Dnr 2018-277

2.1 Revisorns uppgifter

A-son har uppgett följande.

Mediebolagets rutin under år 2013 var att post till bolaget skickades till bolagets adress i Stockholm och därefter till den tidigare redovisningskonsulten som skötte betalningar och skulle sköta bokföringen. Redovisningskonsulten på revisionsbyrån övertog uppdraget med den löpande redovisningen för räkenskapsåret 2013 i slutet av april 2014, när man hade uppmärksammat att mervärdesskatten inte hade hanterats korrekt. Inget nytt uppdragsbrev upprättades, utan man kom muntligen överens om att redovisningskonsulten skulle registrera verifikationerna i redovisningssystemet och upprätta en momsrättelse. Ett övervägande om byråjäv görs alltid när man utför s.k. kombiuppdrag. Enligt hans bedömning arbetade han enligt byråns rutiner, dvs. byråjäv förelåg inte. Revisionsbyrån har separata avdelningar för redovisning och revision. Man har separata pärmar och den personal som deltar i redovisningsarbetet deltar aldrig i revisionsarbetet. Han använder alltid en checklista för analysmodellen på samtliga revisionsuppdrag där en bedömning av risken för självgranskning utförs.

Vad gäller räkenskapsåret 2013 fick redovisningskonsulten allt det räkenskapsmaterial, som skulle registreras i redovisningssystemet, vid ett enda tillfälle. Det krävdes sedan mindre kompletteringar. Den kontering och de bokslutsbokningar som behövdes, gjordes av redovisningskonsulten på revisionsbyrån. Några konteringsanvisningar fanns inte. Enligt hans minnesbild var verifikationerna attesterade av styrelseledamoten. När det uppstod någon osäkerhet, kontaktade redovisningskonsulten på revisionsbyrån den tidigare redovisningskonsulten, styrelseledamoten i mediebolaget eller redovisningskonsulten i den ideella föreningen. Bolagets verksamhet var begränsad och det fanns 56 verifikationer. Någon klassificeringsproblematik förelåg inte.

2.2 Revisorsinspektionens bedömning

Den som biträder med ett bolags bokföring eller kontrollen av denna kan inte vara revisor i bolaget (se 9 kap. 17 § första stycket 2 aktiebolagslagen). Det innebär inte att en revisor är förhindrad att lämna råd eller förslag till bokföringsåtgärder. Däremot faller varje självständig befattning med den löpande bokföringen utanför det tillåtna området. En och samma revisionsbyrå kan i och för sig åta sig att sköta såväl viss bokföring som själva revisionen genom ett s.k. kombiuppdrag. En förutsättning för att ett sådant uppdrag ska vara förenligt med aktiebolagslagen är dock att bokföringsarbetet inte omfattar grundbokföringen; i annat fall föreligger s.k. byråjäv (jfr 9 kap. 17 § första stycket 4).

Det är klarlagt att en medarbetare vid det revisionsföretag där A-son är verksam upprättade den löpande bokföringen för räkenskapsåret 2013. Arbetet skedde först under år 2014 och utan att företrädare för bolaget lämnade några konteringsanvisningar. A-son har visserligen uppgett att styrelseledamoten enligt hans minnesbild attesterade verifikationerna. Han har emellertid inte förmått göra detta påstående – som inte återspeglas i hans dokumentation – sannolikt och Revisorsinspektionen lägger det därför inte till grund för sin bedömning.

Det sagda innebär att en medarbetare på revisionsföretaget skötte bokföringen på ett i praktiken självständigt sätt. Det förhållandet att några klassificeringsproblem inte förelåg leder inte till någon annan bedömning. Revisorsinspektionen anser alltså att medarbetaren vid revisionsbyrån självständigt har befattat sig med grundbokföringen.

