Skattenytt nr 7–8 1992 s. 434

Rättsfall

Ändrad uttagsbeskattningspraxis

Besvär av Maskin AB Sipano, Ragnar B och Lilian B angående förhandsbesked.

RR har i ett pleniavgörande med röstsiffrorna 13-7 förklarat att någon uttagsbeskattning inte skall äga rum i en oäkta koncern i samband med omorganisation. Inte heller skulle någon utdelnings- eller annan delägarbeskattning ske.

Av de i ansökningen om förhandsbesked angivna förutsättningarna framgår följande. Ragnar B och Lilian B äger 70 respektive 30 procent av aktierna i Maskin AB Sipano. Detta bolag, som bedriver verksamhet inom tvätteribranschen, äger samtliga aktier i Traktor AB Sipano, vilket bolag i sin tur har ett helägt dotterbolag, Sjöstedt & Co AB. Traktor AB Sipano bedriver verksamhet med trädgårdsmaskiner o.dyl., medan Sjöstedtbolaget bedriver verksamhet inom tvätteribranschen. Ragnar B, som är 68 år, vill på grund av sviktande hälsa föra över verksamheterna till sina två söner Richard och Magnus. Som ett led i generationsskiftet har Ragnar B och Lilian B bildat ett nytt bolag, AB Sipano Invest, som ägs på exakt samma sätt som Maskin AB Sipano. Avsikten är att aktierna i Traktor AB Sipano skall överföras till AB Sipano Invest till bokfört värde/anskaffningsvärde. Därefter skall makarna B som gåva överlämna aktierna i Maskin AB Sipano till sonen Richard och aktierna i AB Sipano Invest till sonen Magnus. I en komplettering till ansökningen anförs att starka organisatoriska skäl föreligger för överföringen av verksamheten i Traktor AB Sipano till det nybildade bolaget.

I ansökningen om förhandsbesked frågas huruvida den avsedda överlåtelsen kan föranleda uttagsbeskattning av Maskin AB Sipano (fråga 1) samt beskattning av delägarna i bolaget Ragnar B och Lilian B (fråga 2).

En mycket oenig rättsnämnd fann att uttagsbeskattning och beskattning enligt felprisregeln borde ske i enlighet med RRs praxis under 1989 och 1990. ”Avyttringen av aktierna i Traktor AB Sipano föranleder uttagsbeskattning av Maskin AB Sipano enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, och beskattning av Ragnar och Lilian B enligt punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL. ”

I besvären yrkade klagandena att förhandsbeskedet ändras på så sätt att regeringsrätten förklarar att överlåtelsen av aktierna i Traktoraktiebolaget Sipano till Aktiebolaget Sipano Invest inte skall föranleda någon beskattning av vare sig Maskin Aktiebolaget Sipano (fråga 1) eller Ragnar B och Lilian B (fråga 2).

Ur RRs dom:

Uttagsbeskattning

”Möjligheten att underlåta uttagsbeskattning har tillkommit för att det skall kunna gå att genomföra en av organisatoriska skäl betingad ändring av en företagsstruktur utan att inkomstbeskattningen lägger hinder i vägen för detta. En huvudfråga i förevarande mål är därför om den tilltänkta överlåtelsen av aktier från Maskin AB Sipano till det nybildade bolaget AB Sipano Invest är ett led i en sådan omstrukturering som kan motivera befrielse från uttagsbeskattning.

Som skäl för aktieöverlåtelsen har i ansökningen om förhandsbesked anförts att överlåtelsen utgör ett led i ett generationsskifte. Hos rättsnämnden uppgavs vidare att starka organisatoriska skäl föreligger. I regeringsrätten har den organisatoriska aspekten blivit ytterligare belyst. Klagandena hävdar att en uppdelning av bolaget i två separata enheter är den mest ändamålsenliga lösningen för framtiden. Omorganisationen innebär enligt klagandena att man undviker intressekonflikter och att bolagen får en självständig ledning och blir finansiellt oberoende.

Vid prövningen av den nu aktuella frågan bör utgångspunkten vara att det är de förväntade konsekvenserna för den berörda näringsverksamheten som skall vara utslagsgivande. Det kan dock självfallet inte komma i fråga att vid taxeringen söka bestämma vad som är den ideala organisationen för ett företag eller en företagsgrupp som berörs av en omorganisation. Prövningen bör i stället inriktas på att bedöma om det mot bakgrund av de skäl som anförts för omorganisationen framstår som sannolikt att denna är ägnad att i ett eller flera hänseenden förbättra förutsättningarna för den aktuella näringsverksamheten.

