Skattenytt nr 9 1992 s. 501

Rättsfall

Inget ränteavdrag för borgande handelsbolagsman

Besvär av Nils L angående inkomsttaxering 1983.

Rätt till avdrag för ränta på lån, som upptagits av ett handelsbolag, har inte ansetts tillkomma handelsbolagsman tillika borgensman på den grunden att han gentemot långivaren accepterat betalningsskyldighet.

RR: ”Nils L drev tillsammans med sina tre söner handelsbolaget Trä Svets och Smide, vilket registrerades den 28 september 1979. Bolaget erhöll lån hos Föreningsbanken Hästveda och Utvecklingsfonden i Kristianstads län, för vilka lån L gick i borgen som för egen skuld. För lånet hos föreningsbanken lämnade han säkerhet i sin privata bostadsfastighet. Vid nyåret 1981 utträdde L ur bolaget. Detta gick i konkurs den 9 februari 1982. För att erhålla betalning för sitt lån vände sig utvecklingsfonden den 11 februari 1982 till L i hans egenskap av borgensman. Den 29 december 1982 utanordnade fonden ett avvecklingslån till L. Föreningsbanken å sin sida krävde betalning på grund av den av L lämnade säkerheten i sin fastighet och uppgav därvid att L den 27 augusti 1982 beviljats ”ett personligt lån varmed han löste borgensmannaåtagande”. Omedelbart efter konkursutbrottet medgav L betalningsskyldighet för båda de ursprungliga lånen.

Tvisten i målet gäller om Nils L skall medges avdrag för räntor för tiden från det han medgav betalningsskyldighet fram till den 29 december 1982 respektive den 27 augusti 1982.

En förutsättning för avdragsrätt för erlagda räntor är enligt fast praxis att utbetalaren har ställning som huvudgäldenär (se RÅ 1988 ref. 121). Detta innebär bl.a. att Nils L inte kan medges avdrag för räntebelopp som han erlagt såsom borgensman.

Den omständigheten att Nils L på grund av att han var bolagsman då bolaget erhöll lånen och därmed är solidariskt ansvarig för dessa medför inte att han skall ses som huvudgäldenär. Att han lämnat säkerhet i sin fastighet leder inte till annan bedömning. Inte heller det förhållandet att Nils L medgav betalningsskyldighet när han krävdes på betalning av lånen medför att han får den gäldenärsställning som förutsätts för avdragsrätt; ingenting i utredningen tyder heller på att föreningsbanken och utvecklingsfonden ansett att han haft sådan ställning innan han skriftligen övertog lånen.

Regeringsrätten bifaller inte besvären.”

(Dom 920310, målnr 2863-1990)

Ej avdrag för konsultkostnader för förvärv av bolag

Besvär av Electrolux Autoliv AB angående inkomsttaxering 1985.

Vid beräkning av inkomst av rörelse har ett aktiebolag inte medgivits avdrag för kostnader för konsultuppdrag som avsåg förvärv av aktier i andra bolag. Inkomsttaxering 1985 (I) och 1984 (II)

RR: ”Underinstanserna har vägrat bolaget avdrag enligt 20 § kommunalskattelagen för kostnaderna för konsultuppdrag – 799 971 kronor – när kostnaderna avsåg förvärv av aktier i andra bolag eller förberedelser för sådana förvärv.

En liknande fråga har varit föremål för regeringsrättens prövning i rättsfallet RÅ 1970 Fi 2071 (jfr RÅ 1975 Aa 887). Ett svenskt aktiebolag med omfattande internationell verksamhet yrkade avdrag för kostnader i samband med förvärv av aktier i ett utländskt företag och uppgav att förvärvet var ett led i dess strävan att bibehålla och ytterligare befästa sin sedan många år ledande ställning på världsmarknaden och att åstadkomma rationaliseringar på tillverknings- och försäljningsområdena. Regeringsrätten fann att kostnaderna för allmän planering av bolagets verksamhet och undersökning av olika marknader för försäljning av bolagets produkter måste anses utgöra driftkostnad för bolaget, medan de kostnader som sammanhängde direkt med aktieförvärvet – däri inberäknat kostnader för samarbetsavtal eller liknande överenskommelser vilka utgjorde ett led i aktieförvärvet – inte var sådana kostnader som fick avdragas vid beräkning av bolagets inkomst av rörelse. Regeringsrätten fann mot denna bakgrund att i det belopp för vilket yrkades avdrag ingick – förutom kostnader för allmän planering och marknadsundersökning – även utgifter som, oaktat de inte utgjorde köpeskilling för aktierna, likväl måste anses direkt sammanhänga med förvärvet av aktierna i det utländska företaget. Avdrag medgavs inte för sistnämnda utgifter.

