att fördela sin förmögenhet bland medlemmarna. Av förarbetena framgår även att samma skatteeffekt som vid upplösning av föreningen bör inträda om medel utskiftas till medlem vid delupplösning av föreningen.

I två överklagade förhandsbesked har slagits fast att medlemmarna i en ideell förening skall utdelningsbeskattas enligt 42 kap. 18 § IL om föreningen överlåter tillgångar till underpris till medlemmarna själva (RÅ 1999 not. 211) eller till ett aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening som medlemmarna skulle bli delägare respektive medlemmar i (1999 not. 100). Anledningen till utdelningsbeskattning i det senare fallet var att medlemmarna i den ideella föreningen kunde tillgodogöra sig en värdeökning på aktierna eller andelarna efter värdeöverföringen vilket i princip inte var möjligt så länge tillgången låg kvar i den ideella föreningen.

Att 42 kap. 18 § inte skall föranleda någon beskattning av medlemmarna i en ideell förening vid en värdeöverföring från föreningen till ett annat rättssubjekt om överlåtelsen inte leder till att medlemmarnas ekonomiska situation förändras vinner alltså stöd både av förarbeten och praxis.

Här är fråga om en ideell förening som utan ersättning överlåter samtliga sina tillgångar till en annan ideell förening med samma medlemmar och där även stadgar och styrelser samordnats. Syftet är att de ... – och ...-intressen som föreningarna företräder i fortsättningen helt skall bedrivas i den förvärvande föreningen.

Mot bakgrund av det anförda kan i förevarande fall underprisöverlåtelsen inte anses innebära att den överlåtande föreningen utskiftat tillgångar till medlemmarna på sätt som skall föranleda att de utdelningsbeskattas.

Avvisningen

Förhandsbesked bör inte lämnas i vidare mån än som följer av det lämnade beskedet.”

Kommentar:

Skatteverket har yrkat att Regeringsrätten ska fastställa förhandsbeskedet vad gäller alternativ 2 fråga B.

SRN:s förhandsbesked den 23 februari 2006 II. Uttags- och utdelningsbeskattning

Skatterättsnämnden

Näringsverksamhet

Överföring av kontanter och överlåtelse till underpris av värdepapper från en ideell förening till en stiftelse har föranlett uttagsbeskattning vad gäller värdepapperen. Någon utdelningsbeskattning har inte skett.

Taxeringsåren 2006-2008

En ideell förening (”Föreningen”) har som ändamål underlätta verksamhet inom vissa branscher samt att utdela understöd och pensioner. Föreningen uppfyller inte kraven för att undantas från skattskyldighet enligt reglerna för ideella föreningar i 7 kap. 7-13 §§ inkomstskattelagen (IL).

Under 1980-talet bildade Föreningen en stiftelse (”Stiftelsen”) genom att avskilja ett belopp. Stiftelsens ändamål var att främja vård av äldre behövande medlemmar av en viss krets samt deras barn och behövande änkor ävensom att understödja uppfostran och utbildning av ungdomar, företrädesvis inom vissa näringsgrenar. Stiftelsen undantas från skattskyldighet i viss omfattning enligt reglerna för stiftelser i 7 kap. 3-6 §§ IL.

Avsikten är att Stiftelsens verksamhet ska utvidgas varvid viss fullföljdsverksamhet ska överföras till den från Föreningen. Stadgarna har därför, efter tillstånd av länsstyrelsen, ändrats så att den utvidgats på visst sätt. Med anledning härav ska Föreningen tillskjuta ett större belopp till Stiftelsen. Tillskottet ska göras i form av kontanta medel eller värdepapper.

Föreningen frågar om uttagsbeskattning ska ske i det fall överföringen avser kontanta medel (fråga 1), eller värdepapper, där marknadsvärdena överstiger de beräknade omkostnadsbeloppen (fråga 3). Medlemmen A frågar om han ska utdelningsbeskattas i anledning av överföringarna (frågorna 2 och 4).

SRN beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

Frågorna 1 och 3

Uttagsbeskattning skall ske endast i det fall överföringen avser värdepapper.

Frågorna 2 och 4

Utdelningsbeskattning skall inte ske i något av alternativen.”

Under Motivering anger SRN bl.a. följande.

”Frågorna 1 och 3

Enligt praxis kan en överföring av kontanta medel inte i sig föranleda någon uttagsbeskattning (RÅ 2000 not. 86).

Alternativet till att överföra kontanter är att överföra värdepapper till underpris. Enligt 22 kap. 3 § IL föreligger ett uttag om en tillgång överlåts till underpris. Ett ytterligare krav är att underpriset inte är affärsmässigt motiverat.