Frågan om vilken organisationsform som är lämplig för ett företag eller en företagsgrupp har erfarenhetsmässigt ofta ett nära samband med vem som är ägare. Varken av lagtext eller förarbeten framgår att en organisationsförbättring som betingas av ett generationsskifte eller någon annan ändring i ägarförhållandena inte skulle kunna accepteras som ett tillräckligt skäl för att medge befrielse från uttagsbeskattning. I RÅ 1989 ref. 19 finns visserligen ett uttalande som skulle kunna uppfattas som en antydan om att man enligt äldre rätt inte accepterade förändringar i samband med en generationsväxling som ett tillräckligt skäl för att underlåta uttagsbeskattning. Rättsfallet avsåg emellertid en helt annan fråga än den som nu behandlas, nämligen frågan om kravet på ägarsamband var uppfyllt.

Av de förutsättningar som angetts i ansökningen om förhandsbesked framgår bl.a. att makarna B:s son Richard leder moderföretaget Maskin AB Sipano medan deras son Magnus svarar för ledningen av dotterföretaget Traktor AB Sipano samt att det senare bolaget – utom i vad avser dess dotterbolag – är verksamt i en annan bransch än Maskin AB Sipano. Mot denna bakgrund och med hänsyn till vad som anförts som skäl för den planerade uppdelningen av koncernen anser regeringsrätten att det finns grund för antagande att denna omstrukturering kan vara till fördel redan för den verksamhet som bedrivs under nuvarande ägarförhållanden och framför allt kan underlätta en framtida drift av företagen under ledning av två av varandra oberoende personer. Den tilltänkta aktieöverlåtelsen får därför anses utgöra ett led i en sådan av organisatoriska skäl betingad ändring i företagsstrukturen som förutsätts för att uttagsbeskattning skall kunna underlåtas.

Regeringsrätten finner således att det nu behandlade villkoret för befrielse från uttagsbeskattning är uppfyllt. Av förutsättningarna för förhandsbeskedet framgår vidare att kraven på att tillgångar inte förs ut ur bolagssektorn och att omsättningstillgångar inte skiftar karaktär till anläggningstillgångar är uppfyllda samt att det föreligger ägaridentitet mellan det överlåtande och det mottagande företaget.

Regeringsrätten finner att som ytterligare villkor för befrielse från uttagsbeskattning bör – som anförts i det citerade propositionsuttalandet – gälla att omstruktureringen inte direkt eller indirekt medför någon otillbörlig skatteförmån. Vad som skall anses utgöra en otillbörlig skatteförmån anges varken i lagtexten eller motiven. Regeringsrätten finner att det bör anses föreligga en otillbörlig skatteförmån om det med hänsyn till omständigheterna finns grundad anledning antaga att omstruktureringen medför befrielse från betydande beskattning som annars skulle ha utgått enligt andra regler; det bör dock inte vara nödvändigt att skattebefrielsens exakta storlek kan fastställas. Av särskild betydelse är att bedöma om omständigheterna ger grundad anledning att antaga att den tilltänkta aktieöverlåtelsen är ett led i ett kringgående av de av rättsnämnden utförligt behandlade bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL och om kringgåendet leder till betydande skattefördelar.

Med hänsyn till vad som upplysts om nuvarande förhållanden i de av makarna B ägda aktiebolagen och om innehållet i den planerade omstruktureringen finner regeringsrätten att omständigheterna inte ger grundad anledning antaga att omstruktureringen skulle leda till sådan befrielse från skatt enligt andra regler – däribland 3 § 12 mom. SIL som angetts i föregående stycke.

På grund av det anförda skall uttagsbeskattning av Maskin AB Sipano enligt 2 § 1 mom. första och andra styckena SIL och punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL inte äga rum.”

Delägarbeskattning

”Såväl äldre bestämmelser i KL (dvs. före 1990 års skattereform) som nuvarande bestämmelser (dvs. efter genomförandet av 1990 års skattereform) innehåller en regel om beskattning av delägare i ett fåmansföretag när företaget till delägaren eller någon honom närstående överlåter egendom till lägre pris än egendomens marknadsvärde (den s.k. felprisregeln). Regeln, som tidigare fanns i 35 § 1 a mom. tredje stycket KL, finns numera i punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL.

