Skattenytt nr 1–2 1993 s. 44

EG-domstolens dom i AMBI-målet

1. Bakgrund

I en dom den 31 mars 1992 besvarade EG-domstolen (EGD) tolkningsfrågor från \stre Landsret rörande det danska arbetsmarknadsbidraget (AMBI). [1] AMBI infördes genom lag den 18 december 1987. [2] Syftet var att stärka danska företags konkurrenskraft på export- och hemmamarknad. Detta skulle åstadkommas genom att arbetsgivarnas bidragsplikt till en mängd sociala arbetsmarknadsorgan upphävdes. Finansieringen skulle i framtiden skötas med offentliga medel. Man beräknade att avskaffandet av bidragsplikten skulle leda till kostnadsreduktion som gav företagen möjlighet att sänka sina priser med 5 %. På hemmamarknaden beräknades prissänkningen kunna bli 2,5 %.

För att finansiera de kostnader reformen förde med sig infördes samtidigt en ny skatt, AMBI. Skatten var på 2,5 % och skulle relateras till momsunderlaget. Det var således endast mervärdet som skulle beskattas.

Stärkandet av exporten uppnåddes genom att AMBI återbetalades till det exporterande företaget, medan omvänt den fulla avgiften med hänsyn till hemmamarknaden uttogs vid import. AMBI blev emellertid inte som moms uttagen vid själva gränspassagen utan i det första omsättningsledet i Danmark.

Idén var att AMBI skulle övervältras på konsumenterna, men att detta skulle ske i den omfattning som svarade mot avskaffandet av arbetsgivaravgifterna. Skatteomläggningen skulle därmed bli prisneutral för danska produkter. Detta utgjorde även en delorsak till att inte införa en momshöjning som man fruktade skulle direkt slå igenom i höjda priser. AMBI skulle heller inte faktureras särskilt som skedde med momsen.

En annan orsak till att inte besluta om en momshöjning var att man ville att även andra företag än de momspliktiga skulle bidra till finansieringen av omläggningen. För företag där det inte var möjligt att använda samma skatteunderlag som för momsen, använde man istället 190 % av företagens samlade löneutgifter (l|nsumsmetoden).

\stre Landsret frågade EG-domstolen om en avgift med dessa egenskaper stod i strid med art 9 eller 95 i EEC-fördraget (EECF), eller med art 33 i Ministerrådets sjätte momsdirektiv 77/388 och om denna bestämmelse hade direkt effekt, dvs. om den skänker enskilda rättigheter som kan åberopas i domstol. [3]

EEC-fördragets art 9 innehåller ett förbud mot att medlemsstaterna inför tulliknande avgifter. Med tull förstås enligt detta förbud en avgift som har protektionistiska syften i den mening att den leder till en prisskillnad mellan importerade och inhemska produkter, dvs. en avgift som skyddar den inhemska produktionen. EGD har emellertid fastslagit att art 9 har en vidare räckvidd och omfattar varje tulliknande avgift som kan hindra den fria rörligheten för varor genom att den uttas vid gränspassagen och endast belastar importerade produkter. [4]

Enligt art 95 EECF kan emellertid interna avgifter [5] som inte är tulliknande uttas om dessa varken direkt eller indirekt diskriminerar importerade produkter. En avgiftsmässig differentiering mellan produkter är dock tillåten om den grundas på objektiva kriterier som inte verkar diskriminerande. [6]

Genom det sjätte momsdirektivet harmoniserades momsens beräkningsunderlag. Direktivets art 33 förbjuder vidare medlemsstaterna att införa nya, eller behålla gamla, omsättningsavgifter som står i strid med EGs gemensamma momssystem.

EGD har emellertid tidigare uttalat att förbudet mot kumulativa omsättningsavgifter följer av förpliktelsen att införa ett gemensamt momssystem som medlemsstaterna åtagit sig enligt det första momsdirektivet. Idén bakom detta är att andra typer av omsättningsavgifter som utkrävs parallellt med momsen skulle förhindra genomslagskraften av det gemensamma momssystemet. [7] Härmed kan art 33 uppfattas som en precisering av att förbudet även gäller för omsättningsavgifter som har samma karaktär som momsen. Det avgörande synes således inte vara om en avgift verkligen innebär en konkret fara för genomförandet av det gemensamma momssystemet, utan om avgiften har en momsliknande karaktär. [8]

Huvudfrågan i det aktuella fallet blev därmed om AMBI var en omsättningsavgift enligt art 33. Bestämmelsen innehåller emellertid ingen definition av detta begrepp. Ur EGDs praxis kan man dock utläsa följande kriterier: avgiften skall omfatta all omsättning, den skall beräknas proportionellt i förhållande till priset i varje omsättningsled, avgiften skall endast avse mervärdet i omsättningsledet (avgifter betalda i tidigare omsättningsled skall kunna dras av). [9]

2. Kommentarer till EG-domstolens tolkningsbesked

EG-domstolen prövade inte hur AMBI förhöll sig till art 9 och 95 EECF. Anledningen härtill var sannolikt att Domstolen inte ansåg att tolkningsbesked över dessa regler var nödvändiga för att avgöra tvisten i den nationella processen.