Av praxis följer att överlåtelsen inte omfattas av detta undantag (RÅ 2004 ref. 94). Det innebär att överlåtelsen skall anses som ett uttag enligt 22 kap. 3 § IL.

Vidare finns i 22 kap. 9 – 13 §§ IL bestämmelser om när uttagsbeskattning inte skall ske. Enligt 11 § skall uttagsbeskattning inte ske vid sådana underprisöverlåtelser som avses i 23 kap. IL.

Ett av villkoren för en underprisöverlåtelse är enligt 23 kap. 14 § andra stycket IL att en svensk stiftelse inte får vara förvärvare. Villkoret ifråga är således inte uppfyllt. Det saknas därför möjlighet att med stöd av bestämmelserna i 23 kap. IL underlåta uttagsbeskattning.

Av det anförda följer att Föreningen skall uttagsbeskattas för en överlåtelse av värdepappren till Stiftelsen.

Frågorna 2 och 4

Eftersom en värdeöverföring som sker till Stiftelsen enligt något av alternativen inte omfattas av bestämmelserna om underprisöverlåtelser i 23 kap. IL återstår att bedöma om medlemmen i Föreningen skall beskattas för utdelning på grund av värdeöverföringen.

I RÅ 2004 ref. 1 anges att en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till ett annat skall anses innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det skall behandlas som utdelning till aktieägarna i det överlåtande bolaget. Överföringen skall därför föranleda utdelningsbeskattning om det inte är fråga om en underprisöverlåtelse som enligt 23 kap. IL skall undantas från uttagsbeskattning, eftersom undantaget från utdelningsbeskattning i 23 kap. 11 § IL då är tillämpligt. Uttalandet gjordes bl.a. mot bakgrund av att förmögenhetsöverföringen var att hänföra till utdelning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.

Härav följer att överföring av kontanter eller en underprisöverlåtelse från en ideell förening som inte uppfyller förutsättningarna för att undantas från uttagsbeskattning enligt 23 kap. IL till en stiftelse aktualiserar frågan om medlemmarna i föreningen i motsvarande mån skall utdelningsbeskattas.

En förutsättning för beskattning är att någon bestämmelse om utdelning omfattar denna situation. Utöver den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL finns en särskild bestämmelse i kapitlets 18 § om utskiftning från ideella föreningar. I den senare bestämmelsen föreskrivs att som utdelning behandlas vad som, utöver inbetald insats, skiftas ut till en medlem i en ideell förening i samband med att föreningen upplöses eller när medlemmen utträder ur föreningen eller i liknande fall.

Bestämmelsen om beskattning vid utskiftning från ideella föreningar infördes år 1977 i 38 § 1 mom. andra stycket kommunalskattelagen (1928:370) i samband med att utvidgade skattefrihetsbestämmelser för föreningarna infördes. Syftet var att förhindra att en begränsat skattskyldig ideell förening skulle kunna upphöra och utskifta tillgångarna till medlemmarna eller andra personer (prop. 1976/77:135 s. 87 f.). Enligt sin ordalydelse gäller dock bestämmelsen oavsett om den ideella föreningen är skattskyldig för samtliga inkomster eller ej.

I förarbetena tas inte upp hur nämnda bestämmelse förhåller sig till den allmänna bestämmelsen om utdelning i 42 kap. 1 § första stycket IL. En förutsättning för beskattning enligt den sistnämnda bestämmelsen är att det är fråga om utdelning på grund av innehav av tillgångar. Därigenom synes utrymmet att tillämpa bestämmelsen i fråga om utbetalningar från ideella föreningar begränsas högst avsevärt (jfr Persson Österman, Kontinuitetsprincipen, 1997, s. 457 f.).

Ett medlemskap i en ideell förening kan inte ses som en tillgång i en ideell förening och inte heller jämställas med ett indirekt ägande av föreningens tillgångar (jfr RÅ 1999 not. 100). Med hänsyn härtill aktualiseras i förevarande fall inte någon beskattning enligt 42 kap. 1 § första stycket IL.

Fråga är då om värdeöverföringen skall behandlas som utdelning enligt 42 kap. 18 § IL.

