Skatteverkets rättsfallssammanställning 17/07

I de rättsfall som refereras i protokollet har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.

Provisionsersättning; tjänst eller näringsverksamhet?, F-skattsedel

Regeringsrätten

Inkomstskatt – Tjänst, Inkomstskatt – Näring, Arbetsgivarområdet

Regeringsrättens dom den 28 juni 2007, mål nr 2144-05

Fakturering mellan två bolag avseende provisionsersättning för arbete utfört av person som är företagsledare i båda bolagen har godtagits.

Inkomsttaxering 2001

L bedriver turistverksamhet genom sitt helägda K AB och dess dotterbolag Å AB. Vidare äger han 40 % av aktierna i M AB. Å AB har enligt avtal med M AB uppdrag att sälja annonser för publicering i M ABs publikationer och erhåller för detta arbete provisionsersättning. Arbetet utförs av L.

SKV har med framgång i kammarrätten hävdat att L personligen är att anse som rätt betalningsmottagare för ersättningen för det säljarbete han utfört för M AB:s räkning. Han har vid sina kundbesök företrätt M AB, som även fakturerat kunderna. Å AB, som formellt mottagit ersättningen, har inte bedrivit någon verksamhet i övrigt. L har haft ställning som företagsledare i såväl M AB som Å AB och har ansetts på ett otillåtet sätt periodisera sin tjänsteinkomst genom att styra ersättningen till Å AB.

Regeringsrätten finner att L inte ska beskattas för denna uppdragsersättning. Å AB är dotterbolag till ett bolag som är verksamt inom turistnäringen. Arbetet med annonsförsäljningen faller inom koncernens verksamhetsområde. Den omständigheten att Å AB inte haft andra inkomster ger inte anledning att sätta i fråga att Å AB är rätt mottagare av ersättningen från M AB. Inte heller i övrigt finns grund för att utgå från annat än att det förelegat ett uppdragsförhållande mellan Å AB och M AB.

Regeringsrätten har som en följd av denna bedömning samma dag avgjort ytterligare mål och därvid angivit att grund saknas för att ta ut arbetsgivaravgifter på den ersättning som M AB betalat ut till Å AB, mål nr 2151-05 och 2155-05. Det har inte heller funnits skäl att återkalla Å ABs F-skattsedel med anledning av förhållandena, då något kringgående av skyldigheten att göra skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter inte skett, mål nr 2138-05 och 2140-05.

Kommentar:

Regeringsrättens utslag visar att en företagsledare i ett bolag kan utföra arbete för detta bolags räkning inte bara personligen, utan även via annat bolag där han är företagsledare, om arbetet faller inom det senare bolagets, eller koncernens, verksamhetsområde.

F-skattsedelns rättsverkningar vid konsultuppdrag

Regeringsrätten

Arbetsgivarområdet, Skattebetalning

Regeringsrätten 2007-06-14, mål nr 748-751-05

Arvoden till VDn i ett byggbolag har betalats i form av konsultarvoden till ett av VD:n ägt bolag med F-skatt. Oavsett om ersättningen för VD-uppdraget kan komma att beskattas som inkomst av tjänst hos VDn ska byggbolaget inte påföras arbetsgivaravgifter.

Efterprövning av arbetsgivaravgifter för utgiftsåren 1994 och 1995, efterbeskattning av mervärdesskatt m.m.

Mellan ett byggbolag och ett konsultbolag, K, ingicks i december 1993 ett konsultavtal som innebar att K ställde X till förfogande som VD med ansvar för ett av byggbolaget nybildat dotterbolag, B. Uppgiften var att organisera det nya bolaget, leda och driva det och medverka vid tillsättandet av en ny VD. Konsultarvode och resekostnader fakturerades månadsvis i efterskott. Avtalet gällde i första hand i sex månader och förlängdes tre månader åt gången om det inte sades upp, dock längst till utgången av år 1995.

B betalade under perioden januari 1994 – december 1995 i enlighet med avtalet konsultarvoden och bilersättningar till K och gjorde avdrag för ingående mervärdesskatt på fakturerade belopp.

Skatteverket menade att X personligen skulle anses ha fått ersättningarna och påförde därför B arbetsgivaravgifter och vägrade avdrag för den debiterade mervärdesskatten. Underinstanserna gjorde i den delen samma bedömning. Regeringsrätten förklarade med ändring av kammarrättens dom att B inte skulle påföras arbetsgivaravgifter på konsultarvodena till K och att bolaget hade rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt hänförlig till arvodena.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Systemet med F-skatt infördes den 1 april 1993 för att komma till rätta med svårigheten för företag och enskilda som anlitade någon för att utföra arbete att avgöra om det förelåg skyldighet att verkställa skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter på den utbetalda ersättningen. Någon skyldighet att göra skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter finns inte om den som tar emot ersättningen har en F-skattsedel antingen när ersättningen för arbetet bestäms eller när den betalas ut /.../(Motsvaras i dag av 5 kap. 5 § skattebetalningslagen [1997:483] och 2 kap. 5 § socialavgiftslagen [2000:980]).

