Skattenytt nr 9 1990 s. 612

Tankar kring skattereformen

Tankar kring skattereformen (I)

Om det uppkommer negativt K-SURV:s underlag för egenföretagare m.fl. sker en räntefördelning, som innebär att ett belopp motsvarande statslåneräntan multiplicerad med det negativa underlaget skall överföras till inkomstslaget kapital. Vid beräkningen av underlaget undantas dels ett belopp om 50 000 kr och dels föregående års underskott i förvärvskällan.

Räntefördelningen redovisas som en intäkt av näringsverksamheten och som ett avdrag i inkomstslaget kapital.

Särskilda övergångsregler införs bl.a. beträffande negativa kapitalunderlag som finns vid övergången till det nya systemet. Övergångsreglernas konstruktion har åtminstone teoretiskt öppnat dörren för en icke avsedd (?) skatteplanering. Ett exempel kan illustrera.

Näringsidkare X driver näringsverksamhet i enskild firma. Vid en kontrollberäkning i december 1990 visar det sig att K-SURV:s underlaget uppgår till noll kr. Efter att ha tagit del av de övergångsregler som finns beträffande SURV beslutar sig X för att ta upp ett kortfristigt banklån i rörelsen och tar strax därefter ut hela den nya lånesumman (500 000 kr) ur firman. Detta gör att X vid ingången av 1991 har ett K-SURV:s underlag på -500 000 kr.

Taxeringsår 1992 fastställs ett ”uppskovsbelopp” på 450 000 kr som till och med taxeringsår 1999 skall öka det ”ordinarie” K-SURV:s underlaget. Den 2/1 1991 sätter X sedan in 500 000 kr i företaget igen och nollställer därmed underlaget.

Taxeringsår 1993 skall ett nytt K-SURV-underlag tas fram. Detta blir då 0 + 450 000 kr = 450 000 kr och medför en K-SURV-avsättning på 135 000 kr trots att underlaget i realiteten är noll kr.

Fördelen med agerandet är att X under 7 år får en ”gratis” skattekredit på ca 85 000 kr (0,631 × 135 000). Nackdelen är att någon K-SURV-avsättning ej är möjlig tax. 1992, men X kan ju då försöka hålla nere resultatet så mycket som möjligt och exempelvis välja att lösa upp första delen av lagerreserven tax. 1993. Vidare kan I-SURV-avsättning övervägas. En annan nackdel som kan uppkomma har sin bakgrund i förmögenhetsskattelagens konstruktion. Genom uttaget mister nämligen X möjligheten att använda lättnadsregeln på det uttagna beloppet.

Trots nackdelarna överväger nog fördelarna vid ett agerande enligt ovan. Mot bakgrund av detta uppkommer nu frågan om förfaringssättet håller skatterättsligt. Förfarandet torde vara i överensstämmelse med regleringen i lag om skatteutjämningsreserv, men det är möjligt att den skärpta tillämpningen av generalklausulen kan medföra att X:s yrkande underkänns av skattedomstolarna.

Det ovan angivna exemplet är naturligtvis med avsikt lite provokativt, men om planeringen sköts ”snyggare” och på lite längre sikt torde sannolikheten för upptäckt och eventuell åtgärd vara relativt liten. Vidare kan påpekas att samma effekt uppkommer – i takt med stärkandet av företagskapitalet – för den egenföretagare som vid ingången av 1991 har ett ”naturligt” negativt K-SURV:s underlag. Men det är kanske en metod som behövs exempelvis för de som har lågvärderade fastigheter i underlaget.

Tankar kring skattereformen (II)

I anvisningspunkt 6 till 46 § KL stadgas idag att RSV kan ge dispens för pensionsförsäkring. Denna möjlighet innebär att skattskyldig som här i landet drivit jordbruk, skogsbruk eller rörelse – själv eller genom förmedling av juridisk person – kan få räkna avdrag också på B-inkomst om han/hon inte under verksamhetstiden skaffat sig ett betryggande pensionsskydd.

