Fast driftställe – ett begrepp på drift?

4.1.1 Plats för affärsverksamhet” enligt OECD-kommentaren

För att fast driftställe ska föreligga krävs alltså för det första en plats för affärsverksamhet. I OECD-kommentarens punkt 2 anges att det ska vara fråga om en ”anordning” (eng. ”facility”), exempelvis en lokal, eller i vissa fall maskiner eller utrustning. Punkt 4 i OECD-kommentaren fastslår att rekvisitet skall omfatta ”/.../lokal, anordning eller anläggning som används för att bedriva företagets rörelse, antingen den används uteslutande för detta syfte eller inte”. Något tvång för det utländska företaget att använda lokalen etc enbart för sin rörelse finns alltså ej. Det är möjligt för det utländska företaget att t.ex. hyra ut en del av sin lokal etc till ett annat företag/privatperson.

Vilka proportioner som företagets rörelse respektive annan användning ska ha anges ej. Jag gör den tolkningen att proportionerna är utan betydelse så länge lokalen etc åtminstone till någon del används för att bedriva företagets egen rörelse.

Det är t.o.m. möjligt enligt OECD-kommentarens punkt 4 att plats för affärsverksamhet föreligger trots att någon lokal ej står till förfogande: ”Plats för affärsverksamhet kan även föreligga när lokal inte står till förfogande eller inte behövs för att bedriva företagets rörelse och företaget helt enkelt endast förfogar över visst utrymme.” Slutsatsen blir således att minsta gemensamma nämnaren för att ”plats för affärsverksamhet” ska föreligga är att företaget förfogar över ett ”utrymme”.

Någon definition av lokal eller utrymme finns ej i OECD-kommentaren. Någon definition i annan svensk lag finns såvitt bekant ej. Som jag ser det måste orden tolkas utifrån normalt svenskt språkbruk. I Svensk ordbok15 definieras ”lokal” som ”byggnad eller större rum som används för visst ändamål”. ”Utrymme” definieras som ”rumslig utsträckning eller volym”.

Min tolkning blir att ”utrymme” finns som ett element i kärnbetydelsen för ”lokal”, men att det krävs ytterligare kvaliteter för att ”utrymmet” ska bli en ”lokal”. Sådana kvaliteter skulle kunna vara utrymmets läge, standard, utrustning och tillgänglighet. Att ”lokal” är ett mer kvalificerat begrepp än ”utrymme” framgår också, som refereras ovan, i OECD-kommentarens punkt 4 till artikel 5.

4.1.2 ”Plats för affärsverksamhet” enligt rättspraxis

Begreppet fast driftställe har blivit föremål för omfattande prövning i norsk rättspraxis. I anslutning till rekvisitet ”plats för affärsverksamhet” kommer jag att behandla två norska rättsfall. Det första blir:

Utv. = ”Dommer, uttalelser m.v. i skattesaker og skattespörsmål”.

Creolesaken. Utv. 1981 s. 285,16 Stavanger byrett. Creole var ett amerikanskt företag som fått tjänsteuppdrag på några oljeplattformar i Nordsjön av ett norskt företag, Phillips Petroleum Company, Norway. Creole hade i uppdrag att på plattformar utföra kontroll av gasturbiner. Listor och schemata, med anknytning till kontrolluppgiften, sammanställdes av Creole i ett visst gasturbinrum, där också viss utrustning förvarades. Listor och schemata skickades via Creoles sambandsman i Stavanger på norska fastlandet till Creoles huvudkontor i Houston, Texas, för bearbetning. Skattskyldighet förelåg enligt intern rätt både i USA och Norge. För att beskattningsrätt enligt DBA USA-Norge skulle föreligga för Norge krävdes att fast driftställe (norska, ”fast driftsted”) förelåg för Creole i Norge. I allt väsentligt överensstämde artikeln om fast driftställe med den i OECD-avtalet Creole ansågs ha ”fast driftsted” i Norge, och blev således skattskyldigt där.

