Skattenytt nr 3 1991 s. 161

Rättsfall

Nedsättning av kvarskatteavgift

En skattskyldig har vid taxeringen ansetts ha annan hemortskommun än den där hon var mantalsskriven för beskattningsåret. Den slutliga skatten har därvid kommit att överstiga den preliminära. Den omständigheten att hon, innan tiden för fyllnadsbetalning av preliminär skatt löpte ut, underrättades om att taxeringsnämnden ifrågasatte hennes rätta hemortskommun har inte ansetts innebära att hon uppenbarligen bort förstå att hennes deklaration skulle frångås. Kvarskatteavgiften har därför nedsatts.

Anna-Greta E, som sedan 1982 var mantalsskriven i Båstads kommun, mantalsskrevs för mantalsåret 1984 i Malmö kommun genom kammarrättens i Göteborg dom den 14 maj 1985. I samband med 1984 års taxering erhöll AnnaGreta E från taxeringsnämnden en den 3 april 1984 daterad anhållan om uppgifter, i vilken hennes rätta mantalsskrivningsort för inkomståret 1983 ifrågasattes. I underrättelse den 14 juni 1984 från taxeringsnämnden informerades AnnaGreta E om att hon ansågs felaktigt mantalsskriven i Båstads kommun för 1983 och att hon vid taxeringen 1984 skulle anses ha Malmö kommun som hemortskommun. Hon påfördes förutom kvarstående skatt även kvarskatteavgift med 1 620 kr.

Lst medgav inte nedsättning av kvarskatteavgiften.

I besvär hos KR yrkade AnnaGreta E att slippa betala kvarskatteavgift. Hon anförde bl.a. följande. Kvarskatteavgiften kunde enligt 85 § 2 mom. uppbördslagen nedsättas om den kvarstående skatten berodde på förhållanden som den skattskyldige ej kunnat råda över. Våren 1984 hade hon erhållit en skrivelse från taxeringsnämnden i Båstads kommun om att hon skulle anses vara felaktigt mantalsskriven i Båstads kommun, dit hon flyttat år 1981. Om konsekvenserna av detta blev att hon fick betala restskatt för inkomster från 1983 kunde det inte anses rimligt att hon dessutom skulle behöva betala kvarskatteavgift. Här gällde det förhållanden som den skattskyldige ej kunnat råda över.

KRG avslog besvären och yttrade bl.a.:

”Anna-Greta E blev för år 1984 tvångsskriven i Malmö kommun. Då hennes bosättnings- och tjänstgöringsförhållanden synes ha varit likartade per den 1 november 1982 resp. den 1 november 1983 måste hon ha blivit medveten om att hennes mantalsskrivning även för år 1983 eventuellt varit felaktig. Vidare har taxeringsnämnden i Båstads kommun i förfrågan den 3 april 1984 till AnnaGreta E ifrågasatt var hon rätteligen bort vara mantalsskriven för år 1983. Med hänsyn till dessa omständigheter borde AnnaGreta E ha förstått att hennes deklaration sannolikt inte skulle komma att följas. Hon har därför i god tid före den 30 april 1984 haft skäl att göra fyllnadsinbetalning. Förutsättningar att sätta ned kvarskatteavgiften föreligger därför inte.”

RR yttrade bl.a.:

”Av 85 § 2 mom. första stycket uppbördslagen framgår att kvarskatteavgift får nedsättas till 5 procent om skillnaden mellan den slutliga och den preliminära skatten beror på förhållande som den skattskyldige inte kunnat råda över. I anvisningarna till nämnda lagrum anges som exempel på sådant förhållande att taxeringen bestämts med frångående av den skattskyldiges deklaration. Av anvisningarna framgår vidare att om omständigheterna varit sådana att den skattskyldige uppenbarligen bort förstå att deklarationen skulle komma att frångås, skall nedsättning av avgiften medges endast om särskilda omständigheter föreligger.

Frågan i målet är om Anna-Greta E innan tiden för fyllnadsbetalning av preliminär skatt löpte ut den 30 april 1984 uppenbarligen hade bort förstå att hennes deklaration skulle frångås på sätt som skett.

Länsskattemyndigheten gör gällande att Anna-Greta E till följd av mantalsskrivningen för 1984 i Malmö och taxeringsnämndens anhållan om uppgifter den 3 april 1984 haft all anledning att anta att hennes hemortskommun vid taxering 1984 skulle anses vara Malmö.

Taxeringsnämndens anhållan innebar endast ett ifrågasättande av mantalsskrivningen för beskattningsåret 1983 med en hänvisning till att Anna-Greta E mantalsskrivits i Malmö för 1984. Den mantalsskrivningen hade emellertid då inte slutligt avgjorts. Med hänsyn till dessa förhållanden och då Anna-Greta E först genom underrättelsen den 14 juni 1984 om avvikelse från självdeklarationen fick besked om att taxeringsnämnden beslutat att hon vid taxeringen 1984 skulle anses ha Malmö som hemortskommun finner regeringsrätten inte att Anna-Greta E innan tiden för fyllnadsbetalning löpte ut uppenbarligen hade bort inse att hennes deklaration skulle komma att frångås. Den Anna-Greta E påförda kvarstående skatten får med hänsyn härtill anses ha berott på förhållanden som hon inte kunnat råda över. På grund härav och då hel befrielse från kvarskatteavgiften inte lagligen kan medges, skall avgiften sättas ned till 5 procent av den Anna-Greta E debiterade kvarstående skatten 14 503 kr.

