Rättsfall från Högsta förvaltningsdomstolen

Skattskyldighet för rätt till andel av resultat i ett svenskt kommanditbolag utan att vara part i bolagsavtalet – HFD 2018 ref. 25

Datum: 2018-09-19

Områden: Inkomstskatt (Näringsverksamhet)

Dnr: 202 369799-18/111

Högsta förvaltningsdomstolens dom den 20 februari 2018, mål nr 6660-16.

Efterbeskattning, taxeringsår 2009

Sammanfattning

HFD har prövat om en begränsat skattskyldig juridisk person som – utan att vara part i kommanditbolagsavtalet (bolagsavtalet) – har förvärvat rätt till en andel av resultatet i ett svenskt kommanditbolag är skattskyldig här för inkomster som följer av denna rätt.

En förutsättning för att den begränsat skattskyldiga juridiska personen ska vara skattskyldig för en andel av kommanditbolagets inkomst är att denne, som en följd av avtalet med överlåtaren tillika komplementären i kommanditbolaget, har blivit delägare i kommanditbolaget. HFD konstaterar att uttrycket delägare inte är definierat i inkomstskattelagen och att fråga då är om den utländska juridiska personen har blivit delägare i kommanditbolaget i civilrättslig mening.

Genom avtalet med överlåtaren har förvärvaren fått en fordran på överlåtaren avseende viss procent av överlåtarens framtida inkomster från kommanditbolaget. HFD konstaterar att förvärvet inte medför att förvärvaren har blivit innehavare av hela eller en kvotdel av överlåtarens andel eller har fått någon rätt i kommanditbolagets behållna tillgångar. HFD anser att förvärvaren därmed inte har blivit delägare i kommanditbolaget och att överlåtarens/komplementärens ställning som bolagsman och delägare i kommanditbolaget inte har påverkats av avtalet med förvärvaren. Den utländska juridiska personen ska därmed inte beskattas för någon del av kommanditbolagets inkomster.

Referat

X AB är komplementär i kommanditbolaget Y KB som är en riskkapitalfond. X AB har enligt kommanditbolagsavtalet (bolagsavtalet) rätt till s.k. carried interest motsvarande 20 procent av en på visst sätt beräknad andel av kommanditbolagets avkastning.

Ett schweiziskt bolag, Z SA, förvärvade i december 2005, mot en ersättning om 2,6 miljoner kronor, rätten till 90 procent av den carried interest som X AB har rätt till enligt bolagsavtalet. I avtalet mellan Z SA och X AB påpekas att överenskommelsen inte på något sätt påverkar X ABs ställning som ägare, rättigheter och skyldigheter enligt bolagsavtalet. Z SA är inte part i bolagsavtalet och därmed inte bolagsman i kommanditbolaget.

Z SA har under 2008 med stöd av avtalet mottagit drygt 31 miljoner kronor. Skatteverket beskattade Z SA för inkomsten med motiveringen att den del av X ABs carried interest som Z SA har förvärvat motsvarar från ekonomisk synpunkt den rättighet som en bolagsman i kommanditbolaget har till en andel av bolagets skattepliktiga nettoresultat. Skatteverket ansåg att Z SA därmed i skatterättslig mening är delägare i kommanditbolaget. Den andel av bolagets resultat som Z SA mottagit utgör en inkomst från ett fast driftställe här. Skatteavtalet med Schweiz hindrar inte att Sverige beskattar inkomsten.

Z SA överklagade till förvaltningsrätten som upphävde Skatteverkets beslut eftersom Z AS inte ansågs ha haft ett fast driftställe i Sverige. Kammarrätten gjorde samma bedömning som förvaltningsrätten. Skatteverket överklagade och HFD meddelade prövningstillstånd.

Fråga i målet är enligt HFD om en begränsat skattskyldig juridisk person som har förvärvat en rätt till andel av resultatet i ett svenskt kommanditbolag utan att vara part i bolagsavtalet är skattskyldig i Sverige för intäkt som följer av denna rätt.

HFD konstaterar att uttrycket delägare inte är definierat i inkomstskattelagen och att fråga då är om den utländska juridiska personen har blivit delägare i kommanditbolaget i civilrättslig mening. En bolagsman i ett handels- eller kommanditbolag kan överlåta sin andel i bolaget till någon som inte är bolagsman utan att det samtidigt sker ett partsbyte i bolagsavtalet (jfr. 2 kap. 21 § första stycket lagen om handelsbolag och enkla bolag). Den som förvärvar bolagsmannens andel i bolaget blir då delägare i bolaget. Det som övergått till förvärvaren vid en sådan överlåtelse är dels det som bolagsmannen har rätt att få ut från bolaget under dess bestånd, dels dennes rätt vid bolagsskifte att få ut den del av bolagets tillgångar som belöper på denne. Andelsförvärvaren får också samma rätt som bolagsmannen att säga upp bolaget eller kräva des upplösning.

Genom avtalet med X AB har Z SA fått en fordran på X AB, avseende 90 procent av de av bolagets framtida inkomster från kommanditbolaget. HFD anser att även om Z AS, efter att ha underrättat kommanditbolaget om sitt förvärv, skulle kunna göra en förfallen fordran gällande direkt mot detta, så medför inte förvärvet att Z SA har blivit innehavare av hela eller en kvotdel av X ABs andel eller har fått någon rätt i kommanditbolagets behållna tillgångar. Z SA har således inte blivit delägare i kommanditbolaget och X ABs ställning som bolagsman och delägare i kommanditbolaget har inte påverkats. Z SA ska därmed inte beskattas för någon del av kommanditbolagets inkomster.

Skatteverkets kommentar

I målet var det fråga om en begränsat skattskyldig juridisk person som förvärvade del av ett svenskt aktiebolags framtida inkomster i kommanditbolaget. För att en begränsat skattskyldig person ska beskattas för sin andel av resultatet i ett svenskt kommanditbolag krävs att denne är delägare i kommanditbolaget och att kommanditbolagets verksamhet bedrivs från ett fast driftställe i Sverige. Skatteverkets bedömning var att förvärvaren var att betrakta som delägare trots att denne inte blev bolagsman i kommanditbolaget. HFD ansåg att även sådan andelsdelägare som förvärvat andel, men som inte blir part i bolagsavtalet bolagsman), i vissa fall kan ses som delägare. Det som Z AS hade förvärvat var däremot inte tillräckligt för att denne skulle ses som delägare i kommanditbolaget.

Innebörden av domen är således att det är bolagsmannen X AB som fortsatt ska redovisa resultatet från kommanditbolaget motsvarande carried interest även om Z AS har en fordran på X AB som motsvarar detta resultat. Avtalet mellan bolagsmannen X AB och Z AS innebar att X AB erhöll en ersättning motsvarande en förpliktelse att i framtiden utbetala ett okänt belopp som motsvarar X ABs del av ett framtida resultat från kommanditbolaget motsvarande carried interest. Fråga om hur den enligt avtalet erhållna ersättningen och det utbetalda beloppet ska behandlas hos X AB var däremot inte föremål för prövning i målet.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%