Innehåll

Skattenytt nr 7–8 1991 s. 500

Yrkande och domslut i den nya taxeringsprocessen

I Ekelöfs bok Rättegång, andra häftet, 6:e uppl s. 96 finner man följande uttalande. Skillnaden mellan fullgörelsetalan och fastställelsetalan hänför sig enbart till kärandens yrkande eller m.a.o. dennes begäran att rätten måtte meddela dom med visst angivet domslut. Ekelöf identifierar sedan en fullgörelsetalan som en ”talan om exigibel dom” och en fastställelsetalan som en ”talan om inexigibel dom”. Han rekommenderar termen ”förpliktar” för domslut i exigibla domar och termerna ”förklarar”, ”fastställer” (förordnar, föreskriver) för domslut i inexigibla domar.

Som ett belysande exempel kan tas NJA 1989 s. 577 där HD:s domslut lyder: ”Med upphävande av hovrättens dom och länsstyrelsens beslut förordnar högsta domstolen att gåvoskatt inte skall utgå på grund av låneavtalen”. Fråga är helt klar om en exigibel dom men länsstyrelsen förpliktas inte att avföra föremålet i fråga från beskattning och restituera gåvoskatten. HD gör i stället ett rättsligt bindande uttalande i sakfrågan. Ett skäl härtill kan ha varit att länsstyrelsen inte var part hos HD. Det allmännas talan fördes av kammarkollegiet. Ett annat kan ha varit att denna deklarativa form av domslut har mycket gammal hävd inom svensk rättskipning. Hovrätten hade i målet för sin del valt att först fastställa gåvoskatten till ett visst nedsatt belopp och sedan tillägga att ”för mycket erlagd skatt skall återbetalas av länsstyrelsen utan ansökan”. Från servicesynpunkt gentemot den skattskyldige var detta naturligtvis en vinning.

I den gamla taxeringsprocessen är den vedertagna domslutsformuleringen att taxeringen sätts ned eller höjs till vissa belopp. Domarna är naturligtvis exigibla och är det utan ansökan alldeles som de allmänna domstolarnas domar i gåvoskattemål. Grunden är att söka i att domstolen har en hierarkisk befälsrätt över den förvaltningsmyndighet vars beslut överklagats, dock givetvis bara inom ramen för överklagandet.

I den nya taxeringsprocessen är det inte själva taxeringen som är processens föremål och en allmän förvaltningsdomstol skall inte längre meddela något beslut om taxeringen. Föremål för processen är i stället en eller flera sakfrågor som i förlängningen övar inflytande på taxeringen. Det är om dessa sakfrågor och deras skatterättsliga bedömning som rätten skall besluta. En skattskyldig som överklagar till en länsrätt skall därför inte formulera sitt yrkande som ett yrkande om nedsättning av hans taxering. Och rätten skall inte i sitt domslut skriva att taxeringen sätts ned med ett visst belopp.