Med ändring av kammarrättens dom och länsstyrelsens i Malmöhus län beslut bifaller regeringsrätten på så sätt besvären att kvarskatteavgiften sätts ned till 725 kr.”

(RÅ 1990 ref. 40)

Vinstandelsstiftelse

Vid beräkning av s.k. vinstandelsstiftelses inkomst av kapital har avdrag inte medgivits för bl.a. utgifter för en informationsbroschyr om fonden och för distribution av andelsbesked till fondens destinatärer.

Besvär av LSKM angående taxeringsår 1984.

Stiftelsen Volvoresultat vägrades av TN och LR avdrag för förvaltningskostnader i inkomstslaget kapital avseende kostnader för en informationsbroschyr samt distribution av andelsbesked med sammanlagt 820 044 kr, för ADB med 27 568 kr, för sättning av brevpapper med 4 981 kr, för revisionsarvode med 5 500 kr och för servering med 90 kr. Vidare vägrades stiftelsen avdrag för bokslutsmässiga reserveringar för revisionsarvoden med 30 000 kr och för beräknade sammanträdesersättningar med 30 000 kr, enär inkomst- och utgiftsberäkningen skulle ske enligt kontantprincipen i inkomstslaget kapital.

I besvär yrkade stiftelsen att bli taxerad enligt deklarationen och anförde bl.a.:

”Taxeringsnämndens inställning visade närmast på att den inte betraktade samtliga kostnader såsom kostnader för intäktens förvärvande. Enligt stiftelsens sätt att se på problemet var emellertid taxeringsnämndens bedömning alltför snäv. Stiftelsen Volvoresultat och det s.k. resultatbonussystemet som denna stiftelse förvaltade var ett så nytt fenomen att tidigare rättspraxis inte helt torde vara tillämplig. När det gällde juridiska personer såsom aktiebolag, stiftelser och föreningar hade rättspraxis inte inriktats på att söka begränsa avdragsrätten för specifika kostnader. I stället syntes praxis ha accepterat den juridiska personens rubricering av förvaltningskostnader men i stället hade avdragsrätten begränsats till en viss, skälig, procentsats av den juridiska personens bruttointäkter i inkomstslaget kapital. Tanken bakom detta resonemang från skatterätternas sida syntes vara att någon motsvarighet till begreppet personliga levnadskostnader för fysisk person inte fanns när det gällde juridisk person. Med denna tanke kunde inte heller särskiljas kostnader vilka skulle vara hänförliga till stiftelsen som sådan eller dess kapital och ej till förvaltningen av detta kapital. Uppläggningen av stiftelsens förvaltning krävde en omfattande redovisning av destinatärerna samt information till destinatärerna. Utan denna administrativa apparat skulle kapitalet över huvud taget inte kunna förvaltas i stiftelsen. Det var således för stiftelsens fortlevnad helt nödvändigt att ha kostnader för upprätthållande av den interna administrationen. Stiftelsen yrkade således att de kostnader som i stiftelsens årsredovisning rubricerats såsom förvaltningskostnader skulle medges till avdrag vid inkomsttaxeringen.”

LR medgav inte avdrag och yttrade bl.a.:

”Innebörden av begreppet förvaltningskostnad framgår inte av författningstext men har under lång tid varit föremål för precisering i praxis och doktrin. Utgångspunkten härvid har varit att avdragsrätt skall föreligga för de kostnader som varit nödvändiga för intäkternas förvärvande medan andra kostnader – vilka i och för sig kunnat ha anknytning till förmögenhetsförvaltningen – normalt inte skall föranleda avdragsrätt. Ett särskilt problem i dessa sammanhang har varit att bestämma avdragsgilla kostnader för förmögenhetsförvaltning vid beräkning av inkomst av kapital när skattskyldighet förelegat endast för vissa inkomstslag och de faktiska förvaltningskostnaderna inte kunnat styrkas annat än såvitt avser en del av förmögenheten. I dessa fall har rättspraxis fastställt att avdragsgilla förvaltningskostnader kan beräknas enligt vissa schabloner. Även i dessa fall har dock riktpunkten varit att det på detta sätt beräknade avdraget skall ligga de faktiska kostnaderna så nära som möjligt, eftersom huvudregeln är att avdraget skall motsvara dessa kostnader om de visas.

I målet är emellertid inte fråga om några svårigheter att visa de faktiska kostnaderna, eftersom samtliga havda kostnader under året tillförlitligen visats vad avser såväl deras storlek som fördelning mellan olika ändamål. Frågan i målet är i stället huruvida stiftelsen kan medges avdrag för olika kostnader, som i och för sig föranletts av fullgörandet av dess ändamål och inte varit direkt hänförliga till förvärvandet av den skattepliktiga bruttointäkten, men väl varit ofrånkomliga för stiftelsens syfte och den för detta nödvändiga kapitalförvaltningen. Länsrätten gör härvid den bedömningen att en klar åtskillnad måste göras mellan, å ena sidan, de kostnader stiftelsen haft för att fullgöra sitt ändamål enligt stadgarna och, å andra sidan, de kostnader som varit nödvändiga för förvärvande av de skattepliktiga intäkterna, och att avdragsrätt vid stiftelsens inkomsttaxering föreligger endast för sistnämnda kostnader. Det förhållande att fråga är om en vinstandelsstiftelse vars administration och kostnader har en nära anknytning till ett rörelsedrivande bolag, kan inte leda till annan bedömning.”