Beträffande bestämmelsens omfattning konstaterades under lagstiftningsarbetet att den sannolikt skulle komma att få ytterst liten praktisk betydelse eftersom det i de flesta ideella föreningars stadgar finns uttryckliga föreskrifter om vad föreningen skall göra med eventuell behållning om den upplöses (a. prop. s. 87 f.). Vidare framhölls att det normala torde vara att behållningen vid upplösning skall överföras till en annan organisation med samma ideella ändamål eller att behållningen på annat sätt skall användas för det ändamål som föreningen verkat för. Det ansågs dock inte helt uteslutet att den utvidgade skattefriheten för ideella föreningar kunde, för det fall utskiftning inte skulle medföra några skattekonsekvenser, få föreningar att överväga möjligheten att fördela sin förmögenhet bland medlemmarna. Av förarbetena framgår även att samma skatteeffekt som vid upplösning av föreningen bör inträda om medel utskiftas till medlem vid delupplösning av föreningen.

I två överklagade förhandsbesked har slagits fast att medlemmarna i en ideell förening skall utdelningsbeskattas enligt 42 kap. 18 § IL om föreningen överlåter tillgångar till underpris till medlemmarna själva (RÅ 1999 not. 211) eller till ett aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening som medlemmarna skulle bli delägare respektive medlemmar i (RÅ 1999 not. 100). Anledning till utdelningsbeskattning i det senare fallet var att medlemmarna i den ideella föreningen kunde tillgodogöra sig en värdeökning på aktierna eller andelarna efter värdeöverföringen vilket i princip inte var möjligt så länge tillgången låg kvar i den ideella föreningen.

Att 42 kap. 18 § IL inte skall föranleda någon beskattning av medlemmarna i en ideell förening vid en värdeöverföring från föreningen till ett annat rättssubjekt om överlåtelsen inte leder till att medlemmarnas ekonomiska situation förändras vinner alltså stöd både av förarbeten och praxis.

Här är det fråga om en ideell förening som i syfte att låta viss del av föreningens verksamhet utföras av en stiftelse, vars ändamål ryms inom föreningens ändamål, överför kontanter alternativt tillgångar till stiftelsen utan ersättning.

Mot bakgrund av det anförda kan i förevarande fall en värdeöverföring enligt något av alternativen inte anses innebära att Föreningen utskiftat tillgångar till medlemmarna på sätt som skall föranleda att de utdelningsbeskattas. Bedömningen är inte beroende av om Stiftelsen är skattskyldig för alla sina inkomster eller ej.”

Kommentar:

Skatteverket har överklagat frågorna 2, 3 och 4 och yrkat fastställelse av svaret på fråga 3 samt att frågorna 2 och 4 ska besvaras med att utdelningsbeskattning ska ske.

SRN:s förhandsbesked den 15 februari 2006 Underprisöverlåtelse och verksamhetsgren

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Näring

Överlåtelse till underpris av fyra trafikflygplan ingående i en leasingverksamhet föranleder inte uttagsbeskattning eftersom överlåtelsen ansetts avse en verksamhetsgren.

Taxeringsåren 2006 – 2008

Ett kreditmarknadsbolag avser att överlåta en del av sin leasingverksamhet till ett nybildat dotterbolag, Nyab. Dotterbolaget ska därefter avyttras externt. Vad som ska överlåtas är fyra trafikflygplan jämte de leasingkontrakt som träffats beträffande flygplanen. Nyab ska inte bedriva verksamheten med egen personal utan inköpa nödvändiga tjänster. En given förutsättning för frågan är vidare att leasingkontrakten innebär att kreditmarknadsbolaget och senare även Nyab skattemässigt är att anse som ägare till flygplanen.

Sökandebolaget frågade om överlåtelsen till Nyab kan ske utan att detta medför uttagsbeskattning enligt 22 kap. IL.

Skatterättsnämnden lämnade följande förhandsbesked:

”FÖRHANDSBESKED

Villkoret för underlåten uttagsbeskattning i 23 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229) är uppfyllt.”

MOTIVERING

”Nämnden gör följande bedömning.

I 23 kap. IL finns bestämmelser som reglerar under vilka förutsättningar uttagsbeskattning kan underlåtas när tillgång överlåts till underpris.

När som i ärendet koncernbidragsrätt saknas mellan överlåtande och förvärvande företag det år överlåtelsen sker måste för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas villkoret i 23 kap. 17 § IL vara uppfyllt. Enligt det villkoret gäller att överlåtelsen skall omfatta överlåtarens hela näringsverksamhet, en verksamhetsgren eller en ideell andel av en verksamhet eller en verksamhetsgren.

I 2 kap. 25 § IL anges att med verksamhetsgren avses sådan del av en rörelse som lämpar sig för att avskiljas till en självständig rörelse. Med rörelse avses enligt 2 kap. 24 § IL annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om sådan tillgång innehas som ett led i rörelsen räknas innehavet dock till rörelsen.