Av förarbetena till F-skattsedelsreformen framgår att en uppdragsgivare ska kunna förlita sig på den tilldelade skattsedeln. Undantag bör kunna göras endast när det är uppenbart att ett arbetsgivar-/arbetstagarförhållande föreligger enligt både skatterättslig och socialförsäkringsrättslig praxis. För att kunna stävja missbruk av F-skattsedeln i anställningsförhållanden, t.ex. på så sätt att en F-skattsedelsinnehavare uppträder som mellanman, infördes därför särskilda bestämmelser om anmälningsskyldighet och solidariskt ansvar i 40 a § uppbördslagen (1953:272) och 16 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, USAL (prop. 1991/92:112 s. 107 ff.).

Enligt 40 a § uppbördslagen skall den som betalar ut en ersättning för arbete – om det är uppenbart att arbetet har utförts under sådana förhållanden att den som utfört arbetet är att anse som anställd – skriftligen anmäla förhållandet till skattemyndigheten, om den som tar emot ersättningen åberopar en F-skattsedel. Av 16 § USAL framgår att den som försummat sin anmälningsskyldighet får – om arbetet utförts av en annan person än F-skattsedelsinnehavaren – åläggas betalningsskyldighet för de arbetsgivaravgifter och den dröjsmålsavgift som F-skattsedelsinnehavaren skall betala på ersättningen till den som har utfört arbetet. Bestämmelser med i princip motsvarande innehåll finns nu i 5 kap. 7 § samt 12 kap. 3 och 4 §§ skattebetalningslagen (1997:483)./.../

B har i enlighet med det konsultavtal som ingicks i december 1993 till K betalat ersättning för det arbete som X utfört som VD i B. Underinstanserna har funnit att uppdraget som VD är av sådan personlig art att fråga är om ett anställningsförhållande och att ersättningen ska beskattas som inkomst av tjänst hos X (jfr RÅ 1993 ref. 104 och RÅ 1993 ref. 55). B har därför påförts arbetsgivaravgifter på konsultarvodena och vägrats avdrag för ingående mervärdesskatt. Det förhållandet att K haft F-skattsedel har ansetts sakna betydelse.

Frågan i målen är om det, med åsidosättande – helt eller delvis – av konsultavtalet och det förhållandet att K haft F-skattsedel, finns förutsättningar att anse att X är rätt mottagare av de belopp B utbetalat till K.

Beskattning ska ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts (se t.ex. RÅ 2004 ref. 27 och RÅ 1998 ref. 19). Även om frågan i praxis ofta gäller om ett tillvägagångssätt speglar en transaktions verkliga innebörd gäller denna princip också i t.ex. frågor som rör vilka personer som är kontrahenter i ett visst förfarande. Skenavtal ska inte läggas till grund för beskattningen.

Enligt Skatteverkets mening har F-skattesystemet inte inneburit någon förändring i tidigare praxis att en VD, inte hans bolag, ska beskattas för sin VD-lön som inkomst av tjänst och att utbetalaren ska erlägga arbetsgivaravgifter på beloppet. X ska därför enligt verket anses vara rätt mottagare av ersättningen och B till följd därav skyldig att erlägga arbetsgivaravgifter.

Vid tillkomsten av F-skattereglerna var lagstiftaren medveten om att reglerna kunde komma att missbrukas, t.ex. genom att en F-skattsedelsinnehavare sköts in som mellanman mellan utbetalaren och betalningsmottagaren. DE särskilda reglerna om anmälningsskyldighet i 40 a § UBL och om solidariskt ansvar för socialavgifterna i 16 § USAL vid underlåten anmälan infördes just för att komma till rätta med möjligheterna till missbruk genom ett mellanliggande bolag. Dessa regler inskränker enligt Regeringsrättens mening i väsentlig mån utrymmet för att med åsidosättande av föreliggande avtal och skattsedelsinnehav påföra uppdragsgivaren arbetsgivaravgifter på utbetalade belopp.