KRG medgav avdrag.

I besvär hos regeringsrätten yrkade LSKM att det av kammarrätten medgivna avdraget om 858 183 kr skulle vägras stiftelsen. I genmäle yrkade stiftelsen avdrag även för revisorsarvode och sammanträdesersättningar med tillhopa 60 000 kr.

RR yttrade:

”Stiftelsens yrkande tas upp som ett kvittningsyrkande vid bifall till länsskattemyndighetens besvär.

Enligt 20 § första stycket kommunalskattelagen skall – med de begränsningar som följer av andra stycket – vid beräkningen av inkomsten från särskild förvärvskälla alla omkostnader under beskattningsåret för intäkternas förvärvande och bibehållande avräknas från bruttointäkten. I förvärvskälla inom inkomstslaget kapital får enligt 39 § kommunalskattelagen avdrag från bruttointäkten göras för förvaltningskostnad.

Frågan i målet gäller i vilken mån de av stiftelsen visade förvaltningskostnaderna är att anse som omkostnader för förvärvande och bibehållande av stiftelsens kapitalintäkter och således avdragsgilla. Regeringsrätten finner den omständigheten att en vinstandelsstiftelse i vissa avseenden skiljer sig från andra stiftelser inte innebära att man vid bedömningen av rätten till avdrag för förvaltningskostnader bör frångå den praxis som generellt ansetts gälla beträffande ideella föreningar och stiftelser. Regeringsrätten delar länsrättens bedömning av stiftelsens rätt till avdrag för de i målet aktuella förvaltningskostnaderna. På grund härav och då på de skäl som underrätterna anfört stiftelsens kvittningsyrkande inte kan bifallas skall länsskattemyndighetens talan i sin helhet bifallas.

Med ändring av kammarrättens dom fastställer regeringsrätten stiftelsens taxeringar i enlighet med länsrättens dom.”

(RÅ 1990 ref. 35)

Negativt förmögenhetsvärde av handelsbolagsmedel p.g.a. fastighetsinnehav

Besvär av X angående förhandsbesked.

X ställde följande frågor till rättsnämnden:

”Med hänsyn till att en fastighet i princip ska värderas till 75 % av marknadsvärdet och att fastighetsförvärv vanligen finansieras med hög skuldsättning kommer de förvärv som planeras att – åtminstone inledningsvis – medföra en negativ substans, d.v.s. skulderna kommer att överstiga taxeringsvärdet.

Frågor

Det är av synnerlig vikt för mitt investeringsbeslut samt av vikt för en enhetlig lagtolkning och rättstillämpning att Rättsnämnden besvarar följande frågor.

Fråga 1

Kan andel i handelsbolag upptagas till negativt vid förmögenhetstaxeringen till följd av att skulderna överstiger fastigheternas taxeringsvärde med tillägg för övriga tillgångar hänförliga till fastigheterna?

Fråga 2

Blir svaret på fråga 1 annorlunda om mitt ägande sker genom en kommanditlott (mitt ansvar för bolagets förpliktelser är begränsat till min avtalade insats)?”

Rättsnämnden:

”Beskedet vilar på förutsättningen att X kommer att inneha en andel i ett handelsbolag med följande förhållanden. Bolaget förvaltar ett bestånd av fastigheter, vilket utgör dess enda tillgång. De sammanlagda taxeringsvärdena för fastigheterna året före taxeringsåret understiger marknadsvärdet. Fastigheterna är lånefinansierade till ett belopp som överstiger de sammanlagda taxeringsvärdena och understiger marknadsvärdet.

Nämnden förklarar att X inte har rätt att räkna den på honom belöpande andelen av skillnaden mellan bolagets skulder och summan av taxeringsvärdena för bolagets fastigheter året före taxeringsåret som skuld vid beräkning av sin skattepliktiga förmögenhet. Detta gäller oberoende av om bolaget är ett kommanditbolag i vilket X är kommanditdelägare eller ej.”

RR yttrade bl.a.:

”I praxis och enligt riksskatteverkets anvisningar (senast RSV Dt 1987:8) har andelar i handelsbolag, då marknadsmässig omsättning inte förekommit, regelmässigt värderats enligt substansvärdemetoden när bolagets tillgångar och skulder ingår i en förvärvskälla inom annat inkomstslag än rörelse och jordbruk. Denna metod, som innebär att man räknar fram skillnaden mellan värdet av bolagets tillgångar och skulder, syftar till att fastställa ett marknadsvärde enligt schabloniserade regler. Om substansvärdet av ett handelsbolag blir negativt, medges delägare i bolaget avdrag vid förmögenhetsbeskattningen för det negativa värdet enligt en rättsgrundsats som antagits av regeringsrätten i rättsfallet RÅ 1988 ref. 29.

Vid en värdering enligt substansvärdemetoden tas en fastighet regelmässigt upp till taxeringsvärdet. Detta värde anses härvid ge uttryck för fastighetens marknadsvärde. I speciella fall, då en tydlig utredning ger vid handen att taxeringsvärdet för en fastighet som ett handelsbolag äger inte är ägnat att läggas till grund för bedömningen av det faktiska marknadsvärdet, får detta beräknas med annan utgångspunkt än taxeringsvärdet.