Förarbetena innehåller några exempel för att förtydliga begreppet verksamhetsgren (prop. 1998/99:15 s. 138). I fråga om ett rederi med flera fartyg kan verksamhet som är knuten till ett fartyg utgöra en verksamhetsgren. Även ägande och förvaltning av enstaka fastighet kan i vissa fall utgöra en verksamhetsgren. Enligt förarbetena gäller vidare att verksamheten bör ha sådan omfattning att det framstår som ändamålsenligt att bedriva den självständigt.

Av lagtext och förarbeten framgår inte att det ställs något annat krav på verksamhetens innehåll än att den även i förvärvarens hand skall kunna hänföras till en rörelse. En sådan uppfattning har stöd i praxis (jfr RÅ 2004 not. 197, överlåtelse av del av skogsfastighet avsedd för skogsbruk och RÅ 2004 ref. 140, överlåtelse av vissa fastigheter).

Fråga är då om de tillgångar som överlåts i förevarande fall utgör en verksamhetsgren. Enligt förutsättningarna avser överlåtelsen till Nyab äganderätten till fyra trafikflygplan tillsammans med ingångna leasingavtal avseende planen med en utomstående part. Verksamhet knuten till innehav av flygplan framstår normalt som lämpad att avskiljas till att bedrivas som en självständig rörelse. Det får anses gälla även om tillgångarna används i en leasingverksamhet. Med hänsyn härtill och då inte heller omständigheterna i övrigt föranleder någon annan bedömning skall villkoret i 23 kap. 17 § IL att överlåtelsen avser en verksamhetsgren anses uppfyllt.”

SRN:s förhandsbesked den 3 mars 2006 Frivillig skattskyldighet; Stadigvarande användning

Skatterättsnämnden

Mervärdesskatt

Innebörden av kravet att en fastighet ska användas ”stadigvarande” i en verksamhet som medför skattskyldighet är att fastighetsägarens avsikt ska vara att kontinuerligt under en längre tid hyra ut fastigheten för användning i en sådan verksamhet.

Redovisningsperioder under tiden juli 2005 – juni 2006

Omständigheterna i ärendet var i huvudsak följande.

Sökandebolaget, som hyr ut lokaler i ett köpcentrum, har ett antal outhyrda lokaler. Dessa lokaler omfattas dock av frivillig skattskyldighet. En del potentiella hyresgäster saknar möjlighet att ingå hyresavtal på minst ett år. Detta gäller t.ex. nystartade verksamheter och sådana verksamheter som avser försäljning av konkurslager.

Sökandebolaget avser nu att hyra ut en lokal till ett företag som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Sökandebolaget är redan frivilligt skattskyldig för upplåtelse av denna lokal men den tilltänkte hyresgästen ska hyra lokalen endast under fyra månader.

Frågan:

Är kravet på stadigvarande användning uppfyllt i förevarande fall vid en kontraktstid på fyra månader?

Skatterättsnämnden beslutade följande.

”FÖRHANDSBESKED

Lokaluthyrningen till företaget får anses ske för en sådan stadigvarande användning som avses i 3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

MOTIVERING

Omsättningar som avser upplåtelse av bl.a. hyresrätter och andra rättigheter till fastigheter är enligt huvudregeln i 3 kap. 2 § första stycket ML undantagna från skatteplikt. Från denna regel finns undantag om frivillig skattskyldighet för upplåtelser i vissa fall efter beslut av Skatteverket enligt 9 kap. 1 § ML. Detta gäller enligt 3 kap. 3 § andra stycket bl.a. uthyrning av en fastighet för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet. Rätten för medlemsstaterna i EU att införa bestämmelser om frivillig skattskyldighet för uthyrning av fastigheter har sin grund i artikel 13 C i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG).

Bestämmelser om frivillig skattskyldighet för fastighetsägare infördes för att undanröja den bristande neutralitet som tidigare förelåg i mervärdesbeskattningen mellan skattskyldiga som bedrev verksamhet i egna respektive förhyrda lokaler (prop. 1978/79:33 s. 140 f.). Enligt bestämmelsernas ursprungliga lydelse krävdes, såvitt nu är av intresse, endast att fastigheten användes i verksamhet som medförde skattskyldighet. På förslag av dåvarande Riksskatteverket kompletterades bestämmelserna uttryckligen med att användningen av fastigheten skulle ske stadigvarande. Syftet med ändringen var att förhindra ideliga ändringar av skattskyldigheten. Begreppet ”stadigvarande” borde bedömas med utgångspunkt i fastighetsägarens avsikt med uthyrningen (prop. 1985/86:47 s. 40).

