Rättsfall från Högsta förvaltningsdomstolen

Gemensamt andelsbyte? – HFD, mål nr 3118-18

Datum: 2019-01-08

Områden: Inkomstskatt (Kapital, Näringsverksamhet)

Dnr: 202 7067-19/111

Högsta förvaltningsdomstolen dom den 11 december 2018, mål nr 3118-18

Sammanfattning

Att samtidigt byta andelar i flera bolag mot andelar i ett bolag utgör inte ett gemensamt andelsbyte vid tillämpningen av bestämmelserna om framskjuten beskattning vid andelsbyten i 48 a kap. IL.

Referat

Frågan i målet är om andelar i flera olika företag som samtidigt avyttras mot ersättning i form av andelar i ett annat företag kan utgöra ett enda gemensamt andelsbyte enligt bestämmelserna om framskjuten beskattning vid andelsbyten.

Inledningsvis konstaterar Högsta förvaltningsdomstolen att bestämmelserna om framskjuten beskattning vid andelsbyten – liksom övriga omstruktureringsförfaranden som regleras i inkomstskattelagen och i fusionsdirektivet – utgör undantag från huvudregeln att en avyttring utlöser en omedelbar beskattning. Bestämmelserna bör därför tolkas i ljuset av detta.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar vidare att definitionen i 48 a kap. 2 § IL enligt sin ordalydelse föreskriver att det ska vara fråga om en avyttring av en andel i ett företag till ett annat företag mot ersättning i form av andelar i det köpande företaget. Det finns inte någon uttrycklig reglering som avser avyttring av andelar i flera olika företag mot ersättning i form av andelar i ett annat företag. Detta gäller även regelverket i artikel 2 e i fusionsdirektivet.

Beträffande omstruktureringsförfarandena fusion och partiell fission i 37 kap. respektive 38 a kap. IL – för vilka det också finns harmoniserade regler i fusionsdirektivet – finns däremot särskild reglering för det fall det finns flera överlåtande företag (37 kap. 7 § och artikel 2 a i direktivet) respektive flera övertagande företag (38 a kap. 3 § och artikel 2 c i direktivet).

Mot bakgrund av såväl den svenska som den unionsrättsliga författningstextens utformning ligger det närmast till hands att tolka bestämmelsen i 48 a kap. 2 § så att ett enda gemensamt andelsbyte med avyttrade andelar i flera olika företag inte omfattas av bestämmelserna om framskjuten beskattning vid andelsbyten.

Denna tolkning stöds vidare av att det inte i något av de lagstiftningsärenden som avsett svenska regler om andelsbyten gjorts uttalanden som ger stöd för att det skulle finnas en möjlighet till ett enda gemensamt andelsbyte med avyttrade andelar i flera olika företag. Det finns inte heller i skälen till fusionsdirektivet någonting som ger stöd för att direktivets bestämmelser om utbyte av aktier eller andelar förutsätter att det ska finnas en möjlighet till sådana slags andelsbyten.

Som ytterligare stöd för en restriktiv tolkning av tillämpningsområdet för bestämmelserna om framskjuten beskattning vid andelsbyten finns skäl att framhålla frånvaron av såväl kompletterande regler som någon form av vägledning genom förarbetsuttalanden beträffande de frågeställningar som ett gemensamt andelsbyte kan ge upphov till vid tillämpningen av fåmansföretagsreglerna.

De av Skatterättsnämnden åberopade rättsfallen ger enligt Högsta förvaltningsdomstolens mening inte stöd för en motsatt tolkning.

Sammanfattningsvis finner Högsta förvaltningsdomstolen att samtidig avyttring av andelar i flera olika företag mot ersättning i form av andelar i ett annat företag inte utgör ett enda gemensamt andelsbyte vid tillämpningen av bestämmelserna i 48 a kap. IL.

Skatteverkets kommentar

Skatterättsnämnden meddelade i ett förhandsbesked den 9 maj 2018, dnr 79-17/D att transaktionerna innebar att fråga var om ett andelsbyte och att bestämmelserna i 48 a kap. IL därför var tillämpliga.

Skatteverket delade inte nämndens uppfattning och överklagade till Högsta förvaltningsdomstolen, som alltså ändrade Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Sökanden ägde andelar i fyra fåmansföretag, som samtliga var kvalificerade innehav. Totalt uppgick de sparade utdelningsutrymmena till drygt 214 miljoner kronor i de fyra bolagen. I och med att andelsbytesreglerna i 48 a kap. IL inte är tillämpliga i fallet kan heller inte de sparade utdelningsutrymmena föras över till det nya holdingbolaget. I stället anses andelarna i de fyra bolagen vara avyttrade, vilket utlöser omedelbar beskattning. Eventuella sparade utdelningsutrymmen som inte kan utnyttjas vid respektive kapitalvinstberäkning kommer därmed att gå förlorade.

För att kunna föra över de sparade utdelningsutrymmena i de fyra avyttrade bolagen måste man således göra fyra andelsbyten, vilket kan medföra praktiska problem. Varje andelsbyte måste ske till marknadsmässigt pris. Dessutom kommer andelarna vid de olika andelsbytena inte att vara av samma slag och sort enligt 48 a kap. 16 § IL.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2017 2018 2019
Prisbasbelopp 44 800 45 500 46 500
Förhöjt pbb. 45 700 46 500 47 400
Inkomstbasbelopp 61 500 62 500 64 400
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2017 2018 2019
Räntesats -0,5 -0,5 -0,5
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2016 2017 2018
31 maj 0,57 0,34 0,49
30 nov 0,27 0,49 0,51

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 9,50
Förmånsbil, bensin 6,50 6,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1939 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 6,15% 16,36% 31,42%
Egenavgifter 6,15% 16,36% 28,97%