Innehåll

Skattenytt nr 5 1991 s. 288

Tankar kring skattereformen (III)

I det nya skattesystem som gäller från och med taxeringsår 1992 införs nya regler för reavinstbeskattning vid försäljning av näringsfastigheter och regler för avskattning av åtnjutna värdeminskningsavdrag m.m. i vissa situationer.

Kombinationen av avskattnings- och reavinstregler synes i vissa fall kunna leda till märkliga konsekvenser. En genomgång av möjliga fall visar nämligen nio förmodade asymmetrier (dvs. effekter som avviker från lagstiftarens syfte). På förekommen anledning kan anmärkas att avsikten med artikeln är att neutralt redogöra för förmodade asymmetrier i lagstiftningen, inte uppmana till skatteplanering.

I redovisningen har jag utgått från avskattning i samband med avyttring av näringsfastighet. Detta fall antas spegla lagstiftarens intentioner. Jämförelsen redovisas i tabellform och nedanstående förkortningar m.m. används. Då schablonregeln främst skall ses som en begränsningsregel och inte en reavinstregel redovisas denna sist. Artikeln avslutas med en lagtextöversikt.

-= Avdragseffekt
+= Intäktseffekt
0= Ej påverkan på beskattningen
Rvm= Reavinstmetod vid försäljning
H= Huvudregeln (25 § 4 mom. SIL)
Ö= Övergångsregeln (p. 4 av ikraftträdandereglerna till SIL)
S= Schablonregeln (25 § 9 mom. SIL)
L= Löpande beskattning under innehavstid
A= Avskattning i näringsverksamhet
K= Behandling vid reavinstberäkning
TE= Total beskattningseffekt
Situation IAvyttring av näringsfastighet (anv. p. 5 1 st. till 22 § KL)

a) Värdeminskningsavdrag

RvmLAKTE
H-+00
Ö-0+0

Lagstiftarens syfte är att värdeminskningsavdraget efter fastighetsförsäljning skall ha neutraliserats.

b) Värdehöjande reparationer

RvmLAKTE
H-+--
Ö-00-

Lagstiftarens syfte i detta fall är att reparationsavdraget efter försäljning skall ha haft skatterättslig effekt.

Situation 2 och 3

Karaktärsbyte från näringsfastighet till privatbostadsfastighet genom benefikt fång (2 situationer; 8 st. anv. p. 5 till 22 § KL). Fastigheten avyttras efter karaktärsbytet och verkställd avskattning. Observera att avskattningen i detta fall ej är betingad av avyttringen. Denna kan således ske flera år efteråt.

a) Värdeminskningsavdrag

RvmLAKTE
H-+00
Ö-+++Ass. 1

Här uppkommer den första asymmetrin. Av 8 st. anv. p. 5 till 22 § KL framgår att avskattning skall ske vid karaktärsbytet. Ikraftträdanderegel 8 till KL, som skulle undanröjt avskattningen, torde ej vara tillämplig då lagrummet a) endast hänvisar till 1 st. av anv. p. 5 och b) för tillämpning torde förutsätta att avskattningen är kopplad till en avyttring. Visserligen anges i 8 st. att fastigheten skall anses avyttrad (vilket skulle kunna motivera ikraftträdanderegelns tillämplighet) men i så fall krävs förutom den fiktiva försäljningen även ett fiktivt användande av övergångsregeln vid den fiktiva reavinstberäkningen (detta är knappast troligt).

b) Värdehöjande reparationer

RvmLAKTE
H-+--
Ö-+00Ass. 2

Asymmetri nr 2. Även här sker avskattning med stöd av 8 st. anv. p. 5 till 22 § KL. De ”äldre” reavinstreglerna medför ej avdragsrätt för värdehöjande reparationer m.m. (om det ej är fråga om en 24 § 2 mom. fastighet).

Situation 4

Karaktärsbyte, under innehavstiden, från näringsfastighet till privatbostadsfastighet (anv. p. 6 till 22 § KL). Avyttring därefter. Även i denna situation är avskattningen fristående från försäljningen.

a) Värdeminskningsavdrag

RvmLAKTE
H-+00
Ö-+++Ass. 3

Asymmetri nr 3. Avskattning sker med stöd av anv. p. 6 till 22 § KL, vilket gör att ikraftträdanderegel 8 till KL varken är tillämplig eller möjlig (se ovan asymmetri 1).

b) Värdehöjande reparationer

RvmLAKTE
H-+--
Ö-+00Ass. 4

Asymmetri 4. Avskattning sker med stöd av anv. p. 6 till 22 § KL. De ”äldre” reavinstreglerna medför ej avdragsrätt för värdehöjande reparationer m.m. (om det ej är fråga om en 24 § 2 mom.-fastighet, jmf ovan asymmetri 2).