Omständigheterna i förevarande mål ger inte anledning att vid bedömningen om avdragsrätt enligt 20 § kommunalskattelagen föreligger för bolaget frångå de principer som kom till uttryck i rättsfallet RÅ 1970 Fi 2071. Avdrag skall således inte medges bolaget för kostnader som utgör ett led i dess förvärv av aktier i andra bolag.

Bolaget har emellertid påstått att i beloppet 799 971 kronor ingår belopp om tillhopa 224 135 kronor som avsett konsultuppdrag vilka inte resulterat i avslut eller aktieförvärv. Påståendet vinner stöd av utredningen i målet. Fråga uppkommer då om, som underinstanserna funnit, dessa kostnader skall jämställas med kostnader för förvärv av aktier och därför inte vara avdragsgilla i bolagets rörelse. Därvid gör regeringsrätten följande bedömning.

I rättsfallet RÅ 1970 Fi 2071 vägrades avdrag endast för de kostnader som direkt sammanhängde med förvärvet av aktier i det utländska företaget. Det yrkade avdraget omfattade emellertid även kostnader för bl.a. planerad bolagsbildning i två andra länder. Dessa kostnader ansågs av regeringsrätten vara avdragsgilla driftkostnader vid beräkning av bolagets rörelseinkomst. Rättsfallet ger således inte stöd för att i avdragshänseende jämställa utgifter för planerade men inte genomförda aktieförvärv med utgifter för aktieförvärv som kommit till stånd. Utgifter av det förstnämnda slaget bör med tillämpning av det synsätt som kommit till uttryck i rättsfallet betraktas som driftkostnad i den bedrivna rörelsen.

På grund av det anförda skall bolaget medges avdrag med ytterligare 224 135 kronor. Med hänsyn härtill och efter rättelse av felräkning uppgår bolagets nettointäkt av rörelse till 900 759 kronor.”

Målets utgång dikterades av en majoritet på tre regeringsråd. Minoriteten, två regeringsråd, ville medge avdrag för konsultkostnaderna med hänvisning till att det annars skulle bli olika behandling beroende på om avtal kommit till stånd (ej avdrag) eller inte kommit till stånd (avdrag). De såg även konsultkostnaderna enbart som en kostnad för utvidgning av förvärvskällan, något som är avdragsgillt i andra sammanhang. Däremot medgav de inte avdrag för stämpelkostnader, provisioner etc.

(Dom 920408, målnr 4413-1989, mål I.)

Mål II avser målnr 332-1990 (Nolato AB) och fick samma utgång.

Arvfallsregeln ej tillämpad

Besvär av dödsboet efter Einar G angående inkomsttaxering 1981.

Skattskyldig har efter makens död försålt en i hans giftorättsgods ingående fastighet, förvärvad före dödsfallet. Vid realisationsvinstberäkningen har fastighetens ingångsvärde inte fått beräknas med ledning av taxeringsvärdet för året före det år då dödsfallet inträffade.

RR tillämpade inte arvfallsregeln och yttrade bl.a.:

”Einar G förvärvade den i målet aktuella fastigheten före hustruns frånfälle 1978. Den omständigheten att fastigheten ingick i hans giftorättsgods vid hustruns död leder inte till att Einar G skall anses ha gjort ett nytt förvärv av fastigheten eller andel i denna genom arv eller testamente eller bodelning i anledning av hustruns död. Föreskrifterna i sjunde stycket av punkt 2 a anvisningarna till 36 § kommunalskattelagen är alltså inte tillämpliga. Såsom kammarrätten funnit har den skattepliktiga realisationsvinsten därför inte blivit för högt beräknad.”

(Dom 920409, målnr 4547-1989)

Energiskatt

Besvär av Bergslagsoljor Gröndahl AB angående energiskatt för perioderna juli–september 1988.

Vid tillämpning av bestämmelsen i 24 § första stycket a) lagen (1957:262) om allmän energiskatt har den skatt med vilken avdrag får göras ansetts avse den i tidigare led faktiskt erlagda skatten.