För att en beskattning enligt punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL skall kunna bli aktuell fordras alltså för det första att det har ingåtts ett avtal om överlåtelse mellan ett fåmansföretag, å ena, och en delägare i företaget eller någon honom närstående person, å andra sidan. För det andra krävs att avtalet lett till en förmån för delägaren eller den närstående personen. Som närstående person räknas enligt lagtexten endast fysiska personer och vissa dödsbon. Däremot kan inte någon annan juridisk person, t.ex. ett aktiebolag i vilket delägaren i fåmansföretaget eller någon honom närstående person har ägarintressen, räknas som närstående person (jfr RÅ 1990 ref. 22). Vad som här anförts om innebörden i punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL gäller även i fråga om motsvarande äldre bestämmelser i 35 § 1 a mom. tredje stycket KL.

Av det anförda följer att felprisregeln inte är tillämplig om egendom överlåts mellan två aktiebolag. En sådan överlåtelse skall därför – oavsett ägarförhållandena i bolagen – i normala fall inte leda till att delägarna i fåmansföretaget beskattas enligt punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL.

Mot bakgrund av det nu sagda finner regeringsrätten att en delägarbeskattning på den grund som angetts i de nämnda tre rättsfallen på RÅ 1989 ref. 119 samt RÅ 1990 not 463 och 464 bör komma i fråga endast i de undantagsfall då det kan konstateras att överlåtelseavtalets verkliga innebörd är en annan än den som dess utformning anger, nämligen att överföra den överlåtna egendomen till delägarna personligen eller till dem närstående personer. I detta mål har det inte förekommit någon omständighet som ger stöd för att den planerade överlåtelsen skulle ha en sådan karaktär.

På grund av det anförda finner regeringsrätten att den i ansökningen om förhandsbesked angivna överlåtelsen inte skall föranleda beskattning för Ragnar B och Lilian B enligt punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL.”

Delägarbeskattning enligt föreskriften om beskattning av utdelning på aktier i 3 § 1 mom. första stycket SIL.

”Eftersom Ragnar B och Lilian B, enligt vad som anförts i föregående avsnitt, inte skall beskattas enligt den speciellt för fåmansföretag gällande felprisregeln, aktualiseras i detta mål frågan om de skall beskattas enligt de generella föreskrifterna om beskattning av utdelning på aktier.

För att en aktieägare skall bli skattskyldig för utdelning på aktier enligt 3 § 1 mom. första stycket SIL (tidigare 38 § 1 mom. KL) fordras normalt att aktieägaren personligen ur den dubbelbeskattade sektorn får ut viss egendom i form av pengar eller någon annan tillgång, t.ex. aktier (se bl.a. RÅ 1985 Aa 192 och RÅ 1989 ref. 101). Även i andra fall, främst när egendom på annat sätt förs ut ur den dubbelbeskattade sektorn, kan beskattning för utdelning ibland komma i fråga. Så kan vara fallet om det finns fog för bedömningen att en transaktions verkliga innebörd varit att en aktieägare förfogat över ett belopp genom att styra över det från ett aktiebolag till ett annat subjekt, t.ex. en närstående person eller ett handelsbolag (jfr RÅ 1987 ref. 51 där huvudaktieägaren i ett fåmansägt aktiebolag beskattats för utdelning från aktiebolaget när detta till underpris sålt fastigheter till ett av aktieägaren ägt kommanditbolag).

Enligt den planerade överlåtelsen överförs, som framgår av föregående avsnitt, egendom från Maskin AB Sipano till ett annat aktiebolag, AB Sipano Invest. Egendom tillförs således inte aktieägarna Ragnar B och Lilian B personligen och förs inte heller på annat sätt ut ur den dubbelbeskattade sektorn. I målet har inte förekommit någon omständighet som enligt det nyss sagda kan utgöra grund för utdelningsbeskattning.

Regeringsrätten finner på anförda skäl att det inte heller finns grund för att beskatta makarna B enligt 3 § 1 mom. första stycket SIL som för utdelning på aktier.”

Regeringsrättens avgörande

”Regeringsrätten ändrar förhandsbeskedet och förklarar att överlåtelsen av aktierna i Traktoraktiebolaget Sipano till Aktiebolaget Sipano Invest inte skall föranleda någon beskattning av vare sig Maskin Aktiebolaget Sipano eller av Ragnar B och Lilian B.”

Minoriteten (7 regeringsråd) ansåg att Sipano borde uttagsbeskattas då avsaknaden av strikt affärsmässiga motiv för överföringen ansågs ge upphov till en otillbörlig skatteförmån. Minoriteten ville också utdelningsbeskatta makarna B enligt 3 § 1 mom. SIL för nettovärdet av överföringen.

RRs dom 920526, målnr 3745-1991

Detta mål och några notismål också angående uttagsbeskattning kommenteras i nästa nummer av Skattenytt.