Att sådana speciella fall som nyss angetts kan föreligga har också förutsatts i rättsfallet RÅ 1988 ref. 29. Regeringsrätten uttalar nämligen i sin dom att det inte visats föreligga tillräckliga skäl att vid beräkningen av värdet på bolagsandelen upptaga bolagets fastighet till annat värde än taxeringsvärdet.

Endast den omständigheten att taxeringsvärdet skall bestämmas till det belopp som motsvarar 75 procent av taxeringsenhetens marknadsvärde kan inte anses utgöra ett sådant speciellt fall som nyss sagts.

Regeringsrätten finner mot denna bakgrund att X:s andel i handelsbolaget skall beräknas på grundval av de taxeringsvärden som gäller för bolagets fastigheter. Detta gäller även om värdet därigenom skulle bli negativt. Ett sådant negativt värde får avdragas vid förmögenhetsberäkningen. Även för en kommanditdelägare är det sålunda beräknade negativa andelsvärdet avdragsgillt vid förmögenhetstaxeringen, dock högst med det belopp för vilket kommanditdelägaren svarar för bolagets förpliktelser.

Regeringsrätten ändrar förhandsbeskedet beträffande frågorna 1 och 2 i enlighet med det anförda.”

Två regeringsråd var skiljaktliga och biföll inte besvären.

(Dom 19901207, målnr 3700-1989)

Luxemburgparagrafen

Besvär av X angående förhandsbesked.

Vid fråga om tillämpning av den s.k. Luxemburgparagrafen (3 § tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt) har ägarrekvisitet inte ansetts uppfyllt om det utländska holdingbolaget ägs av börsnoterat bolag som i sin tur i sista ledet ägs av en mycket vid krets av svenska fysiska personer.

Enligt 3 § tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt (SIL), den s.k. Luxemburgparagrafen, skall, om bolag eller annan juridisk person för ekonomisk verksamhet har sitt säte i utlandet men den verkliga ledningen av företaget utövas här i riket, företaget betraktas som ekonomisk förening, såvida företaget direkt eller genom förmedling av juridisk person huvudsakligen ägs eller på annat därmed jämförligt sätt innehas av svenska fysiska personer och företagets verksamhet väsentligen består i förvaltning av eller handel med värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom.

I ansökan hos riksskatteverket om förhandsbesked anförde X i huvudsak följande:

A AB var ett svenskt bolag, vars aktier var noterade på Stockholms fondbörs A:1 lista. A AB ägde samtliga aktier i B AB. Koncernen avsåg att förvärva utländska fastigheter och pågående fastighetsprojekt. Innan det slutligt beslutades om de utländska fastigheterna skulle förvärvas direkt och/eller via utländska fastighetsbolag måste det klarläggas om den s.k. Luxemburgparagrafen i numera 3 § tredje stycket SIL skulle bli tillämplig på ett av koncernen helägt utländskt holdingbolag för ägande av de utländska fastighetsbolagen.

Av förarbetena till lagstiftningen kunde utläsas att avsikten aldrig varit att Luxemburgparagrafen skulle tillämpas beträffande ett utländskt bolag som har till uteslutande ändamål att långsiktigt äga aktier i helägda fastighetsbolag. Lagtextens utformning var dock inte helt klar på denna punkt.

Mot bakgrund av ovanstående önskades förhandsbesked om 3 § tredje stycket SIL principiellt var tillämpligt beträffande ett av A AB eller B AB helägt utländskt bolag som enbart hade till ändamål att långsiktigt förvalta aktier i helägda utländska fastighetsbolag. Det utländska bolaget skulle inte komma att förvalta andra värdepapper eller driva handel med värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom. Ansökan om förhandsbesked avsåg både A AB och B AB, eftersom det ännu inte var slutligt bestämt vilken enhet inom koncernen som i olika delar skulle uppträda som köpare.

Då frågan om Luxemburgparagrafens tillämpning övervägdes enligt ovan borde även den generella frågan prövas om 3 § tredje stycket SIL över huvud taget var tillämplig beträffande ett av A AB eller B AB helägt utländskt förvaltningsbolag. Bakgrunden till frågeställningen var att koncernen av bl.a. marknadsskäl övervägde att flytta vissa delfunktioner inom värdepappersförvaltningen utomlands. Om detta skedde kunde det finnas skäl att överföra delar av koncernens portfölj av utländska värdepappersplaceringar till ett helägt utländskt dotterbolag.

En förutsättning för att Luxemburgparagrafen alls skulle kunna tillämpas var bl.a. att det berörda utländska bolaget ”direkt eller genom förmedling av juridisk person, huvudsakligen ägs eller på annat därmed jämförligt sätt innehas av svenska fysiska personer”. Avsikten hade aldrig varit att Luxemburgparagrafen skulle tillämpas beträffande utländska bolag som var helägda dotterbolag till svenska bolag av det slag A AB och B AB representerade. Inte heller detta framgick dock otvetydigt av lagtexten. Även börsnoterade företag ägdes indirekt vid en total genomsyn slutligt av fysiska personer. Enda undantagen härifrån var om ett börsnoterat företag huvudsakligen ägdes av stiftelser eller på annat liknande sätt.