Enligt 24 § första stycket a) lagen (1957:262) om allmän energiskatt får den som är skattskyldig enligt lagen draga av ”skatt på bränsle som i beskattat skick förvärvats för återförsäljning eller förbrukning i egen rörelse”.

Av utredningen framgår att Bergslagsoljor Gröndahl Aktiebolag är skattskyldigt enligt 6 § lagen om allmän energiskatt för bränsle och att bolaget den 1 juli 1985 från Bergslagens Oljeimport Aktiebolag köpt 4 000 kubikmeter eldningsolja I. Enligt fakturan inkluderade det däri angivna priset bl.a. energiskatt. Skattens belopp anges inte i fakturan. Bergslagens Oljeimport Aktiebolag hade i sin tur köpt oljepartiet den 27 juni 1988 av Sannes Aktiebolag. Även på fakturan för detta köp anges att det däri angivna priset inkluderade bl.a. energiskatt. Skattens belopp angavs däremot inte.

I målet är ostridigt att Bergslagens Oljeimport Aktiebolag inte var skattskyldigt till allmän energiskatt för eldningsolja och att någon allmän energiskatt inte skall utgå i anledning av att detta bolag sålt oljepartiet till Bergslagsoljor Gröndahl Aktiebolag.

Vid angivna förhållanden måste den av Bergslagsoljor Gröndahl Aktiebolag den 1 juli 1988 förvärvade oljan anses ha förvärvats i beskattat skick. Bolaget har alltså rätt till avdrag för skatt i enlighet med den förut citerade bestämmelsen i 24 § lagen om allmän energiskatt.

Tvisten i målet gäller om skatteavdragets storlek skall beräknas enligt den skattesats som gällde den 1 juli 1988 då Bergslagsoljor Gröndahl Aktiebolag köpte oljan, dvs. 860 kronor per kubikmeter, eller efter den skattesats, 660 kronor, som gällde när säljaren Bergslagens Oljeimport Aktiebolag i sin tur köpte oljan, dvs. den 27 juni 1988.

RR anförde bl.a.: ”Regeringsrätten finner att ordalydelsen av den citerade bestämmelsen i 24 § första stycket a) lagen om allmän energiskatt bör tolkas så att avdragsrätten avser det skattebelopp som faktiskt utgått enligt de bestämmelser som gällde när skyldighet att betala den erlagda skatten inträdde. Denna tolkning bekräftas av att syftet med avdragsrätten inte rimligen kan antagas vara något annat än att förhindra en dubbelbeskattning.

På anförda skäl skall avdragets storlek beräknas med tillämpning av den skattesats, 660 kronor per kubikmeter, som gällde när Bergslagens Oljeimport Aktiebolag i sin tur köpte oljan den 27 juni 1988.”

(Dom 920511, målnr 5038-1989)

Gåvotagare skattskyldig för obligationsränta

Besvär av Johan L m.fl. angående inkomsttaxering 1986 och eftertaxering för samma år.

Gåvotagare har ansetts skattskyldig för obligationsränta, som utfallit efter gåvotillfället, då gåvotagaren genom gåvan erhållit enbart rätten till obligationsräntan (obligationskupong) och inte till de obligationer som kupongerna hör till.

Den 1 januari 1985 överlämnade Johan L och Gunilla L såsom gåva till sin minderårige son August L obligationskuponger avseende rätt till avkastningen under 1985 av dem tillhöriga 3 000 obligationer i ett Svenska Statens Obligationslån. Avkastningen förföll till betalning den 15 januari 1985. Den uppgick till 38 250 kronor, varav 31 365 kronor belöpte på obligationskuponger från Johan L:s obligationer och 6 885 kronor på obligationskuponger från Gunilla L:s obligationer. Gåvotagaren tog i sin självdeklaration 1986 upp den utfallna obligationsräntan såsom intäkt i inkomstslaget kapital med samma belopp. Taxeringsnämnden och länsrätten följde klagandenas deklarationer, såvitt nu är i fråga, under det att kammarrätten i stället inkomstbeskattade givarna för räntan. Gåvodeklarationer har avlämnats för ifrågavarande gåvor.

