Skattenytt nr 1–2 1993 s. 78

Rättsfall

Skattetilläggsmål

Ett bolag hade tecknat pensionsförsäkring enligt allmän pensionsplan och dessutom annan pensionsförsäkring. Avdrag yrkades och erhölls för båda. Den första försäkringen sades upp och återbetalades ett senare år och premien togs då upp till beskattning. Eftertaxering och skattetillägg påfördes för ”avdragsåret”.

Besvär av RSV angående eftertaxering för inkomst för 1980-1982 samt skattetillägg.

”Av handlingarna i målet framgår följande: Kaxholmens Byggnads AB har i november 1978 för Stig N tecknat en pensionsförsäkring i Arbetsmarknadsförsäkringar (AMF) om särskild tilläggspension (AGS/STP) med giltighet från och med den 1 november 1978. Bolaget har därefter betalat och i sin bokföring redovisat utgifter avseende premier för denna försäkring. Genom försäkringen hos AMF har Stig N tillförsäkrats pension i överensstämmelse med sådan allmän pensionsplan som avses i 4 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. För åren 1979-1982 har bolaget dessutom haft en pensionsförsäkring för Stig N i Trygg-Hansa. Avdrag för premierna i Trygg-Hansa har medgivits med 4 862 kr för 1979, med 4 862 kr för 1980, med 20 877 kr för 1981 och med 20 872 kr för 1982. Bolaget har 1985 träffat avtal med AMF om att annullera försäkringen i AMF med retroaktiv verkan. I anledning härav har erlagda premiebelopp betalts tillbaka till bolaget. Bolaget har redovisat återbetalda premier som inkomst vid 1986 års taxering.

I målet är ostridigt att Kaxholmens Byggnads AB inte hade rätt att göra avdrag för premierna för båda pensionsförsäkringarna samtidigt.

Av första stycket av punkt 2e av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen (huvudregeln) jämfört med åttonde stycket av samma anvisningspunkt (alternativregeln) framgår att arbetsgivare inte kan få avdrag för utgifter för ett pensionsåtagande för arbetstagare för vilken redan utlovats pension i överensstämmelse med allmän pensionsplan (se RÅ 1988 ref. 161). Då Stig N genom AMF-försäkringen omfattades av allmän pensionsplan har Kaxholmens Byggnads AB inte ägt rätt att göra avdrag för premierna till Trygg-Hansa vid inkomsttaxeringarna för beskattningsåren 1979–1981.

Vad som förekommit efter utgången av de beskattningsår (1979–1981) som är aktuella i detta mål – nämligen annulleringen av avtalet med AMF, återbetalningen av de erlagda premiebeloppen och inkomstredovisningen därav – kan inte föranleda en annan bedömning av frågan om avdragsrätten vid inkomsttaxeringarna för nämnda beskattningsår.

Genom att yrka avdrag för premierna till Trygg-Hansa utan att redovisa avtalet med AMF har bolaget lämnat sådan felaktig uppgift som kan utgöra grund för eftertaxering och skattetillägg. Regeringsrätten finner att det inte föreligger skäl till eftergift av skattetillägget.

På anförda skäl finner Regeringsrätten att Riksskatteverkets talan skall bifallas.”

(Dom 921116, målnr 1538-1540-1990)

Nedskrivning av lageraktier

Värdepappershandlande företag har medgivits avdrag för prisfallsrisk med 25 %.

Besvär av Ekerögruppen AB angående inkomsttaxering 1984.

Bolaget hade under beskattningsåret genomfört 110 affärer med en omsättning på drygt 20 miljoner kronor. LR fann att verksamheten utgjorde tillfällig förvärvsverksamhet. KRS hänförde den till rörelse och medgav avdrag för prisfallsrisk med 10 %. RR medgav avdrag med 25 % och anförde:

”Av punkt 3 första stycket av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, i dess lydelse vid 1984 års taxering, framgår att de allmänna reglerna i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till samma paragraf om lägsta godtagbara värde på varulager vid inkomstberäkningen – enligt huvudregeln 40 procent av anskaffningsvärdet – inte gäller i fråga om bl.a. lager av aktier, obligationer, lånefordringar och liknande tillgångar (värdepapper). I fråga om sådant lager gäller i stället enligt andra stycket av anvisningspunkten 3 att det ”inte får tas upp till lägre belopp än vad som med hänsyn till risk för prisfall m.m. framstår som skäligt”.