Beträffande ägarförhållandena i A AB kunde upplysas att aktieägandet var spritt, och bland de 34 största aktieägarna, vars andel i aktiekapitalet uppgick till 49,9 procent, återfanns inga fysiska personer.

Vidare upplystes att X var ett utländskt bolag som ägde och förvaltade fastigheter.

Mot bakgrund av ovanstående frågade X: Kan 3 § tredje stycket SIL principiellt bli tillämplig beträffande X om detta bolag är helägt av

1. A AB och verksamheten enbart består i förvaltning av aktier i helägda fastighetsbolag;

2. B AB och verksamheten enbart består i förvaltning av aktier i helägda fastighetsbolag;

3. A AB och verksamheten består i förvaltning av värdepapper i största allmänhet;

4. B AB och verksamheten består i förvaltning av värdepapper i största allmänhet.

Rättsnämnden yttrade:

”Vid prövning huruvida bestämmelsen i 3 § tredje stycket SIL (”Luxemburgparagrafen”) är tillämplig på X skall i samtliga situationer som avses med frågorna i ansökningen villkoren om att företaget, direkt eller genom förmedling av juridisk person, ägs eller på annat därmed jämförligt sätt innehas huvudsakligen av svenska fysiska personer och om att företagets verksamhet väsentligen består i förvaltning av eller handel med värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom anses uppfyllda”.

RR besvarade istället frågorna nekande och yttrade bl.a.: ”Den övergripande frågan i målet är den huruvida det tillämnade holdingbolaget X efter den förutsatta transaktionen kan anses i Luxemburgparagrafens mening ägas ”genom förmedling av juridisk person” av de fysiska personer som ytterst äger A AB resp. B AB.

Luxemburgparagrafen infördes i kommunalskattelagen genom lagstiftning år 1933. Bestämmelserna i paragrafen grundade sig på överväganden och förslag av 1928 års bolagsskatteberedning i dess betänkande SOU 1931:40 (s. 150–153). Det riksdagen före lagda lagförslaget (prop. 1933:171 s. 10–15) anslöt sig i allt väsentlig till beredningens förslag. Under riksdagsbehandlingen (BeU 1933:64 s. 11) vidtogs vissa ändringar i närmast förtydligande syfte. Paragrafen, som i samband med slopandet av den kommunala beskattningen av juridiska personer 1984 fördes över till sin nuvarande plats i SIL, har varit i sak oförändrad alltsedan sin tillblivelse.

Av de anmärkta förarbetena framgår otvetydigt att Luxemburgparagrafen har sin grund i uppkomna farhågor för en utveckling där svenska medborgare i syfte att undandra sig beskattning här i riket för över kapital i form av värdepapper till utländskt holdingbolag samtidigt som de genom sitt inflytande över bolaget alltjämt för egen del kan förfoga över bolagets tillgångar och avkastning som om de vore direkta ägare.

Luxemburgparagrafen måste tolkas mot bakgrund av vad som förekommit under förarbetena. Insatt i sitt sammanhang bör uttrycket ”genom förmedling av juridisk person ... ägs”, som inte kan anses entydigt, förutsättas åsyfta ett förhållande som innebär att den eller de fysiska personer som indirekt ”äger” det utländska bolaget har ett sådant inflytande i den ”förmedlande” juridiska personen att de rent faktiskt har samma rådighet över det utländska bolaget – och därmed över dess tillgångar och avkastning – som de skulle ha haft vid ett direktägande. Härutinnan kan särskilt hänvisas till bevillningsutskottets utlåtande i lagstiftningsärendet (se ovan angivna utlåtande s. 11).

Till stöd för den nu förordade tolkningen talar också det förhållandet att Luxemburgparagrafen eljest skulle bli tillämplig inte bara på fall där endast ett begränsat antal fysiska personer äger aktier i bolag som i sin tur äger ett holdingbolag eller där det på annat sätt finns förutsättningar för tillvaratagande av sådana personers egna intressen med avseende på holdingbolagets tillgångar och avkastning. Paragrafen skulle sålunda komma att gälla även där ägarkretsen är så vid att det personliga intresset från de fysiska personernas sida med avseende på holdingbolaget är av helt underordnad betydelse eller rent av obefintligt. En sådan tillämpning av Luxemburgparagrafen skulle uppenbarligen gå långt utöver vad lagstiftaren åsyftat med densamma.

Av handlingarna i målet framgår att aktieägarna i A AB, vars aktier är noterade på börsen, i stor utsträckning utgörs av juridiska personer vars aktier i sin tur är börsnoterade. Bland de 34 största aktieägarna, vars andel i aktiekapitalet uppgår till 49,9 procent, återfinns inga fysiska personer. Dessa torde i nämnvärd omfattning återfinnas först efter ytterligare flera ”ägarled”. Samtliga aktier i B AB ägs av A AB.

Med utgångspunkt i vad ovan anförts beträffande Luxemburgparagrafens innebörd, såvitt nu är i fråga, och med beaktande av vad i målet uppgivits om ägarstrukturen inom A AB och B AB finner regeringsrätten att ägarrekvisitet i paragrafen inte är uppfyllt. De i ansökningen ställda frågorna skall därför besvaras nekande.”

Litteratur: SOU 1931:40, s. 150–153; prop. 1933:171, s. 10–15; BeU 1933:64, s. 11; SOU 1962:59, s. 220–224; Lindencrona, Inför ett nytt skattesystem, 1989, s. 51–55; SST 1989, s. 376–388 (Sundgren).