I Creolesaken tog domstolen för det första fäste på att den enda plats genom vilken affärsverksamheten utövades var i ett påstått ”kontor” på plattformen. Det var fråga om ett rum som låg under däck och som kunde nås först genom en sluss. Rummet var 8–10 kvadratmeter stort och utan fönster. Enligt domstolen var det ”/.../ganske åpenbart ikke tenkt benyttet til kontor og kan knapt nok sies å vaere utstyrt som sådan”.17 Det fanns dock ett skrivbord och lite kontorsutrustning. I DBA USA-Norge fanns en OECD-avtalet liknande regel (jfr artikel 5 § 2) som angav vad som a priori kunde utgöra fast driftställe. ”Kontor” fanns på den listan. Domstolen menade att: ”Rent sproglig faller det vanskelig å fastslå at dette er en fast forretningsinnretning.”18 Trots detta kommer domstolen till slutsatsen att plats för affärsverksamhet föreligger. Det gjordes med hjälp av OECD-kommentaren. Den tolkningen gjorde att uttrycket ”fixed place of business” (angående ”fixed”, se nästa avsnitt) täcker varje lokal eller inrättning som används i förbindelse med rörelseverksamheten (norska: ”naeringsdriften”). Det ansågs vidare icke ens vara nödvändigt att ha en lokal för att fast driftställe skulle föreligga, bara ett visst geografiskt område var till förfogande. Under alla omständigheter hade ju Creole ett visst utrymme till förfogande, även om det var synnerligen spartanskt. Detta rum utgjorde ”plats för affärsverksamhet”.

I ett annat norskt rättsfall, Scanwell, var liknande frågor uppe till behandling. Först en kort resumé av sakförhållandena:

Scanwellsaken. Utv. 1989 s. 720, Stavanger byrett. Ett svenskt företag, Scanwell AB, utförde serviceuppdrag åt oljeföretaget Mobil Exploration Norway Inc. på oljeplattformar i Nordsjön. Scanwells anställde, Johansson, utförde kontroll- och serviceuppgifter. Till sitt förfogande hade han en kojplats och tillgång till skrivbord i gasseparatorrummet. I det aktuella rummet stod 25 skrivbord. Inget av dem var särskilt reserverat för Johansson. De listor och schemata som Johansson förfärdigade skickades direkt till den norske uppdragsgivaren. Skattskyldighet förelåg enligt intern skatterätt både i Norge och Sverige. För att beskattningsrätt skulle föreligga i Norge enligt DBA Norge-Sverige krävdes fast driftställe i Norge. Fast driftställe ansågs föreligga i Norge och Scanwell blev skattskyldigt där för rörelseinkomster hänförliga till det fasta drifstället. Målet överprövades av Gulating lagmannsrett (utv. 1991 s. 598) som fastställde byrettens dom.

Den första frågan domstolen tog ställning till var om ”kontor” förelåg. I domen heter det att: ”Den plass Mats Johansson disponerte på vegne av Scanwell AB, kan ikke kalles et kontor i det den manglet alle fasiliteter i det han ikke engang hadde fast plass ved noe skrivebord.” I ett tidigare stycke konstaterade domstolen att: ”Etter det som er opplyst, legger retten til grunn at Mats Johansson heller ikke hadde behov for noe kontorutstyr eller telefon i forbindelse med kontorarbeidet.” Domstolen medgav att Scanwells anställde utförde kontorsarbete. Jag anser att om någon utför kontorsarbete i ett rum med skrivbord, då är det rimligen ett kontor i användarens ögon. Det är då betydelselöst om det finns traditionell kontorsutrustning som t.ex. telefon. Det aktuella rummets användning – kontorsarbete – måste vara avgörande, inte någon idévärldslig kontorsabstraktion. Domstolen kom så till frågan om Scanwell hade något ”utrymme” till förfogande. Utrymme befanns föreligga, vilket medförde att Scanwell ansågs ha plats för affärsverksamhet på oljeplattformen.