Det bör inledningsvis framhållas att utformningen av AMBI uppvisar betydande likheter med en traditionell moms. Skatten skulle relateras till momsunderlaget, den skulle återbetalas till det exporterande företaget, den fulla skatten med hänsyn till hemmamarknaden skulle uttas vid import och den skulle övervältras på konsumenterna.

I sitt avgörande tog EGD endast ställning till om det förhållande att AMBI på vissa punkter skiljer sig från momsen betyder att den som helhet inte kan betraktas som en omsättningsavgift. Dessa punkter rör tillämpningen av l|nsumsmetoden på vissa företag, den särskilda importproceduren samt det förhållande att avgiften inte skulle faktureras särskilt.

EGD fann att dessa skillnader inte ändrade det förhållande att AMBI är en avgift som uttömmande reglerats genom EGs gemensamma momssystem. Avgiften står därmed i strid med art 33 i det sjätte momsdirektivet. [10]

En intressant fråga i sammanhanget är hur långt EG-reglernas verkan sträcker sig. Man kan tala om EG-reglernas spärrverkan, då de utesluter nationella regler på området. EGDs tolkning av art 33 synes medföra att EGs momssystem uttömmande reglerar detta lagstiftningsområde. Man torde därmed kunna säga att EGD menar att EG ”ockuperat” lagstiftningsområdet. Tekniken är känd och har använts av EGD på en mängd lagstiftningsområden. [11]

I ockupationsfallen menar EGD att den EG-rättsliga regleringen är av den omfattningen att något utrymme för nationella regler inte finns. Denna typ av spärrverkan griper långt in i medlemsstaternas lagstiftningskompetens. Effekten blir att de nationella reglerna på området skall åsidosättas av de nationella domstolarna om de befinns strida mot EG-reglerna. Detta gäller även bestämmelser som inte i sig står i direkt konflikt med EG-regler, utan endast anses hindra förverkligandet av EG-reglernas målsättningar.

EGD menar att nationella regler är ”precluded” om de har effekter på ett område som ”[the] commom organization of the market has dealt [with] exhaustively”. [12] Om EGD finner att EG-reglerna uttömmer lagstiftningssfären eller konstituerar ett komplett system av regler förlorar de nationella reglerna sin verkan och skall undantas från tillämpning. [13] Det åligger vidare den nationelle lagstiftaren att konstitutionellt upphäva dessa regler. Detta följer av den lojalitetsplikt som föreskrivs i art 5 EECF. [14]

I det aktuella fallet aktualiseras frågan om en avgift som på vissa områden står i strid med EG-regler kan upprätthållas på andra områden, eller om den skall upphävas i sin helhet. Enligt EGD skall denna fråga avgöras av nationell rätt. [15]

Den andra frågan som den danska domstolen ställt rörde om art 33 endast reglerar förhållandet mellan medlemsstaterna och EG, eller om artikeln förlänar enskilda individuella rättigheter. Frågan gällde således om art 33 har direkt effekt eller inte.

EGD har tidigare ansett att EG-regler endast kan ha direkt effekt om dessa ger enskilda klart identifierbara individuella rättigheter. [16] Av Domstolens avgörande i Francovich-fallet [17] framgår det att medlemsstaternas skadeståndsansvar gentemot enskilda är avhängigt om de åsidosatta EG-reglerna tillägnar enskilda individuella rättigheter. [18]

Enligt det berömda fallet Van Gend en Loos [19] har en EG-regel direkt effekt om den är tillräckligt klar, precis och ovillkorlig. Härigenom skapar den rättigheter som kan utövas av enskilda. EGD slog fast att de direkta förbuden i art 9 EECF och art 33 i direktivet hade direkt effekt. Reglerna förlänar således enskilda rättigheter som kan åberopas i domstol.

Den danska regeringen hade yrkat att tolkningsbeskedet endast skulle ges framtida verkningar. Regeringen menade dels att en retroaktiv verkan kunde leda till enorma krav på återbetalning och därmed allvarliga ekonomiska konsekvenser för Danmark, och dels att kraven på återbetalning skulle leda till administrativa problem för det danska rättsväsendet.

Enligt EGD är det möjligt att begränsa ett tolkningsbeskeds verkan i tiden. Ett nödvändigt villkor för att begränsa verkan är den typ av problem som danskarna framhållit. Det är emellertid inte ett tillräckligt villkor. [20] Ett avgörande villkor är om tolkningsbeskedet innebär en väsentlig förändring av det rättsläge som förelåg innan beskedet. [21] Den danska regeringens invändning faller därmed då tolkningen av art 33 redan framgick av EGDs praxis.

EGD gav därmed inte tolkningsbeskedets verkan någon tidsmässig begränsning. Det föreligger därmed inga hinder för dem som redan betalt avgiften att kräva återbetalning. Rätten till återbetalning följer av EG-rätten. [22] De materiella och processuella villkoren regleras emellertid av nationell rätt. Dessa villkor får inte vara strängare än de som tillämpas för återbetalningskrav härledda ur nationell rätt. De får heller inte vara så stränga att en återbetalning i praktiken blir omöjlig att exekvera. [23]

Det kan vidare inte uppställas någon presumption om att företagen övervältrat avgifterna genom prishöjningar. Inte heller kan dessa åläggas att bevisa om övervältring skett. [24]

I återbetalningsfallen är det inte företagen som skall visa ekonomisk skada, utan staten som har att bevisa att övervältring av avgiften skett.