(RÅ 1990 ref. 55)

Processramen vid eftertaxering

Länsskattemyndigheten har i ansökan om eftertaxering yrkat eftertaxering med vissa belopp i en inledande tablå och med högre belopp i den efterföljande löpande texten. Förstnämnda belopp har inte ansetts som yrkande vilket begränsat processramen.

Besvär av LSKM angående eftertaxering för 1982.

LSKM yrkade hos länsrätten i Uppsala län att John H skulle eftertaxeras för 1982 för inkomst och att skattetillägg skulle påföras. Till stöd för sin ansökan åberopade myndigheten vad som framkommit vid revision hos den av John H bedrivna enskilda firman H:s Trädgårdsanläggningar.

Länsrätten: ”Vid sådan beräkning skulle John H eftertaxeras för inkomst av rörelse med 11 665 kr vilket länsskattemyndigheten också i text yrkat. Länsrätten är dock bunden av länsskattemyndighetens i tabell framställda yrkande om eftertaxering med 9 340 kr taxerad inkomst och 9 300 kr beskattningsbar inkomst.”

”Länsrätten bifaller länsskattemyndighetens ansökan. John H åsätts eftertaxering för taxeringsåret 1982 enligt bilaga 1 (här utesluten).”

John H besvärade sig. Länsskattemyndigheten avstyrkte bifall till John H:s besvär och yrkade i egna besvär att John H skulle eftertaxeras för inkomst av rörelse för 11 665 kr.”

Kammarrätten: ”Länsskattemyndighetens besvärsskrivelse till länsrätten är avfattad på en blankett som överst innehåller en tablå med rubriken ”Härmed får jag på tjänstens vägnar yrka eftertaxering enligt följande uppställning”. Under denna rubrik angav länsskattemyndigheten i fråga om taxering till statlig och kommunal inkomstskatt beloppet 9 340 kr i kolumnerna för taxerad inkomst och beloppet 9 300 kr i kolumnerna för beskattningsbar inkomst. I fortsättningen angav länsskattemyndigheten sammanfattningsvis. ”I enlighet med taxeringsrevisorernas förslag yrkar jag därför att John H eftertaxeras för inkomst av rörelse med skäliga 11 665 kr”. Vidare yrkade länsskattemyndigheten att John H påfördes skattetillägg på ett underlag av 9 332 kr. Härvid hade skattetilläggsunderlaget 11 665 kr reducerats med ett fiktivt schablonavdrag för egenavgifter 2 333 kr (11 665-2 333 = 9 332 kr). – Genom att i början av sin skrivelse ange och yrka beloppen 9 390 kr och 9 300 kr som taxerade resp. beskattningsbara inkomster får länsskattemyndigheten anses ha beloppsmässigt bundit sitt yrkande i fråga om taxeringarna.”

Kammarrätten biföll inte någondera partens besvär.

RR:

”Länsskattemyndigheten har i sin ansökan om eftertaxering inledningsvis i en tablå yrkat eftertaxering med 9 340 kr taxerad och 9 300 kr beskattningsbar inkomst. I den efterföljande argumenteringen och bedömningen har länsskattemyndigheten yrkat att John H eftertaxeras för inkomst av rörelse med 11 665 kr. Därvid har angetts att något ytterligare schablonavdrag för egenavgifter inte tillgodoförts. Härigenom får länsskattemyndigheten anses ha framställt ett beloppsmässigt angivet yrkande i fråga om beskattningen av rörelsen. Vid detta förhållande kan de i tablån upptagna och av uppenbart förbiseende för lågt angivna yrkandena inte ges företräde framför de yrkanden som framgår av den efterföljande texten. De av länsskattemyndigheten i tablån angivna beloppen kan därför inte anses begränsa ramen för processen.

I likhet med underinstanserna finner regeringsrätten förutsättningar föreligga för eftertaxering.

Med ändring av länsrättens och kammarrättens domar fastställer regeringsrätten eftertaxeringarna till 11 660 kr, taxerad och 11 600 kr beskattningsbar inkomst.”

Rättsfall: RÅ 1972 Fi 472; RÅ 1973 ref. 114; RÅ 1976 ref. 106; RÅ 1987 ref. 169.

(RÅ 1990 ref. 62)

Avdrag för taxiresor hem

Utgifter för taxiresor från arbetsplatsen till bostaden vid arbetstidens slut kl 03.00-04.00 har ansetts avdragsgilla som skäliga kostnader enligt punkt 4 första stycket av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen såväl då bostaden var belägen omkring en kilometer från arbetsplatsen i centrala Norrköping och allmänna kommunikationsmedel saknades (I) som då bostaden var belägen i Enskede och allmänna kommunikationsmedel fanns för delar av hemresan från arbetsplatsen i centrala Stockholm (II).

Besvär av Margareta B resp. Ulla G.

I.

Margareta B arbetade i centrala Norrköping och slutade regelmässigt sitt arbete kl 03.00–04.00. I sin självdeklaration yrkade hon avdrag med 5 635 kr för kostnaden för taxiresor nattetid från arbetsplatsen till bostaden (ca 1 km). Hon anförde att allmänna kommunikationer saknas nattetid och framförde sin rädsla för det ökade gatuvåldet. Taxeringsnämnden följde deklarationen.