Omständigheterna i målen är enligt Regeringsrättens mening inte sådana att förutsättningar finns att påföra B arbetsgivargifter på konsultarvodena och att vägra avdrag för ingående mervärdesskatt på beloppen. Den korrektion som lagstiftningen erbjuder i situationer av förevarande slag är i stället det solidariska ansvar för arbetsgivaravgifter som kan uppkomma enligt reglerna i 16 § USAL. Det förhållandet att X av K endast har erhållit bilförmån på vilken K har betalat arbetsgivaravgifter och att någon ersättning för vilken B skulle kunna bli solidariskt ansvarig därför inte finns föranleder inte annan bedömning. Vid denna utgång kan det i målen inte heller anses ha framkommit tillräckliga skäl för att vägra B avdrag för ingående mervärdesskatt. Överklagandet ska därför bifallas.

Ett regeringsråd var skiljaktig.

Kommentar:

Skatteverket återkommer efter sommaren med en analys av denna dom och ytterligare en samma dag i Regeringsrätten meddelad dom (mål nr 665-672-04).

F-skattsedelns rättsverkningar vid skenavtal

Regeringsrätten

Arbetsgivarområdet, Skattebetalning,

Regeringsrätten 2007-06-14, mål nr 665-672-04

En tekniker, X, har övergått från att vara anställd hos ett bolag, till att vara inhyrd via två kommanditbolag för att utföra samma arbetsuppgifter som tidigare. Den verkliga innebörden av ingångna avtal har bedömts vara fortsatt anställning hos bolaget, som ska betala arbetsgivaravgifter på de till kommanditbolagen utbetalda beloppen.

Efterbeskattning för arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt för redovisningsperioderna december 1998 och 1999, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt för redovisningsperioderna december 2000, september och oktober 2001, m.m.

Frågan i målen har varit om de arvoden som bolaget betalat till KB A och KB B rätteligen ska anses utgöra lön till X för arbete som denne utfört åt bolaget – på det sätt underinstanserna har funnit – och inte som intäkter i näringsverksamhet i respektive kommanditbolag.

Regeringsrättens majoritet kom fram till samma beslut som underinstanserna med följande motivering.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Systemet med F-skatt infördes den 1 april 1993 för att komma till rätta med svårigheten för företag och enskilda som anlitade någon för att utföra arbete att avgöra om det förelåg skyldighet att verkställa skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter på den utbetalda ersättningen. Avsikten med reformen vara att innehav av F-skattsedel i princip skulle vara avgörande för den bedömningen. Den som betalade ut ersättning för arbete skulle alltså kunna förlita sig på skattsedeln.

Enligt 5 kap. 5 § skattebetalningslagen (1997:483) ska skatteavdrag inte göras om den som tar emot ersättningen har en F-skattsedel när ersättningen för arbetet bestäms eller när den betalas ut. I 2 kap. 5 § socialavgiftslagen (2000:980) finns motsvarande bestämmelser i fråga om betalning av arbetsgivaravgifter för ersättning som betalats ut fr.o.m. den 1 januari 2001./.../

Den fråga som i första hand aktualiseras i målen är om det, trots de rättsverkningar som följer av ett innehav av en F-skattsedel, finns förutsättningar för att helt eller delvis åsidosätta avtalen mellan bolaget och kommanditbolagen och i stället anse att X är den egentlige mottagaren av de utbetalda beloppen.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Påförande av skatter och avgifter ska ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts (jfr t.ex. RÅ 2004 ref. 27 och RÅ 1998 ref. 19). För att ett avtal ska kunna frångås vid beskattningen ska det stå klart att det inte motsvarar vad parterna egentligen har kommit överens om. Skenavtal ska inte läggas till grund för beslut om skatter och avgifter.

I samarbetsavtalet mellan bolaget och KB A beskrivs det tilltänkta uppdraget mellan bolagen endast på så sätt att X genom KB A fungerar som oberoende underhållstekniker med sitt specialistkunnande inom området reparation och underhåll av maskiner. Det framgår således inte av avtalet vilka uppgifter som ingår i uppdraget utan det får i stället i praktiken anses tillkomma bolaget att specifikt ange vilka arbetsuppgifter X ska utföra. Av avtalet framgår vidare att X har förbundit sig att ej bedriva med bolaget konkurrerande verksamhet, att konstruktionsidéer som framtagits av honom automatiskt tillfaller bolaget, att X förbinder sig att arbeta hos bolaget heltid fem arbetsdagar per vecka, att han därvid ska följa de rutiner som bolaget tillämpar för tidsredovisning samt att han efter varje månad ska begära en utskrift av stämplade timmar som ska bifogas faktura. Det framgår inte av avtalet eller annan utredning i målet om de åtaganden som X enligt avtalet anges ha gjort gäller gentemot någon annan än bolaget. Vidare gäller enligt avtalet att resor och utbildning som behövs i tjänsten bekostas av bolaget. Samtliga nu nämnda villkor ger enligt Regeringsrättens uppfattning närmast vid handen att X ställning gentemot bolaget har karaktär av anställning hos detta bolag.