4.1.3 Sammanfattande synpunkter på begreppet ”plats för affärsverksamhet”

Av vad som ovan anförts förefaller det icke vara svårt att uppfylla rekvisitet plats för affärsverksamhet. Under förutsättning att företaget förfogar över ett visst utrymme så föreligger plats för affärsverksamhet. Att ett så litet rum som i Scanwellsaken kunde konstituera plats för affärsverksamhet borde enligt mitt förmenande vara ett absolut minimum för att ”utrymmes”-kriteriet är uppfyllt.

Skaar behandlar frågan om värdepapper, bankkonton, mjukvaror och patent kan konstituera plats för affärsverksamhet.19 Han kommer till slutsatsen att de ej i sig själva kan utgöra plats för affärsverksamhet. OECD-kommentaren förutsätter, som sagt, att tillgången är materiell (lokal, anordning eller anläggning).

4.2.1 Stadigvarande enligt OECD-kommentaren

Det andra rekvisitet för att fast driftställe ska föreligga är enligt OECD-kommentarens punkt 2 att platsen för affärsverksamhet är ”stadigvarande” (eng. ”fixed”). I punkt 2 heter det vidare att med ”stadigvarande” ska förstås att ”den (dvs. platsen för affärsverksamhet) måste vara upprättad på en bestämd plats och ha en viss grad av varaktighet.” Punkt 5 i OECD-kommentaren ger ytterligare vägledning. Jag vill dock här påtala vad jag uppfattar som ett uppenbart skrivfel i den svenska översättningen20 av OECD-kommentaren. Första meningen i punkt 5 lyder i sin engelska version (både 1977 och 1992 års avtal): ”According to the definition, the place of business has to be a ’fixed one’” (min fetstil). I den svenska översättningen från 1981 har meningen fått översättningen: ”Enligt definitionen bör platsen för affärsverksamhet vara ’stadigvarande’ ” (min fetstil). Själv hade jag valt verbet ”måste”.

I punkt 5 i OECD-kommentaren sägs det att det ”i allmänhet” måste finnas ett samband mellan platsen för affärsverksamhet och en ”bestämd geografisk punkt”. E contrario öppnar denna skrivning möjligheten till undantagsfall där det icke fordras krav på samband mellan platsen för affärsverksamhet och en bestämd geografisk punkt.

Med detta för ögonen blir den fortsatta texten i punkt 5 till OECD-kommentaren något förvirrande: ”/.../Det saknar betydelse hur länge ett företag i en avtalsslutande stat är verksamt i den andra avtalsslutande staten om det inte bedriver verksamheten på en bestämd plats, men detta betyder inte att den utrustning som bildar platsen för affärsverksamhet måste rent faktiskt vara fast förenad med den mark som den står på. Det är tillräckligt att utrustningen blir kvar på ett bestämt ställe (jfr dock punkt 20 nedan).”

Den ovan först citerade huvudsatsen (Det saknar .... bestämd plats,) är oproblematisk. Det är betydelselöst hur länge det utländska företaget är verksamt i källstaten om det ej bedriver verksamheten på en bestämd plats. Det sägs sedan fortsättningsvis, att den utrustning som bildar platsen för affärsverksamhet ej behöver vara fast förenad med den mark den står på. Det är tillräckligt att utrustningen blir kvar på ett bestämt ställe. Just detta uppfattar jag som förbryllande. I den andra meningen i punkt 5 anges det att det bara i allmänhet ska finnas ett samband mellan platsen för affärsverksamhet och en bestämd geografisk punkt. Men utrustningen (som ju bildar plats för affärsverksamhet) ska vara kvar på ett bestämt ställe! Jag anser icke att det kan vara någon praktisk betydelseskillnad mellan en ”geografisk punkt” och ”ett bestämt ställe”.

Konsekvensen av denna tolkning är att det undantag som kommentarförfattarna givit genom skrivningen att ”det i allmänhet” krävs ett samband mellan platsen för affärsverksamhet och en bestämd geografisk punkt, icke är reellt.