LR medgav avdrag, KR medgav inte.

RR medgav avdraget och yttrade: ”I inkomstslaget tjänst får enligt 33 § 1 mom. kommunalskattelagen avdrag göras för samtliga kostnader för fullgörande av tjänsten. Till sådana kostnader räknas bland annat de resekostnader som anges i nämnda lagrum och i anvisningarna till 33 §. Förutom angivna kostnader för resor i tjänsten och för resor utom den vanliga arbetsorten hör enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 § utgifter för resor mellan bostaden och arbetsplatsen till de avdragsgilla kostnaderna under de förutsättningar som föreskrivs i anvisningspunkten. Enligt första stycket i denna punkt får avdrag göras för skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen, där denna varit belägen på sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. I andra och tredje styckena regleras avdragsrätten i de fall den skattskyldige använt egen bil vid resor till och från arbetsplatsen. För beräkningen av avdrag för sådana resor har riksskatteverket enligt bemyndigande meddelat föreskrifter (RSFS 1983:47 och 101).

I målet är fråga om avdrag för Margareta B:s kostnader för hennes resor med taxi från arbetsplatsen till bostaden efter arbetets slut. Av handlingarna framgår att Margareta B under 1983 arbetat som servitris i centrala Norrköping och att hon slutat sitt arbete kl 03.30–04.00. Bostaden var belägen cirka en kilometer från arbetsplatsen. Margareta B har till stöd för sitt yrkande framhållit det skrämmande och riskfyllda i att gå från arbetsplatsen till hemmet på natten med hänsyn till det ökade gatuvåldet. Hon har vidare obestritt uppgett att allmänna kommunikationer saknats för hennes hemresor vid arbetstidens slut och att hon därför fått göra dessa resor med taxi.

Margareta B:s rätt till avdrag för kostnaderna för de aktuella taxiresorna skall bedömas enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 §. Andra och tredje styckena i anvisningspunkten samt riksskatteverkets förenämnda föreskrifter avser kostnader vid resa med egen bil och är därför inte tillämpliga. De i första stycket av anvisningspunkten angivna förutsättningarna för avdrag – ett avstånd mellan bostaden och arbetsplatsen som medför behov av särskilt fortskaffningsmedel för resorna – får med hänsyn till vad som framkommit i målet anses uppfyllda. Användningen av taxibil för resorna får anses befogad, då allmänna kommunikationsmedel saknats. De uppgivna kostnaderna för resorna får därför anses skäliga.

Mot bakgrund av det anförda bifaller regeringsrätten besvären.

Med ändring av kammarrättens dom fastställer regeringsrätten Margareta B:s taxeringar i enlighet med länsrättens dom.”

Ett regeringsråd biföll inte besvären.

II.

Ulla G arbetade i centrala Stockholm och bodde i Enskede. Hon yrkade i sin deklaration, såvitt nu är ifråga, avdrag för kostnaden för taxiresor nattetid från arbetet till hemmet med 8 710 kr.

Taxeringsnämnden godkände inte avdraget och anförde att nattbusstrafiken fungerade tillfredsställande (byte Skanstull).

LR medgav avdrag, KR medgav inte.

RR medgav avdrag och yttrade bl.a.:

”I målet är fråga om avdrag för Ulla G:s kostnader för hennes resor med taxi från arbetsplatsen till bostaden efter arbetets slut. Av handlingarna framgår att Ulla G under 1985 arbetat som servitris i centrala Stockholm (Kungsgatan) och att hon slutat sitt arbete 03.00. Hennes bostad var belägen vid Skolvägen i Enskede. Hon uppger att hon – om allmänna kommunikationsmedel skulle ha använts vid hemresan – först måste gå till Stureplan, där hon kunde ta en buss till Skanstull. Efter byte av buss kunde hon åka till en busshållplats omkring 800 meter från bostaden. Denna sträcka måste hon gå till fots. Vid busshållplatserna kunde väntan bli lång. Tidsvinsten vid användande av taxi istället för buss uppger hon till mellan en och två timmar. Det ökade gatuvåldet gör att hon känner sig rädd och otrygg med hänsyn till de ibland långa väntetiderna vid busshållplatserna och de promenader hon skulle nödgas göra nattetid om hon skulle använda allmänna kommunikationsmedel. Hon har tidigare på hemvägen från sitt arbete blivit utsatt för överfall.

Ulla G:s rätt till avdrag för kostnaderna för de aktuella taxiresorna skall bedömas enligt första stycket i punkt 4 av anvisningarna till 33 §. De däri angivna förutsättningarna för avdrag – ett avstånd mellan bostaden och arbetsplatsen som medför behov av särskilt fortskaffningsmedel för resorna – är uppfyllda. Med hänsyn till vad som framkommit om Ulla G:s möjligheter att använda allmänna kommunikationsmedel för sina hemresor och omständigheterna i samband med sådana resor får Ulla G anses berättigad att använda taxibil för dessa. De kostnader hon uppgett för taxiresorna har inte bestritts. De uppgivna kostnaderna får anses skäliga.

Mot bakgrund av det anförda bifaller regeringsrätten besvären.”

Ett regeringsråd biföll inte besvären.

(RÅ 1990 ref. 61 I och II).