A-son har, genom att vara vald revisor i mediebolaget vars löpande bokföring självständigt sköttes av en medarbetare på hans revisionsbyrå, brutit mot jävsbestämmelsen i 9 kap. 17 § första stycket 4 aktiebolagslagen. Genom att trots detta kvarstå som revisor i bolaget har han brutit mot den nämnda jävsbestämmelsen och har därigenom åsidosatt sina skyldigheter som revisor.

3.1 Revisorns uppgifter

A-son har uppgett följande.

I samband med en förfrågan från Skatteverket i början av april 2014 uppdagades att mervärdesskatten inte var korrekt hanterad och att bokföringen inte fungerade på ett korrekt sätt. Kort därefter skrev han den ovan nämnda rapporten till styrelsen.

Han övervägde att i revisionsberättelsen anmärka på brister i den löpande bokföringen för räkenskapsåret 2013. Han bedömde dock att den skriftliga rapporteringen som gjordes till styrelsen och som också riktades till det politiska partiet räckte i detta fall. Det bör nämnas att redovisningen under år 2013 var av mindre omfattning. Det innebar att styrelsen borde ha kunnat följa bolagets resultat och ställning trots att verifikationerna inte var registrerade i redovisningsprogrammet.

Han övervägde sin anmälningsskyldighet vid misstanke för brott. Han beslutade emellertid att någon anmälan inte var nödvändig, eftersom bokföringsbristerna – genom det redovisningsarbete som hans revisionsbyrå utförde – vid den tidpunkten hade avhjälpts.

3.2 Revisorsinspektionens bedömning

Enligt 8 kap. 4 § andra stycket aktiebolagslagen ska styrelsen i ett aktiebolag fortlöpande bedöma bolagets ekonomiska situation. Enligt paragrafens tredje stycke ska styrelsen se till att bolagets organisation är utformad så att bokföringen, medelsförvaltningen och bolagets ekonomiska förhållanden i övrigt kontrolleras på ett betryggande sätt. Enligt 9 kap. 33 § andra stycket samma lag ska en revisor, om han eller hon vid sin granskning har funnit att en styrelseledamot eller den verkställande direktören har handlat i strid med bl.a. aktiebolagslagen, anmärka på detta i revisionsberättelsen. Enligt RevR 209 Förvaltningsrevision p. 3.18 saknar det betydelse huruvida det föreligger en skada eller en risk för ekonomisk skada i detta sammanhang.

Mediebolagets bokföring upprättades i sin helhet efter räkenskapsårets slut, vilket innebär att grundläggande regler i bokföringslagen (1999:1079) inte efterlevdes. Även om A-son gjorde bedömningen att han inte var skyldig att anmäla misstänkt bokföringsbrott, så stod det klart att bolagets styrelse – genom att inte bevaka efterlevnaden av bolagets bokföringsskyldighet – hade åsidosatt sina skyldigheter enligt aktiebolagslagen. Detta borde ha föranlett en anmärkning i revisionsberättelsen.

Revisorsinspektionen bedömer att A-son, genom sin underlåtenhet att i revisionsberättelsen anmärka på att styrelsen brutit mot bestämmelserna i aktiebolagslagen, har åsidosatt god revisionssed. Det som han har uppgett om att styrelsen borde kunna följa bolagets resultat och ställning trots att verifikationerna inte var registrerade i redovisningsprogrammet samt att bristerna var korrigerade innan revisionsberättelsen avlämnandes medför ingen annan bedömning.

4.1 Revisorns uppgifter

A-son har uppgett följande.

Enligt de uppgifter som han fick var bolagets verksamhet främst digital och medieplattformen skulle byggas upp av ett konsultföretag. Hans minnesbild är att han tog del av avtalet mellan parterna först efter det att revisionen för år 2013 var avslutad. Enligt redovisningskonsulten på hans revisionsbyrå och styrelseledamoten i bolaget var detta arbete avslutat år 2013 och bolagets verksamhet hade sedan påbörjats. Han ifrågasatte uppgiften men styrelseledamoten vidhöll att arbetet var avslutat. Det förhållandet att hela fakturan betalades under år 2013 tydde enligt hans bedömning på att så verkligen var fallet. Han godtog därför kostnaden.