RR beskattade gåvotagaren för avkastningen och anförde bl.a.:

”Från det allmännas sida görs i målet gällande att reglerna i 38 § KL och anvisningarna till den bestämmelsen om beskattning av aktieutdelning på separat rätt till sådan utdelning var en specialregel för just denna situation. Detta framgår enligt skattemyndigheten av utgången i rättsfallet RÅ 1943 not Fi 147 som avsåg taxeringsåret 1941 för vilka inte 1943 års regler gällt. Enligt rättsfallet beskattades givaren för en gåva till ett skattefritt subjekt av separat rätt till aktieutdelning. Vid bedömningen av vikten av rättsfallet bör beaktas dels att gåvotagaren var en icke skattskyldig juridisk person, dels den oklarhet i fråga om innebörden av regeln i dåvarande 38 § 1 mom. KL som påpekats av bl.a. bolagsskatteberedningen. Även om andra avgöranden av regeringsrätten före 1943 års lagstiftning fick samma utgång som Rå 1943 not Fi 147 (se t.ex. RÅ 1934 not Fi 631) förekom också avgöranden med motsatt utgång (se RÅ 1932 ref. samt RÅ 1930 not Fi 750 och 751).

Åtskilliga uttalanden har i lagstiftningsärenden och i doktrinen gjorts om beskattningen av rätt till obligationsränta. I förarbetena till 1943 års ovan nämnda lagstiftning har Carl Kuylenstierna gett uttryck för uppfattningen att de sedermera antagna reglerna i 38 § KL om beskattning av särskild rätt till aktieutdelning motsvarar vad som gällde i fråga om rätt till obligationsränta utan samband med överlåtelse av obligationen. Frågan om beskattningen av sådan obligationsränta, särskilt då det gäller gåva, har diskuterats i doktrinen. Göran Englund anser att beskattningen skall ske hos gåvotagaren. Carsten Welinder och Åke Hellner har motsatt uppfattning. KGA Sandström, som medverkat i översynsarbetet inför 1943 års regler om aktiebeskattningen, har i publikationen Om förmögenhetsskatt samt beskattning av inkomst av kapital under rubriken ”Försäljning av enbart räntekupong utan samband med försäljning av obligationen” uttalat bl.a. följande (1944, s. 352)

För så vitt försäljningen äger rum innan räntan förfallit till betalning, erhåller obligationsägaren regelrätt ett mindre belopp än som sedermera utfaller å kupongen. Säljaren skall skatta för detta erhållna belopp såsom inkomst av kapital. Köparen bör skatta såsom för inkomst av kapital för den ränta, han erhåller å kupongen, med avdrag dock för vad han erlagt för samma kupong.

I riksskatteverkets Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet vid 1992 års taxering (s. 312) hänvisar verket i fråga om den regel om ränterätter som numera finns i 3 § 5 mom. lagen om statlig inkomstskatt till KGA Sandströms nyssnämnda uttalande. Verket anför vidare bl.a. att samma synsätt torde vara tillämpligt på gåva av rätt till ränta.

Regeringsrätten finner mot bakgrund av det anförda att de regler om beskattning av separat rätt till aktieutdelning, som vid 1985 års taxering fanns i 38 § KL och anvisningarna till den paragrafen inte kan betraktas som en sådan specialreglering för dessa aktieutdelningar som skattemyndigheten gör gällande. En motsvarande skattemässig behandling av avkastningen av likartade rättigheter kan därför komma i fråga. För att så skall vara fallet i fråga om avkastningen av separat rätt till obligationsränta talar det förhållandet att 1943 års lagstiftning om beskattning av rätt till aktieutdelning enligt vad som framgår av förarbetena har utformats med förebild av den dåvarande skattemässiga behandlingen av avkastningen av rätt till obligationer. Denna uppfattning vinner även stöd i de vid 1992 års taxering införda reglerna om beskattning av rätt till ränta och utdelning i lagen om statlig inkomstskatt. Sammantaget finner regeringsrätten det sagda innebära att gåvotagaren och ej givaren skall anses vara skattskyldig för obligationsränta, även då gåvotagaren erhållit enbart rätten till räntan och inte den obligation som rätten hör till. Detta gäller under förutsättning att gåvotagaren erhållit rätten i fråga innan räntan blivit tillgänglig för lyftning, vilket är fallet i förevarande mål, samt att gåvan är civilrättsligt giltig. I målet föreligger det inte tvist om den aktuella gåvans civilrättsliga giltighet. Besvären skall således bifallas.”

(Dom 920522, målnr 1914–1916-1990)

Redaktör Gunnar Rabe

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%