I lagrådsremissen med förslag till taxeringslag hade 6:1 följande lydelse: ”En skattemyndighets taxeringsbeslut får överklagas hos länsrätten med yrkande att en fråga, som kan ha betydelse för beskattningen eller annat ekonomiskt mellanhavande med det allmänna, skall bedömas på visst sätt”. I min artikel ”Taxeringsprocessens talan” i ”Mellankommunala skatterätten 1929-1988” s. 154 hade jag som exempel på hur en skattskyldig skulle kunna formulera sitt yrkande valt följande: ”Jag yrkar att rätten bestämmer att inkomsten (en inkomst av rumsuthyrning) inte skall beskattas” och som exempel på domslut: ”Rätten föreskriver att klaganden inte skall beskattas för någon inkomst av rumsuthyrning”. Dessa lydelser är väl förenliga med remissförslagets lagtext. Lagrådet gillade emellertid inte denna utan ansåg att den borde ändras för att ge en klarare antydan om att taxeringsprocessen skall vara en sakprocess. Lagrådet föreslog i detta syfte följande ändrade lydelse: ”En skattemyndighets taxeringsbeslut i en fråga, som kan ha betydelse för beskattningen eller annat ekonomiskt mellanhavande med det allmänna, får överklagas hos länsrätten”. Det i mitt tycke mycket viktiga klarläggandet av hur ett yrkande skall utformas föll därmed bort. Det beklagar jag och jag beklagar också orden ”taxeringsbeslut i en fråga”. Enligt 4:1 NTL finns det tre olika taxeringsbeslut, nämligen grundläggande beslut om årlig taxering, omprövningsbeslut och beslut om taxeringsåtgärder efter domstols beslut. I motiven (prop. 1989/90:74 s. 293) anförs att grundläggande beslut om årlig taxering och omprövningsbeslut bör ses som ett enda beslut bestående av två olika delmoment, nämligen dels ett ställningstagande i de enskilda sakfrågorna, dels ett fastställande av underlaget för att bestämma skatten, dvs. ett fastställande av taxerade och beskattningsbara inkomster. Det tillades att i ett omprövningsbeslut det sista delmomentet kommer i fråga först om omprövningen lett till en ändring av det tidigare ställningstagandet. Uttrycket ”taxeringsbeslut i en fråga” går inte bra att använda i andra fall än då en omprövning inte har lett till någon ändring av skattemyndighetens tidigare ställningstagande. Endast då har man ett taxeringsbeslut som uteslutande avser en sakfrågeprövning. Skriver man som lagrådet föreslog och som departementschefen sedan godtog, ger man verkligen inte den rätta bilden av sakprocessen. Man blandar ihop taxering och sakfrågeprövning. Det är ju inte taxeringsbeslutet som får överklagas utan bara det delmoment i beslutet som utgörs av ställningstagandet i en sakfråga. Jag återkommer till karaktären av det rättsmedel som skapas härigenom. Min förhoppning är att remissförslagets lagtext ”yrkande att en fråga – skall bedömas på visst sätt” inte skall falla i glömska utan få tjäna till ledning för yrkandens formulering och i förlängningen också för hur domslut bör lyda.

När det gäller domsluten är det till att börja med självklart att de bör skrivas på ett sätt som gör det lätt för skattemyndigheten att fullgöra sin skyldighet enligt 4:23 NTL att ”snarast fastställa den skattskyldiges beskattningsbara inkomst och vidta de taxeringsåtgärder i övrigt som föranleds av domstolens beslut”. Domslutets skatterättsliga innebörd måste alltså göras fullständigt klar. I motiven (prop. 1989/90:74 s. 381) betonas hur viktigt det är att domslutet utformas på ett ändamålsenligt sätt och att det måste vara så konsekvent och tydligt att skattemyndigheten utan svårighet kan utläsa vilken fråga som prövats och om prövningen inneburit någon ändring och i sådant fall i vilket avseende. Ingen antydan ges dock i motiven om hur domslutet bör se ut. Vilken av de två modeller som Ekelöf diskuterat bör väljas? Förpliktandemodellen eller förordnandemodellen? Men det finns också en tredje modell, en medelvägsmodell, som skulle kunna kallas ordermodellen. Domslutet skulle då kort och gott lyda: ”Denna inkomst skall inte beskattas” respektive ”Detta avdrag skall medges”.

Besvärssakkunniga framhöll i sitt betänkande med förslag till en lag om förvaltningsförfarandet (SOU 1964:27 s. 600) att ett utmärkande drag för förvaltningsbesvärsinstitutet (numera överklagandeinstitutet) var att det förlänade den överprövande myndigheten samma prövnings- och beslutskompetens som den förvaltningsmyndighet haft som tidigare hade prövat saken. Rättsmedlets devolutiva karaktär medförde att samma valmöjligheter med avseende på det materiella innehållet i avgörandet av en sak stod den överprövande myndigheten till buds som tillkommit myndighet i första instans. Även en förvaltningsdomstol kunde härigenom komma att meddela beslut som annars förknippas med aktiv förvaltningsverksamhet. Dessa uttalanden gällde överklagande i allmänhet, inte sådana speciella typer av överklagande som kommunalbesvär och rättsbesvär i valärenden. I detta sammanhang framstår också överklagande enligt NTL som en avvikande typ av rättsmedlet överklagande. Det är ett annat rättsmedel än besvär enligt GTL och överklagande enligt förvaltningslagen genom att det inte leder till någon överprövning av förvaltningsmyndighetens (skattemyndighetens) beslut utan bara till en överprövning av det delmoment i ett taxeringsbeslut som hänför sig till ett eller flera sakliga ställningstaganden. I skatteförenklingskommittén pläderade jag för att rättsmedlet inte skulle kallas överklagande eftersom det kunde leda till missuppfattningar (jfr lagrådet) men jag vann ingen förståelse för detta.