4.2 Revisorsinspektionens bedömning

I ISA 200 Den oberoende revisorns övergripande mål samt utförandet av en revisionen enligt International Standards on Auditing, p. 15 anges att revisorn ska förhålla sig professionellt skeptisk när han eller hon planerar och utför en revision. Av p. A 20–A 23 följer att detta bl.a. innefattar ett professionellt skeptiskt förhållningssätt till företagsledningens svar på frågor. Revisorn ska överväga tillräckligheten och ändamålsenligheten i inhämtade revisionsbevis och därefter bedöma om det är nödvändigt att utföra några särskilda åtgärder för att bekräfta ledningens uppgifter.

De åtgärder A-son vidtog för att säkerställa riktigheten av en för mediebolaget synnerligen väsentlig transaktion bestod i att han tog del av en faktura och inhämtade muntliga uppgifter från ledningen. Han vidtog inte några kompletterande granskningsåtgärder som kunde bekräfta ledningens svar, t.ex. granskning av avtal. Det medförde att han saknade grund för att tillstyrka fastställandet av bolagets resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra detta har han åsidosatt god revisionssed.

5.1 Revisorns uppgifter

A-son har uppgett följande

Han förvissade sig genom samtal med ledande representanter för det politiska partiet om att detta genom moderbolaget skulle finansiera mediebolaget. Det måste bedömas som mycket osannolikt att partiet, som var ett riksdagsparti med god likviditet, skulle låta ett dotterbolag hamna i ekonomiska svårigheter, bl.a. med tanke på den negativa uppmärksamhet som detta skulle ge i medierna.

Av ett dokument, som han tog del av efter revisionen för år 2013, framgår att verksamheten initialt – åtminstone räkenskapsåren 2013 och 2014 – skulle finansieras med aktieägartillskott från partiet. Dokumentet är undertecknat av styrelseledamoten i mediebolaget som var en ledande person i partiet. Han fick också besked om att dokumentet var godkänt av partiets ledning.

När det gäller finansieringen och fortsatt drift, visste han genom sin allmänna insyn i partiets ekonomi och verksamhet att detta var en formell fråga om utformningen av driftsfakturor. Han noterade att cirka 2-3 mnkr var avsatta för driftsbidrag i partiets budget för år 2014 och även senare för år 2015.

Med ovanstående som bakgrund bedömde han att det var riktigt av företagsledningen att använda antagande om fortsatt drift och att det inte fanns några väsentliga osäkerhetsfaktorer för vare sig år 2013 eller år 2014. Han bedömde att det inte behövdes någon ytterligare information i årsredovisningen.

5.2 Revisorsinspektionens bedömning

I 2 kap. 4 § årsredovisningslagen anges ett antal grundläggande redovisningsprinciper. En av dessa är principen om fortsatt drift. Ett företag som tillämpar K2 kan bara avvika från antagandet om fortsatt drift om ett beslut om avveckling av verksamheten har fattats senast när årsredovisningen upprättas. Även när det gäller ett företag som på detta vis ska utgå från antagande om fortsatt drift, ska emellertid revisorn beakta de krav som uppställs i ISA 570 Fortsatt drift. I p. 6 denna ISA ska en revisor komma fram till huruvida det finns någon väsentlig osäkerhetsfaktor rörande företagets förmåga att fortsätta verksamheten. Vidare ska revisorn enligt punkt 12 utvärdera företagsledningens bedömning av företagets förmåga att fortsätta verksamheten. Om antagandet om fortsatt drift bedöms vara riktigt men det finns en väsentlig osäkerhetsfaktor, ska revisorn enligt punkt 191 avgöra om de finansiella rapporterna på ett lämpligt sätt beskriver de huvudsakliga händelser eller förhållanden som kan leda till betydande tvivel om företagets förmåga att fortsätta verksamheten och de planer ledningen har för att hantera detta. Vidare ska revisorn avgöra om det i de finansiella rapporterna finns klara och tydliga upplysningar om att det finns en väsentlig osäkerhetsfaktor som har att göra med händelser eller förhållanden som kan leda till betydande tvivel om företagets förmåga att fortsätta verksamheten. Om tillräckliga upplysningar har lämnats om den väsentliga osäkerhetsfaktorn ska, enligt punkt 222, revisorn i revisionsberättelsen ta in en upplysning som betonar att det finns en väsentlig osäkerhetsfaktor. Om tillräckliga upplysningar inte har lämnats, ska revisorn i första hand påtala för styrelsen att kompletterande information i denna fråga ska tas in i årsredovisningen. Om så inte sker, ska revisorn enligt punkt 233 uttala sig med reservation eller uttala en avvikande mening, beroende på vad som är tillämpligt enligt ISA 705 Modifierat uttalande i rapport från oberoende revisor.