Ersättningen mellan bolaget och KB A anges i avtalet så att timkostnaden för åren 1998 och 1999 uppgår till 164 kr per arbetad timme medan timkostnaden för arbete utöver normal arbetstid ska följa verkstadsavtalet. Någon ytterligare bestämmelse finns inte i avtalet beträffande ersättningen, bortsett från hur betalningen ska ske från bolaget. Vad gäller ersättningen för övertidsarbete är det dock tydligt att denna, eftersom den ska följa verkstadsavtalet, bestämts utan tillägg för arbetsgivaravgifter och andra liknande avgifter av kollektivavtalskaraktär samt att något vinstpåslag inte gjorts. I denna del framstår avtalet mellan bolagen som orealistiskt och utformat med den bakomliggande tanken att X egentligen är anställd i bolaget.

Vid en samlad bedömning finner Regeringsrätten att avtalet mellan bolaget och KB A inte kan anses innebära att X ställning i förhållande till bolaget har förändrats på något avgörande sätt jämfört med vad som gällde före den 1 november 1998. Avtalet kan således inte ges den innebörden att X därefter ska anses verksam genom KB A. I stället måste situationen bedömas så att X:s anställning hos bolaget alltjämt bestod med i stort sett endast den förändringen att ersättningen för arbetet fortsättningsvis skulle betalas till KB A. Någon ändring därvidlag inträdde inte när betalningen från bolaget senare kom att överföras till KB B. Vid sådant förhållande saknar de av KB A och KB B företedda F-skattsedlarna betydelse i den mening som avses i 5 kap. 5 § skattebetalningslagen, 2 kap. 5 § socialavgiftslagen. /.../ Överklagandet ska därför avslås.

Två regeringsråd var skiljaktiga.

Kommentar:

Skatteverket återkommer efter sommaren med en analys av denna dom och ytterligare en samma dag i Regeringsrätten meddelad dom (mål nr 748–751-05).

Skadestånd till följd av konkurrensklausul

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Tjänst, Näring

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 13 juni 2007

Skadestånd som en person är skyldig att betala till följd av en konkurrensklausul är, om det betalas av den nye arbetsgivaren, avdragsgillt för denne som personalkostnad. Den anställde beskattas för motsvarande belopp som kostnadsersättning och har rätt att dra av kostnaden för inkomsternas förvärvande.

Taxeringsåren 2007-2009

FÖRHANDSBESKED

Sökandebolagets (X) betalning av skadestånd för anställds (Y) räkning till köparen av dennes bolag skall dras av som en personalkostnad enligt 16 kap. 1 § IL.

Y skall ta upp motsvarande belopp som en kostnadsersättning enligt 11 kap. 1 § IL och dra av beloppet enligt 12 kap. 1 § IL.

MOTIVERING

Y var tidigare delägare och anställd i ett eget AB. Aktierna i bolaget avyttrades till ett konkurrentbolag, Z, år 1998. I samband med att verksamheten i det egna bolaget senare överfördes till Z blev Y anställd där. När han år 2003 lämnade sin anställning för en ny anställning och delägarskap i X utlöstes en konkurrensklausul i aktieägaravtalet från 1998. Y och X kom överens om att X skulle betala ”vitet och andra kostnader” som kunde uppkomma till följd av att Y förde med sig kunder när han påbörjade sin anställning hos X. Enligt en förlikning mellan Z och Y skall han betala en såsom vite betecknad ersättning på 575.000 kr.

Fråga är hur betalningen skall behandlas vid inkomsttaxeringen för Y och X.

Sökandenas inställning kan sammanfattas med att betalningen skall vara avdragsgill för X på annan grund än som lönekostnad och att den inte skall föranleda några skattekonsekvenser för Y. Skatteverket anser att betalningen är en löneförmån för Y.

Skatterättsnämnden gör följande bedömning.

Y är skyldig att betala en såsom vite betecknad ersättning till sin förre arbetsgivare på grund av att han brutit ett avtal om att inte bedriva viss konkurrerande verksamhet. Med hänsyn härtill och till vad som upplysts om överenskommelsen mellan Y och X med anledning av detta krav ligger det enligt nämnden närmast till hands att uppfatta betalningen som en Y tillkommande kostnadsersättning från X som han i sin tur betalar till sin förre arbetsgivare.

Härav följer att X skall dra av ett belopp motsvarande betalningen som personalkostnad. Y skall ta upp och dra av beloppet i inkomstslaget tjänst (jfr RÅ 1970 Fi 1413). Förhandsbeskedet har utformats i enlighet härmed.

Kommentar:

Skatteverket har begärt överprövning av förhandsbeskedet hos Regeringsrätten.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%