I den gamla taxeringsprocessen skall en förvaltningsdomstol agera enligt det normala mönstret. Den meddelar i enlighet härmed beslut ”som annars förknippas med aktiv förvaltningsverksamhet”, dvs. taxeringsbeslut, och såväl domskäl som domslut utformas i enlighet härmed. I den nya taxeringsprocessen skall domstolen inte meddela några taxeringsbeslut utan bara göra en överprövning av bestämda sakfrågor. Det betyder schematiskt uttryckt att de slutsatser om hur en viss sakfråga skall bedömas som nu står i en doms domskäl i stället får sin rätta plats i domslutet.

I RSV:s Granskningshandbok för taxering Del 1 finns en rad exempel på hur en skattemyndighet kan formulera slutklämmen i sitt beslut när avvikelse gjorts från den skattskyldiges deklaration. Ur mängden kan plockas följande: ”Avdrag har medgetts med . . . kr i stället för yrkade . . . kr”, ”Avdrag för reparationer har satts med . . . kr till . . . kr”, ”Avdrag har inte medgetts”, ”Förmånen av fri bostad har värderats till . . . kr i stället för deklarerade . . . kr”, ”Sjukpenning har lagts till Era deklarerade inkomster” och ”Beloppet har förts över till förvärvskällan annan fastighet”. Sakfrågan, som hos skattemyndigheten var en taxeringsfråga, blir hos förvaltningsdomstolen en tvistefråga och skattemyndigheten agerar inför domstolen inte som en beslutsmyndighet utan som ett partsorgan för det allmänna, alldeles som länsskattemyndigheten gjorde tidigare och taxeringsintendenten och före honom landskamreraren också gjorde. I motiven (prop. 1989/90:74 s. 380) stryks under att domstolen inte skall besluta om hela taxeringen utan bara om den tvistiga saken. Det gäller under sådana förhållanden för domstolen att använda ett sådant språk i domslutet att detta klart återspeglar att det sliter en tvist mellan den skattskyldige och skattemyndigheten och inte innebär utövandet av ”aktiv förvaltningsverksamhet” i form av taxering. Tänkbara formuleringar när en tvist slits till den skattskyldiges förmån är enligt de tre diskuterade modellerna: ”Länsrätten förpliktar skattemyndigheten att medge den skattskyldige avdrag för . . . med ... kr”, ”Länsrätten förordnar att den skattskyldige skall medges avdrag för . . . med . . . kr” och ”Avdrag för . . . skall medges med . . . kr”. Domslut i avslagsfall skulle kunna lyda: ”Länsrätten avslår överklagandet”, ”Länsrätten fastställer skattemyndighetens avgörande av saken” eller ”Avslag” respektive ”Skattemyndighetens avgörande av saken fastställs”. Förhoppningsvis utmönstras definitivt den förskönande omskrivningen ”lämna utan bifall” som envist klamrat sig kvar sedan 1800-talet. För egen del har jag störst sympati för den korta modellen som också har den fördelen att man slipper att ta ställning till om ordet förpliktar eller ordet förordnar skall användas. I den senare frågan delar jag Ekelöfs uppfattning att ordet förpliktar är att föredra. Emellertid tror jag att det skulle vara av värde att åtminstone inledningsvis ett domslut, som innebär att en ändring skall göras, kompletteras med en information till den skattskyldige av samma typ som den hovrätten gav i det förut nämnda gåvoskattemålet. Informationen skulle kunna förtryckas på domsblanketten och lyda: ”Skattemyndigheten kommer att med det snaraste fastställa en ändrad beskattningsbar inkomst och vidta de taxeringsåtgärder i övrigt som föranleds av detta domslut inklusive omräkning och återbetalning av skatt”.

Bertil Wennergren

Bertil Wennergren är lagman vid länsrätten i Östergötlands län.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%