I OECD-kommentarens punkt 6 till artikel 5 förtydligas stadigvaranderekvisitet ytterligare. För att fast driftställe ska kunna föreligga krävs att platsen för affärsverksamhet ”/.../ har en viss grad av varaktighet /.../” (eng. ”/.../ has a certain degree of permanency /.../”). Med detta menas att platsen för affärsverksamhet ej får vara endast av tillfällig natur. I vilka fall är nu kravet på en viss varaktighet uppfyllt? Enligt min bedömning ger OECD-kommentarens punkt 6 tre möjliga fall:

4.2.2 ”Stadigvarande” enligt rättspraxis

Det första rättsfallet blir RÅ 1991 not 228, vilket, såvitt bekant, är det fylligaste svenska rättsfallet om fast driftställe efter andra världskriget. I domskälen har stor hänsyn tagits till OECD-kommentaren.

RÅ 1991 not 228. Hans Å var i inkomstskattehänseende bosatt i Belgien. Han sålde en andel i en fastighet belägen i Sverige. Fråga var om vinsten skulle beskattas i Sverige. Enligt svenska interna regler utgjorde fastighetsandelen omsättningstillgång i en verksamhet avseende handel med fastigheter. Först avgjordes om skattskyldighet förelåg enligt svensk intern internationell skatterätt. Eftersom Hans Å icke var bosatt i Sverige krävdes att han hade ett fast driftställe här i riket för att han skulle kunna beskattas här. En försäljning av fastigheten skulle enligt 1991 års taxering beskattas i inkomstslaget rörelse. Hans A ansågs skattskyldig i Sverige enligt interna regler. Fråga var nu om Hans Å hade fast driftställe i Sverige enligt DBA Sverige-Belgien. Det ansåg Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden (RN) vara fallet. Hans Å ansågs skattskyldig i Sverige. Regeringsrätten gjorde ingen ändring.

I motiveringen sägs att: ”I kravet på att affärsanordningen skall vara stadigvarande ligger att den skall vara geografiskt bestämd och ha en viss grad av varaktighet (jfr bl.a. punkterna 5 och 6 av kommentaren till artikel 5 i modellavtalet).”

Dessa krav manifesterade i OECD-kommentaren jämförs sedan med de faktiska förhållandena. ”Hans Å:s fastighet är i hög grad geografiskt bestämd och fastighetsinnehavet är – med vetskap om att fastigheten innehafts ett flertal år – inte av tillfällig karaktär. Kravet att affärsanordningen skall vara stadigvarande får därför anses uppfyllt.” I domen har OECD-kommentaren spelat den helt avgörande rollen för att bestämma huruvida stadigvaranderekvisitet var uppfyllt eller ej. Det förefaller också vara så att den svenska översättningen av OECD-avtalet och dess kommentar har tillämpats.

I det uppmärksammade norska rättsfallet ”Alaska-domen” var just rekvisitet stadigvarande avgörande för om fast driftställe förelåg eller ej.

Alaska-domen. Rt 1984 s. 99 (Utv. 1984 s. 191), Höyesterett. Fallet rörde tre norska fiskare som bedrev lax- och krabbfiske utanför Alaskas kust. Det var otvistigt att fiskarna hade hemvist i Norge. Skattskyldighet enligt intern rätt fanns enligt både norsk och amerikansk skattelag. För att, som fiskarna önskade, bli skattskyldiga i USA för sina inkomster härrörande därifrån, krävdes att de hade fast drifställe i USA. Som fast driftställe åberopades var för sig samt tillsammans: 1) fiskefartygets kajområde i Seattle, 2) orten Dutch Harbor, som var uppläggningsplats för fiskeredskapen mellan säsongerna och 3) fiskefartyget varifrån leveransavtal träffades via radiotelefon. Den artikel i DBA USA-Norge som behandlade fast driftställe överensstämde i de aktuella delarna med motsvarande i OECD-avtalet. Fast driftställe ansågs ej föreligga i USA, varför fiskarna blev skattskyldiga i Norge.