Mediebolaget var helt beroende av kapitaltillskott från sin ägare för att klara den fortsatta driften. Den yttersta ägaren var ett politiskt parti där det verkställande utskottet, med ansvar inför partistyrelsen, hade hand om den omedelbara ledningen av partiets verksamhet. Det fanns inte något beslut från det verkställande utskottet om att tillgodose bolagets fortsatta kapitalbehov. Det förelåg därför en väsentlig osäkerhet beträffande antagandet om fortsatt drift. A-son skulle under dessa omständigheter ha påtalat för styrelsen att den skulle ta in kompletterande information i årsredovisningen och, beroende på hur styrelsen valde att göra, agera i enlighet med ISA 570 p. 22 eller 23. Genom att inte agera på detta sätt har han åsidosatt god revisionssed. Det förhållandet att företrädare för det politiska partiet hade en uttalad ambition att finansiera mediebolaget leder inte till någon annan bedömning, eftersom sådana beslut endast kunde fattas av partiledningen och inte av en enskild företrädare.

FARs kommentar

Ärendet är intressant på flera sätt. Det kan till att börja med uppmärksammas att RI slår fast att även för kombiuppdrag där verksamheten är mycket begränsad (56 verifikationer) gäller bestämmelserna för byråjäv. För att säkerställa att ett kombiuppdrag inte omfattar grundbokföring i strid mot jävsreglerna ska underlagen således vara attesterade av en företrädare för kunden och det ska upprättas en konteringsinstruktion (även om det inte föreligger några svårigheter att klassificera underlagen). Vidare ska revisorn i revisionsberättelsen anmärka på om bokföringen är så bristfällig att styrelsen inte kan sägas ha fullgjort sina förvaltningsskyldigheter. Revisorn kan enligt RI inte nöja sig med att påtala allvarliga brister i sin rapportering till styrelsen, även om det är första året revisorn reviderar bolaget och bristerna har åtgärdats när revisionsberättelsen avges.

Det är även värt att notera att RI i ärendet framhåller att ett professionellt skeptiskt förhållningssätt innebär att muntliga uppgifter från företagsledningen inte är tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis när det som i det aktuella ärendet är fråga om en ”synnerligen väsentlig transaktion”, utan kompletterande granskningsåtgärder var nödvändiga för att bekräfta uppgifterna.

RI har även i tidigare beslut tolkat ISA 570 Fortsatt drift så att om ett företag är beroende av kapitalskott från sina ägare så utgör detta en väsentlig osäkerhetsfaktor som kan leda till betydande tvivel om den fortsatta driften, utom då det finns en bindande utfästelse från ägarna om att tillgodose företagets fortsatta kapitalbehov. Det kan ifrågasättas om inte RI i denna del ställer högre krav än ISA, då det i ISA inte ställs krav på en sådan bindande utfästelse (jfr. Bo Hjalmarsson och Håkan Malmström, Några reflektioner kring revisorns granskning av fortsatt drift, Balans fördjupning nr 2, 2017).