Rättsprövning ang. Alpha Insurance

RR har i ett rättsprövningsmål funnit att Alpha Insurance Ltd har bedrivit försäkringsrörelse här i riket. Något tillstånd härtill har inte funnits och på den grunden har laglig grund förelegat för finansdepartementet att vid vite förelägga bolaget att inte marknadsföra sina produkter i Sverige. Inte heller bedömdes vitesföreläggandet stå i strid med tryckfrihetsförordningens bestämmelser om informationsfrihet. Två regeringsråd var skiljaktiga och önskade upphäva regeringens vitesbeslut.

(Dom 920416, mål nr 3828-1990)

Ingen kvarskatteavgift p.g.a. banks misstag

Besvär av W AB angående kvarskatteavgift.

RR: ”De nya och även för inkomståret 1986 gällande bestämmelserna i 52 § tredje stycket uppbördslagen innebar således, som framgår av lydelsen, att efter avtal fyllnadsinbetalning av preliminär B-skatt kunde ske genom inbetalning hos bank med samma verkan som om insättning på länsskattemyndighetens skattepostgirokonto hade skett, dvs. bl.a. i den meningen att dagen för inbetalning hos banken ansågs som dag för insättning på skattepostgirokontot. Regeringen har träffat sådant avtal, som omfattar bl.a. Skandinaviska Enskilda Banken.

I förevarande fall har bolaget per post sänt in handlingar till banken, som innebar att fyllnadsinbetalning av preliminär B-skatt med 47 500 kronor skulle ske genom debitering av bolagets checkkonto hos banken. Utredningen får anses ge vid handen att betalningsuppdraget kommit banken till handa den 30 april 1987, dvs. inom den för fyllnadsinbetalning föreskrivna tiden, och även kunnat verkställas den dagen. Att banken, som fungerat som statsverkets organ för uppbörd av skatt, utfört transaktionen först senare kan inte anses innebära att bolaget gjort fyllnadsinbetalningen för sent. Grund för att påföra bolaget kvarskatteavgift föreligger således inte.

Regeringsrätten undanröjer, med ändring av kammarrättens dom, beslutet om påförande av kvarskatteavgift.”

(Dom 920414, målnr 1977-1989)

Ackumulerad inkomst

Besvär av LSKM och i särskild ordning av Patricia L angående beräkning av ackumulerad inkomst vid 1985 års taxering.

Fråga om tillämpligheten av lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst vid utskiftning av aktier m.m. från s.k. vinstandelsstiftelse.

Styrelsen för Scandinavian Trading Co AB (STC) beslöt under 1979 att bilda en vinstandelsstiftelse. Enligt stadgarna för stiftelsen var dess ändamål att förvalta de medel och värdepapper som STC överlämnade till stiftelsen såsom de anställda tillkommande andel i STC:s vinst. Varje till stiftelsen överlämnat belopp skulle förvaltas såsom en särskild fond med särskild beteckning. En viss del av STC:s vinstmedel år 1979 placerades i stiftelsen, vars tillgångar i huvudsak kom att utgöras av aktier. Av utredningen framgår att ytterligare avsättningar från STC:s sida till stiftelsen inte skett.

Skattemyndighetens besvär avser frågan om reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst kan tillämpas på den till Patricia L utbetalda andelen med hänsyn till att de till stiftelsen avsatta medlen hänför sig till vinst som uppstått under ett enda beskattningsår och den utbetalade andelens värde ökat genom stiftelsens förvaltning.

RR medgav inte tillämpning av reglerna om ackumulerad inkomst och anförde bl.a.:

”Den andelsrätt i stiftelsens förmögenhet som Patricia L erhöll under 1979 grundades på anställningen i STC under viss tidsperiod under det året. STC, som avsåg att göra de anställda delaktiga av företagets resultat under år 1979, placerade en del av 1979 års vinstmedel i en stiftelse och föreskrev samtidigt att de anställda inte skulle kunna påkalla att erhålla sina andelar av stiftelseförmögenheten förrän tidigast år 1984. Stiftelsen förvaltade avsättningen fram till år 1984 och utvecklingen på fondbörsen m.m. under dessa år medförde att stiftelsens förmögenhet växte i betydlig omfattning. Stiftelsen, som utgjorde en från STC fristående juridisk person, får anses ha ägt de överförda medlen under den tid förvaltningen pågick och svarade under den tiden för förvaltningskostnader och skatter. Vid här nämnda förhållanden och med hänsyn till vad tidigare anförts är den uppburna tjänsteintäkten att anse som hänförlig endast till beskattningsåret 1984. Lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst är följaktligen inte tillämplig beträffande det som kommit Patricia till del från stiftelsen.”

(Dom 920414, målnr 845-1990)

Redaktör Gunnar Rabe

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%