Det var först i fråga om det tredje påstådda fasta drifstället, fiskefartyget, som Höyesterett behandlade stadigvaranderekvisitet. I domen gjordes en direkt citering av OECD-kommentarens punkt 5 till artikel 5. Den betydelse som stadigvaranderekvisitet har i OECD-avtalet, gäller enligt domen även i norsk rätt. Någon självständig motivering byggd på OECD-kommentaren varför ej stadigvaranderekvisitet skulle vara uppfyllt gavs ej. I domskälen anges som grund till varför fiskefartyget ej kunde konstituera fast driftställe: ”Dette mangler imidlertid etter min syn helt det geografiske tillknytningspunkt som ligger i kravet til at det skal vaere a fixed place of business.” Trots att det således ej explicit klargörs varför fiskefartyget ej kunde anses stadigvarande förmodar jag att Höyesterett betraktar det som notoriska fakta hur fiskeverksamhet bedrivs. Fiskefartyg trålar ju över stora områden som ej går att lokalisera till någon särskild geografisk punkt eller bestämt ställe. Trots att det förutsätts vara bekant tycker jag att domen skulle ha blivit fullständigare om detta för norska förhållanden självklara hade formulerats i skrift.

I Creolesaken behandlades också frågan om stadigvaranderekvisitet. Företaget Creole hade ju ombord på plattformen tillgång till ett visserligen spartanskt, men ändock ett rum. Domstolen sade beträffande stadigvaranderekvisitet: ”Det er ikke bestridt at Creole har hatt enten dette rommet eller noe tilsvarende i den tid oppdragene for Phillips har vaert utfört. Det byr således ikke på problemer å fastslå at denne forretningsinnretning også tillfredsstiller kravene til permanens. Det er fölgelig tale om en fast forretningsinnretning.”

4.2.3 Sammanfattande synpunkter på rekvisitet ”stadigvarande”

Med rekvisitet ”stadigvarande” ska alltså förstås att platsen för affärsverksamhet ska vara upprättad på en bestämd plats och ha en viss grad av varaktighet (punkt 2 i OECDkommentaren till artikel 5).

Jag uppfattar ej kravet i OECD-kommentarens punkt 5, att det bara i allmänhet måste föreligga ett samband mellan platsen för affärsverksamhet och en bestämd geografisk punkt, som reellt. Det krävs, enligt min tolkning, att platsen för affärsverksamhet (den utrustning som konstituerar denna) undantagslöst blir kvar på ”ett bestämt ställe”. Jag anser icke att det finns någon betydelseskillnad mellan ”en bestämd geografisk punkt” och ”ett bestämt ställe”.

Det krävs enligt punkt 6 till artikel 5 i OECD-kommentaren att platsen för affärsverksamhet har en viss grad av varaktighet. Någon särskild tidsgräns finns ej stipulerad i OECD-kommentaren. I artikel 5 § 3 om när entreprenadarbeten konstituerar fast driftställe anges en minimitid på 12 månader. Något tidskriterium finns ej angivet i grunddefinitionen av fast driftställe i artikel 5 § 1 eller dess kommentar. Min tolkning blir då att varaktighetskriteriet kan vara uppfyllt även om tidsperioden understiger 12 månader.

Vad beträffar de rättsfall jag redovisat står det utom tvivel att fastigheten i RÅ 1991 not 228 var stadigvarande. Fastigheten var tvivelsutan en geografisk punkt och ett bestämt ställe. Att fiskefartyget i Alaska-domen ej skulle kunna anses stadigvarande är enligt mitt förmenande ostridigt. Något samband med en bestämd geografisk punkt förelåg knappast (med undantag för hamn) och ej heller bedrevs verksamheten från någon bestämd plats. Vogel hävdar i överensstämmelse härmed: ”There is, however, no link to a geographical point where floating facilities at sea are concerned /.../”.21

4.3.1 ”Företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet” enligt OECD-kommentaren

I punkt 2 i OECD-kommentaren till artikel 5 förtydligas rekvisitet att företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet enligt följande; ”/.../ detta innebär vanligen att personer, som på ett eller annat sätt är beroende av företaget (personal), sköter företagets rörelse i den stat där den stadigvarande platsen är belägen.” I de allra flesta fall förmodar jag att det är på det sättet som verksamheten bedrivs på ett fast driftställe. Där arbetar av företaget anställd personal med företagets rörelse, t.ex. tillverkning av en viss vara.