Kursvinst hänförlig till annan fastighet skattepliktig

Kursvinst på utlandslån har ansetts som skattepliktig intäkt av annan fastighet hos aktiebolag som nedlagt det upplånade kapitalet i kommanditbolag vari aktiebolaget ägt andelar och som i sin tur ägt och förvaltat fastigheter.

Besvär av X AB angående förhandsbesked.

I ansökan hos riksskatteverket om förhandsbesked anförde X AB i huvudsak följande:

Samtliga aktier i X AB ägdes av X. X AB och A ägde samtliga andelar i ett antal kommanditbolag. Varje kommanditbolag ägde i sin tur en hyresfastighet och var således fastighetsförvaltande. Den faktiska förvaltningen av hyresfastigheterna handhades emellertid av X AB enligt avtal mellan X AB och kommanditbolaget. Varken A eller X AB hade bedrivit eller bedrev f.n. byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. I anslutning till, och för att delvis finansiera, kommanditbolagens förvärv av hyresfastigheterna hade X AB tagit upp lån i utländsk valuta (US-dollar). Till följd av kursförändringar hade X AB gjort en vinst på sammanlagt ca 1 milj kr på två lån (1–2) som lösts den 5 resp. 29 februari 1988. Även de övriga lånen (3–6), vilka förföll till betalning under perioden april–oktober, beräknades ge kursvinster. I bokslutet för räkenskapsåret (= kalenderåret) 1987 hade kursvinsten inte föranlett att utlandsskulden skrivits ned.

Under 1988 skulle eventuellt några av fastigheterna i kommanditbolagen komma att försäljas. Försäljningen kunde komma att få en sådan omfattning att såväl X AB som A skulle anses bedriva handel med fastigheter.

Med anledning av de ovan givna förutsättningarna önskade bolaget svar på, såvitt nu är i fråga, följande frågor:

1. Hur skall kursvinsten skattemässigt behandlas hos X AB om inga fastighetsförsäljningar, av sådan omfattning att handel med fastigheter anses föreligga, kommer till stånd? Utgör vinsten i konsekvens med bl.a. RÅ 78 1:13 en icke skattepliktig intäkt?

Rättsnämnden: ”Vinst som uppstår vid inlösen av lån som avses med ansökningen utgör skattepliktig intäkt.

Motivering

Fråga 1:

Nämnden utgår från att det lånade kapitalet är nedlagt i andelarna i kommanditbolagen (denna förutsättning gäller även beträffande fråga 2). Avkastningen av det investerade kapitalet skall i enlighet härmed redovisas i inkomstslaget inkomst av annan fastighet. Med hänsyn härtill bör behandlingen av kursvinster och kursförluster på lånen följa de regler som gäller för detta inkomstslag. I enlighet härmed är en kursvinst skattepliktig.”

RR: Ej ändring.

Rättsfall: RÅ 1978 1 :13; RSV/FB Dt 1986:15; RÅ 1988 ref. 135; RÅ 1988 not 564.

Litteratur: Per Thorell, Beskattning och utländsk valuta, s. 106–111; SN 1988, s. 657 ff (Per Thorell).

(RÅ 1990 ref. 56)

AUL

Aktiebolag har uppdragit åt en enskild företagare att hos bolagets kunder utföra service- och reparationsarbeten på försålda tryckpressar. Eftersom arbetena inte utförts på bolagets arbetsplats eller på plats som bolaget haft förfoganderätt till har lagen (1982:1006) om avdrags- och uppgiftsskyldighet beträffande vissa uppdragsersättningar inte ansetts tillämplig på uppdragen.

Besvär av AO.

RR yttrade: ”Enligt 4 § punkt 4 lagen (1982:1006) om avdrags- och uppgiftsskyldighet beträffande vissa uppdragsersättningar gäller lagen i fråga om uppdrag som utgör skattepliktig tjänst enligt 10 § lagen (1968:430) om mervärdesskatt och avser uppdragsgivarens rörelse och innefattar tillverkning på beställning, montering, rengöring, reparation, ändring eller underhåll samt utförs på uppdragsgivarens arbetsplats.

Frågan i målet gäller innebörden av begreppet uppdragsgivarens arbetsplats. Av förarbetena (prop. 1982/83:11 s. 39 f) till lagrummet framgår att bestämmelsen om arbetsplats syftar i första hand på uppdragsgivarens egen fasta arbetsplats, t.ex. hans varvs- eller industriområde eller verkstadslokaler. Det framhålls att uppdragsgivaren inte behöver vara ägare till arbetsplatsen utan att det är tillräckligt att han har en sådan förfoganderätt till arbetsplatsen att han kan låta någon annan utföra ett arbete på den åt sig. Som exempel anges att när ett arbete utförs i flera led genom entreprenad blir uppdragsgivarens arbetsplats – t.ex. en byggherres markområde – också huvudentreprenörens arbetsplats i förhållande till hans entreprenör. Det anförda utgör även exempel på att begreppet uppdragsgivarens arbetsplats skall, såsom uttalats i förarbetena, uppfattas bokstavligt.

I förevarande mål har de aktuella service- och reparationsarbetena utförts hos kunder till Aktiebolaget X. De har således inte utförts på bolagets arbetsplats och kan inte heller anses utförda på sådan plats som bolaget har förfoganderätt till i den mening som angivits i förarbetena. Lagen är därför inte tillämplig på uppdragen.

Regeringsrätten lämnar besvären utan bifall.”

(Dom 901016, målnr 5364-1988)

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%