Denna möjlighet bibehålls i det nya skattesystemet och i aktuellt lagrum görs endast redaktionella ändringar. Det faktum att inkomst av kapital (där hela eller delar av reavinsten redovisas) separatbeskattas leder emellertid i kombination med dispensreglerna, enligt min uppfattning, till märkliga konsekvenser. Dessa illustreras nedan med några exempel.

Exempel 1 Fåmansbolag

Skattepliktig reavinst aktier500 000 kr
(50 % tjänst, 50 % kapital)
Pensionsförsäkringsavdrag enligt dispens300 000 kr
Inkomst av Tjänst+ 250 000 kr
Inkomst av Näringsverksamhet+       0 kr
Allmänna avdrag− 250 000 kr
Beskattningsbar inkomst0 kr
Outnyttjat p-försäkringsavdrag50 000 kr
Inkomst av kapital
(halva reavinsten)+ 250 000 kr

Av sista stycket i anvisningspunkt 6 framgår att avdrag ej kan medgivas med högre belopp än skillnaden mellan sammanlagda beloppet av inkomster från olika förvärvskällor i kommunalskattelagen och övriga avdrag enligt 46 §. Om avdrag ej kunnat utnyttjas på grund av vad som nu sagts får avdrag utnyttjas under en sexårsperiod efter betalningsåret. Inte heller i detta fall får avdraget överstiga vad som återstår sedan övriga avdrag enligt 46 § gjorts.

Detta innebär att avdraget för pensionsförsäkring endast kan göras direkt mot den del av reavinsten som redovisas som inkomst av tjänst. Resterande del av försäkringspremien (50 000 kr) kan aldrig avdragas mot reavinsten, endast mot framtida inkomst av tjänst resp. näringsverksamhet. Vilket i och för sig kan innebära att avdragseffekten blir 50 %, medan resterande del av reavinsten bara beskattas med 30 %.

Exempel 2 Jordbruksfastighet

Skattepliktig reavinst privatbostadsdel:90 000 kr
Skattepliktig reavinst näringsfastighetsdel:390 000 kr
Återförda värdeminskningsavdrag i näringsverksamhet:20 000 kr
Pensionsförsäkringsavdrag enligt dispens:300 000 kr
Inkomst av Tjänst0 kr
Inkomst av Näringsverksamhet
(vm-avdrag)+  20 000 kr
(p-avdrag)−  20 000 kr
Allmänna avdrag        0 kr
Beskattningsbar inkomst0 kr
Outnyttjat p-försäkringsavdrag280 000 kr
Inkomst av Kapital
(Reavinsten)+ 480 000 kr

I detta fall torde pensionsförsäkringsavdraget inte bli ett allmänt avdrag, utan avdraget skall i första hand ske från intäkt av särskild förvärvskälla. Detta kan tolkas på olika sätt.

  1. 20 000 kr dras av i näringsverksamhet och resterande del dras av som allmänt avdrag (konsekvenserna framgår av exempel 1).
  2. Samtliga 300 000 kr dras av i näringsverksamhet.

I exempel 2 har redovisats tolkning a. Om tolkning b är den rätta redovisas ett underskott i näringsverksamhet på 280 000 kr. Detta får sparas och kan möta eventuella överskott i samma förvärvskälla. Då förvärvskällan upphör (om fastigheten sålts kanske detta sker redan under avyttringsåret) får avdrag göras i inkomstslaget kapital med 70 % av det totala ackumulerade underskottet i förvärvskällan. För sistnämnda fall blir exemplet som följer:

Beskattningsbar inkomst0 kr
Inkomst av kapital
Reavinst480 000 kr
Underskott avslutad näringsverksamhet (280 000 × 0,7)− 196 000 kr
284 000 kr

Urban Rydin

Urban Rydin är jurist och verksam vid LRF konsult i Malmö

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%