Ett företags rörelse bedrivs, enligt punkt 9 i OECD-kommentaren, huvudsakligen av rörelseidkaren själv eller av personer som står i anställningsförhållande till företaget. Personalbegreppet omfattar anställda och andra personer som får instruktioner av företaget. I OECD-kommentarens punkt 8 och 9 ges också exempel på verksamhet som faller in under det tredje rekvisitet för fast driftställe. Dessa verksamheter får väl sägas vara ganska långt från traditionell tillverkningsindustri.

4.3.2 ”Företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet” enligt rättspraxis

I RNs motivering i RÅ 1991 not 228 påpekas att det i det då gällande svensk-belgiska avtalet icke sades något om hur de sista orden i artikel 5 § 1 (motsvarande artikel i OECD-avtalet) ”i vilken företagets verksamhet helt eller delvis utövas” ska tolkas. RN citerade OECD-kommentarens punkt 2 till artikel 5 vari kommentarförfattarna anger de tre rekvisiten för att fast driftställe ska vara uppfyllt. Det var just kraven för rekvisitet ”företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet” som citerades. Som jag tidigare redovisat sägs i punkt 2 att rekvisitet vanligen innebär att personer som, på ett eller annat sätt är beroende av företaget (personal), sköter företagets rörelse i den stat där den stadigvarande platsen för affärsverksamhet är belägen. Särskilt underströk RN att det står ”vanligen”. Det finns alltså undantagsfall där det ej krävs att personal sköter företagets rörelse. I det aktuella rättsfallet fanns inget material som pekade på att personal var knuten till verksamheten. RN sade dock, att det underhåll som skulle utföras av ett byggföretag inför en framtida försäljning, skulle kunna betraktas som om personal skötte verksamheten från den stadigvarande platsen för affärsverksamhet. Jag ställer mig mycket tveksam till detta uttalande från RN. De här påstådda underhållsarbetena var ju icke utövade; de ansågs blott kunna komma att utövas.

I det nu aktuella fallet sades omständigheterna vara ”mycket speciella”, varför det ovannämnda vanligen gällande personalkravet ej behövde vara uppfyllt. RN tog alltså fasta på att det blott ”vanligen” krävs personal enligt OECD-kommentarens punkt 2 till artikel 5.

I Creolesaken var frågan om företagets rörelse bedrevs från den stadigvarande platsen för affärsverksamhet också uppe till behandling. Utövades”naeringsvirksomhet” från det rum som det amerikanska företaget Creole hade på plattformen?

Som jag tidigare redovisat fann domstolen att rummet på plattformen kunde ses som en ”stadigvarande plats för affärsverksamhet”. Creoles anställda på plattformen samlade in uppgifter som skickades till huvudkontoret i Houston för bearbetning. I denna mening var arbetet som utfördes på plattformen endast av förberedande karaktär. Enligt DBA USA-Norge kunde icke sådant arbete konstituera fast driftställe. I OECD-avtalets artikel 5 § 4 e) sägs också att fast driftställe inte föreligger, om innehavet av stadigvarande plats för affärsverksamhet uteslutande finns för att för företaget bedriva annan verksamhet av förberedande eller biträdande art. Å andra sidan sades i domskälen att det var ganska uppenbart att insamlingen av data på plattformen utgjorde en nödvändig förutsättning för att arbetet skulle kunna utövas på huvudkontoret i Houston. Det var fråga om en ”/.../ gjensidig avhengighetsforhold mellom de oppgaver som utföres på Ekofiskfeltet og de oppgaver som utföres i Houston”.