Situation 5

Jordbruksfastighetsdel m.m. övergår 1/1 1991 till att bli privatbostadsfastighet. Denna avyttras under tiden 1/1 1991–31/12 1999. Avskattningen regleras i dessa fall av ikraftträdandepunkt 9 och 10 till KL.

a) Värdeminskningsavdrag

RvmLAKTE
H-+00
Ö-0+0

b) Värdehöjande reparationer

RvmLAKTE
H-+00Ass. 5
Ö-+00Ass. 6

Asymmetri 5 och 6. I dessa fall sker avskattning med stöd av ikraftträdanderegel 10 till KL. Vid huvudregeln stadgas att avdrag endast medges för värdehöjande reparationer som intäktsförts med stöd av anv. p. 5 första stycket och anv. p. 6 till 22 § KL (25 § 4 mom. 3 st. SIL). Något avdrag synes därför ej kunna medges enligt huvudregeln. Vid övergångsregeln torde gälla att de ”äldre” reavinstreglerna ej medför avdragsrätt (se ovan asymmetri 2 och 4).

Schablonregeln

a) Värdeminskningsavdrag

LAKTE
Situation 1-+--
Situation 2 o 3-+0+
Situation 4-+-/0-/0
Situation 5-+00

I samtliga fall sker avskattning med stöd av ovanstående bestämmelser i KL (inkl. ikraftträdandebestämmelserna).

I situation 2 och 3 är fastigheten privatbostadsfastighet i den nye innehavarens hand. Detta innebär att vinsten skall beräknas enligt reglerna för privatbostäder. Ej heller den treåriga karenstiden i 25 § 9 mom. 5 st. SIL är tillämplig (fastigheten har aldrig varit näringsfastighet hos den nye ägaren). Varken ”9 %-regeln” eller ”18 %-regeln” ger utrymme för hänsynstagande till värdeminskningsavdrag.

I situation 4 är karensregeln tillämplig, varför en försäljning under ”karenstiden” borde ge avdragsrätt, medan en försäljning därefter icke skulle medföra avdragsrätt. Det kan dock diskuteras om avdragsrätt finns under treårsperioden. Detta då värdeminskningsavdragen tagits upp till beskattning med stöd av anv. p. 6 till 22 § KL och det i 25 § 9 mom. 4 st. endast refereras till anv. p. 5 till 22 § KL (jmf ovan asymmetri 5). I situation 5 ger ej de ”äldre” reavinstreglerna avdragsutrymme (se ovan ass 2, 4 och 6).

b) Värdehöjande reparationer

LAKTE
Situation 1-+00
Situation 2 o 3-+00
Situation 4-+00
Situation 5-+00

Inga asymmetrier uppstår. Dock kan konstateras att de värdehöjande reparationerna vid tillämpning av schablonregeln ej påverkar skatteuttaget (jmf huvud- och övergångsregeln).

Här kan det vara på sin plats att beröra termen ”värdeminskningsavdrag m.m.” som bl.a. återfinns i 4:e st. 9 mom. 25 § SIL. Enligt uppgift från finansdepartementet är avsikten att denna term skall tolkas inskränkt, dvs. värdehöjande reparationer täcks ej av ”m.m.”. Detta är enligt undertecknads uppfattning svårt att läsa ur lagtext och förarbeten.

En genomgång av lagtext ger för handen att det är uppenbart att termen används i den inskränkta betydelsen i 25 § SIL. Märkligt nog (vilket gör att tveksamhet infinner sig) används i ikraftträdandepunkt 9 till KL ytterligare en variant för samma term. I sistnämnda lagrum säges nämligen ”punkt 5 första och andra meningarna av anvisningarna till 22 §”, när det hade räckt med termen ”värdeminskningsavdrag m.m.”.

Sammanfattningsvis synes det vara fråga om tre grupper av asymmetrier (då bortses från schablonregeln). Två av dessa (ass 1, 3 resp. ass 2, 4 och 6) kan undvikas genom komplettering av övergångsregeln medan den tredje asymmetrin (5) torde kräva viss justering av huvudregeln.

Urban Rydin är jurist och verksam vid LRF:s skattebyrå i Malmö.

LAGTEXTÖVERSIKT

”Avskattningsregler”

Situation 1anv. p. 5 till 22 § KL 1:a st
Situation 2 o 3anv. p. 5 till 22 § KL 8:e st
Situation 4anv. p. 6 till 22 § KL 1:a st
Situation 5ikraftträdanderegler (KL) nr 9 o 10

Av ikraftträdanderegel 8 till KL framgår att värdeminskningsavdrag m.m. som påverkat omkostnadsbeloppet (beräknat enligt punkt 4 av ikraftträdandereglerna till SIL) inte dessutom skall återföras till beskattning enligt punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL.

Reavinstregler (som behandlar VM-avdrag m.m.)

Huvudregeln25 § 4 mom. 3:e st. SIL
Schablonregeln25 § 9 mom. 4:e o 5:e st. SIL
Övergångsregelnikraftträdanderegel (SIL) nr 4

Urban Rydin

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%