Bevisbördan åvilar emellertid företagen själva om de väcker talan om skadestånd mot den danska staten. Detta följer av Francovich-fallet [25] där enskilda tillerkändes en rätt till skadestånd för den italienska statens underlåtenhet att implementera bestämmelser i ett direktiv.

Ola Wiklund

Ola Wiklund är doktorand i EG-rätt vid juridiska institutionen, Stockholms universitet.

  • [1]

    Fall C-200/90 (ännu ej publicerat).

  • [2]

    AMBI upphävdes efter att EG-domstolen (i förevarande fall) ansett den stå i strid med art 33 i Ministerrådets sjätte momsdirektiv 77/388.

  • [3]

    Om den närmare innebörden av begreppet direkt effekt se exempelvis fall 41/74, van Duyn, [1974] ECR 1337. För en ändamålsenlig definition se Winter; 9 CML Rev (1972) s. 425 ff.

  • [4]

    Fall 24/68, Commission v. Italy, [1969] ECR 193. Från förbudet undantas sådana avgifter som uttas för tjänsteutövning som utförs i samband med gränspassagen och endast täcker faktiska omkostnader. Tjänsteutövningen skall utföras i den enskilde importörens intresse och inte med hänsyn till det allmännas intresse (fall 39/82, Donner, [1983] ECR 19).

  • [5]

    En avgift kan betraktas som intern även om det inte föreligger någon inhemsk produktion av varan som avgiften belastar (se fall 31/67, Stier, [1968] ECR 351).

  • [6]

    Fall 46/80, Vinal [1981] ECR 77.

  • [7]

    Se fallen 93–94/88, Wisselink (1989) ECR 2671.

  • [8]

    Se fall 252/86, Bergandi, [1988] ECR 1343.

  • [9]

    Se fall C-109/90 av den 19 mars 1991 (ännu ej publicerat).

  • [10]

    Frågan om ”l|nsumsmetoden” stod i strid med EG-reglerna tog Domstolen inte ställning till. Domstolen har emellertid tangerat frågan i fall 295/84, Wilmot, [1985] ECR 3759, där man uttalar att art 33 inte utesluter möjligheten att införa en generell avgift på företagens omsättning. Avgiften får dock inte begränsas till en viss produkt.

  • [11]

    Ockupationsfallen är vanligast förekommande på jordbruksområdet. EGD har uttalat att (fall 31/74 [1975] ECR 47, s. 63 f) ”. . . the very existance of a common organization of the market . . . has the effect of precluding Member States from adopting in the sector in question unilateral measures capable of impeding intra-Community trade.”

  • [12]

    Se fall 255/86 [1988] ECR 693.

  • [13]

    I fallet 16/83, Prantl, [1984] ECR 1299 (domskälen p 6), uttalade domstolen att när EG-regler kan anses bilda ett komplett system ”. . . the Member States no longer have the competence in that field unless Community law expressively provides otherwise.”

  • [14]

    Se exempelvis Temple Lang; CML Rev 1990 s. 545 ff.

  • [15]

    Fall 74/76, Meroni [1977] ECR 557. Jmfr även fall 424 & 425/85, Frico, [1987] ECR 2768, där EGD synes mena att frågan kan bli föremål för avgörande på den EG-rättsliga nivån.

  • [16]

    Fall 8/81, Becker, [1982] ECR 53.

  • [17]

    Fall C-6, 9/90 av den 9 november 1991 (ännu ej publicerat). Fallet finns kommenterat av; Bebr, CML Rev 1992 s. 557 ff; Shockweiler, Rtde 1992 s. 27 ff; Schulte och Ukrow, EuR 1992 s. 82 ff samt O Wiklund, JT 1991/92 s. 503 ff.

  • [18]

    I fall 174/84, Bulk Oil, [1986] ECR 559, uttalade Domstolen att medlemsstaternas plikt att underrätta Kommissionen om beslutande av ny lagstiftning inte innebär att enskilda förlänas direkt effektiva rättigheter. I fall 380/87 menade Domstolen att det väsentliga var att underrättelseplikten inte utgjorde ett villkor för den nationella kompetensen. En överträdelse av EG-regler innebär därför inte att de nationella reglerna automatiskt blir rättsstridiga.

  • [19]

    Fall 26/62 [1963] ECR 1.

  • [20]

    Se exempelvis fall 66, 127 & 128/79, Meridionale, [1980] ECR 1237.

  • [21]

    Fall 262/88 (1990) ECR 1.

  • [22]

    Fall 68/76, Hans Just, (1980) ECR 501.

  • [23]

    Fall 199/82, San Giorgio, (1983) ECR 3595.

  • [24]

    Fall 104/86, Commission v. Italy, [1988] ECR 1799.

  • [25]

    Se not 17 ovan.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%