Domstolen sökte på nytt stöd i OECD-kommentaren. I punkt 21 (nuvarande punkt 22) i OECD-kommentaren till artikel 5 § 4 definieras den typ av informationsinsamling som ej kan konstituera fast driftställe: ”The reference to the collection of information in subparagraph d) is intended to include the case of the newspaper bureau which has no purpose other than to act as one of many tentacles of the parent body; to exempt such a bureau is to do no more than to extend the concept of mere purchase.” Även punkt 22 (nuvarande punkt 23) i OECD-kommentaren citeras i domen. Där framgår att ovannämnda artikel 5 § 4 utgör undantag från grunddefinitionen för fast driftställe i artikel 5 § 1. Som exempel på verksamhet som ska undantas från artikel 5 § 1 nämns stadigvarande plats för affärsverksamhet som används uteslutande för att ombesörja reklam, meddela upplysningar, bedriva vetenskaplig forskning eller lämna kontraktsenligt bistånd vid utnyttjande av tekniskt kunnande (”knowhow”), allt under förutsättning att sådan verksamhet är av förberedande eller biträdande art.

Domstolen menade att den verksamhet som utövades av Creole på plattformen ej var av den förberedande eller biträdande karaktär som OECD-kommentaren kräver för att undantag från artikel 5 § 1 ska kunna göras. ”Den nödvendige innsamling av data er som foran nevnt, så ulöselig knyttet til Creoles hovedoppgave, nemlig analyseringen av disse data at den vanskelig kan kalles forberedande eller hjelpende.” Således var det tredje rekvisitet uppfyllt.

4.3.3 Sammanfattande synpunkter på rekvisitet ”företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet”

För att den stadigvarande platsen för affärsverksamhet ska kunna bli fast driftställe krävs att företagets rörelse måste bedrivas från denna. Punkt 7 i OECD-kommentaren till artikel 5 stadgar att företaget (rörelsen) måste bedriva sin verksamhet helt eller delvis från denna. I Creolesaken var det frågan om företaget bedrev sin verksamhet från det lilla utrymme som ansågs vara den stadigvarande platsen för affärsverksamhet.

En stor del av arbetet skedde ju på olika plattformar samt i Houston, Texas, där materialet sammanställdes. Pudelns kärna var om verksamheten helt eller delvis utövades genom det lilla rummet på plattformen. Av de fakta som kan utläsas ur domskälen var det en försvinnande liten del som faktiskt bedrevs genom det lilla rummet. Merparten utfördes ute på plattformen och i Houston. Vad innebär då delvis? Enligt Creolesaken en försvinnande liten del. Klingenberg anser att domstolen i Creolesaken tillämpat en av honom betitlad ”baseteori”.22 Platsen för affärsverksamhet utgör centrum för rörelsen även om mycket av den sker utanför platsen för affärsverksamhet.

I RÅ 1991 not 228 ansågs det tredje rekvisitet uppfyllt trots att någon personal icke var anställd. I punkt 2 i OECD-kommentaren till artikel 5 sägs det ju att det blott vanligen krävs att personer beroende av företaget sköter dess rörelse från den stadigvarande platsen för affärsverksamhet. Skrivningen i OECD-kommentaren öppnar således möjligheten för undantagsfall där det icke krävs personal som sköter rörelsen. Fallet med en hyresfastighet ansågs vara ett undantag från normalfallet vilket legitimerades av ovan angiven formulering i OECD-kommentaren. Som jag tidigare anfört har OECD-kommentaren en avgörande betydelse som tolkningsdatum för dubbelbeskattningsavtal grundade på OECD-avtalet. Det kan tilläggas att det är möjligt för spel- och försäljningsautomater att konstituera fast driftställe om det företag som sätter upp dem också handhar och underhåller dem (punkt 10 i OECD-kommentaren till artikel 5). Jag påstår att spel- och försäljningsautomater företer så stora praktiska likheter med hyresfastigheter (realkapital, krav på regelbundet underhåll et c) att det torde vara i OECD-kommentarens anda att även hyresfastigheter konstituerar fast driftställe. Jag anser det vara ostridigt att en hyresfastighet uppfyller rekvisiten ”plats för affärsverksamhet” och ”stadigvarande”. Det är just frågan om en hyresfastighet kan uppfylla det tredje rekvisitet ”företagets rörelse måste bedrivas från denna stadigvarande plats för affärsverksamhet” som kan väcka betänkligheter.