Av det i ärendet ingivna hyreskontraktet framgår att sökandebolaget har tecknat ett tidsbestämt avtal med företaget avseende uthyrning av en lokal under tiden 2006-01-15 till och med 2006-05-14. Avtalet kan inte förlängas.

Nämnden gör följande bedömning.

Sökandebolaget är frivilligt skattskyldigt för uthyrning av den med ansökan avsedda lokalen. Innebörden av kravet att en fastighet skall användas ”stadigvarande” i en verksamhet som medför skattskyldighet är att fastighetsägarens avsikt skall vara att kontinuerligt under en längre tid hyra ut fastigheten för användning i sådan verksamhet. Av handlingarna framgår inte annat än att denna förutsättning är uppfylld. Det förhållandet att det aktuella företaget hyr lokalen under endast fyra månader medför därför inte att sökandebolagets uthyrning av lokalen inte skall anses ske för stadigvarande användning.”

Kommentar:

Förhandsbeskedet överensstämmer med Skatteverkets uppfattning.

SRN:s förhandsbesked den 17 februari 2006 Beskattningstidpunkt när personaloptioner ersätts med tjänstepensionsförsäkring

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Tjänst

En anställd har erbjudits återlämna personaloptioner mot att ett belopp motsvarande värdet av optionerna sätts in i en tjänstepensionsförsäkring avseende honom. Den anställde ska beskattas först när utbetalningen av tjänstepensionen sker.

Beskedet avser taxeringsåren 2006-2008

X är anställd i ett börsnoterat bolag. Han har under åren 2001-2005 tilldelats optioner som kan utnyttjas för förvärv av aktier i bolaget. Optionerna är av det slag som avses i 10 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL (personaloptionsregeln). Utnyttjandet kan ske tidigast ett år och senast tio år efter tilldelningen. Enligt optionsvillkoren är optionerna ej överlåtbara vare sig före eller efter intjänandetidpunkten. Bolaget planerar att erbjuda X att avsätta ett belopp till en tjänstepensionsförsäkring avseende honom mot att optioner till ett motsvarande värde dras in. X vill med följande fyra frågor få besked om skattekonsekvenserna av ett sådant förfarande:

1. Uppkommer någon skattskyldighet om sökanden ingår en överenskommelse med bolaget varigenom viss del av personaloptionerna dras in och ersätts med en avsättning till tjänstepensionsförsäkring?

2. Har det någon betydelse att huvuddelen av personaloptionerna redan är ”intjänade” genom att de kan utnyttjas?

3. När ska sökanden beskattas för ersättning som betalas ut med anledning av tjänstepensionsförsäkringen?

4. Blir svaren på frågorna annorlunda om bolaget ensidigt beslutar att dra in personaloptionerna och ersätter dessa med avsättningar till tjänstepensionsförsäkring?

Nämnden gör följande bedömning.

Regler om beskattningstidpunkten för inkomster avseende inkomstslaget tjänst finns i 10 kap. 8-12 §§ IL. Enligt 10 kap. 8 § IL skall inkomster tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldige till del.

En rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor tas enligt 10 kap. 11 § andra stycket IL i stället upp det beskattningsår då rätten utnyttjas eller överlåts.

Av förarbetena framgår att med ett faktiskt utnyttjande avses att ett värdepapper förvärvas med stöd av optionen (prop. 1997/98:133 s. 30). Anledningen till att även en överlåtelse av en option beskattas är att undvika att någon beskattningstidpunkt aldrig skulle inträffa i fall då optionen överlåts av den som ursprungligen förvärvat optionen i stället för att utnyttjas av denne (a. prop. s. 32).

Genom att godta erbjudandet från sin arbetsgivare avstår X från sin rätt att förvärva aktier i bolaget till det tidigare bestämda priset mot att ett motsvarande värde avsätts till en tjänstepensionsförsäkring för honom. Enligt nämndens mening kan han inte därigenom anses förfoga över optionerna på ett sådant sätt att de skall anses utnyttjade eller överlåtna (jfr RÅ 2000 ref. 4 och 2001 not 178).

Det innebär att ett avstående från optionerna inte utlöser någon omedelbar beskattning för X. Han beskattas först vid pensionsutbetalningen. Detta gäller oavsett om avståendet avser optioner för vilka den tidigaste tidpunkten för förvärv av aktier i bolaget har inträtt eller ej.

Kommentar:

Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%