I praxis har Regeringsrätten (se RÅ 1978 1:76) funnit att man – vid bedömning av vilken nedvärdering av ett varulager avseende utestående lånefordringar i ett kreditkortsföretag som är skälig enligt då gällande motsvarighet till punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 41 § KL – naturligen bör ta hänsyn till samma faktorer som bestämt huvudregeln om vilket lägsta värde som får godtas vid inkomstberäkningen. Detta innebär enligt domen bl.a. att nedvärderingen skall ge inte bara säker täckning för de risker som är förknippade med lagerhållningen utan också ett utrymme för konsolidering. Detta utrymme får enligt det citerade rättsfallet dock inte vara större än som kommer i fråga för övriga företag, dvs. företag för vilka huvudregeln gäller.

Den av Regeringsrätten sålunda antagna värderingsprincipen bör ligga till grund för värderingen även i förevarande fall. Vidare bör som departementschefen framhållit i motiven till motsvarande äldre bestämmelser (prop. 1955:100 s. 255) nedskrivning kunna medges även utan en specificerad utredning rörande prisfallsriskerna.

Riksskatteverket har utfärdat anvisningar om värdering av bankers, finansbolags och försäkringsföretags lager av lånefordringar, obligationer m.m. (RSV Dt 1982:29). Enligt dessa anvisningar får bankinstitut och försäkringsföretag ta upp aktieposter i varje enskilt företag till det lägsta av antingen anskaffningsvärdet eller 60 % av summa marknadsvärden på balansdagen. För finansbolagen finns inte någon särskild anvisning om värdering av aktier. Aktier kommer alltså att värderas som övriga värdepapper till lägst 95 % av antingen summan av marknadsvärdena eller anskaffningsvärdena. Nedskrivning med högre belopp kan enligt anvisningarna godtas om det genom utredning i det enskilda fallet kan göra sannolikt att riskerna för förlust och prisfall är onormalt höga.

Anvisningarna gäller som nämnts endast vissa speciella slag av företag. Regeringsrätten finner dock att de bör kunna tjäna som ledning vid bestämmande av nedskrivningen på lager som består av tillgångar av ifrågavarande slag även i andra liknande företag. Skillnader vad avser risken för förluster mellan olika företag bör dock beaktas. När det gäller Riksskatteverkets anvisningar kan då konstateras att dessa avser bl.a. banker för vilka gällde särskilda föreskrifter om aktieinnehav. Vidare förekommer det inte sällan att de i anvisningarna angivna företagen innehar så stora aktieposter i enskilda företag att det kan vara svårt att snabbt avveckla innehavet utan att marknaden påverkas negativt, vilket i sin tur kan medföra en större förlustrisk än annars.

I förevarande fall omfattar varulagret aktier i börsnoterade företag inom olika branscher med ett sammanlagt marknadsvärde på balansdagen om 6 357 525 kronor och med ett sammanlagt anskaffningsvärde om 6 011 801 kronor. Det finns inte något som talar för att det vid beskattningsårets utgång förelåg några särskilda prisfallsrisker för det ifrågavarande lagret.

Mot bakgrund av det anförda finner Regeringsrätten att nedskrivning av varulagret enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 41 § KL i förevarande fall bör få ske till 75 procent av marknadsvärdet eller till 4 768 144 kronor. Det innebär att nedskrivning medges med (6 011 801-4 768 144 =) 1 243 657 kronor mot av kammarrätten medgivna 601 180 kronor.”

(Dom 921203, målnr 4826-1988)

Nedsättning av kvarskatteavgift

Nedsättning av kvarskatteavgift har ansetts kunna göras för en skattskyldig som yrkat direktavdrag for datorinköp under inkomst av tjänst, men som istället erhållit värdeminskningsavdrag.

Besvär av skattemyndigheten angående kvarskatteavgift.

”Skattemyndigheten yrkar att Regeringsrätten med ändring av kammarrättens dom nedsätter hela den Kjell-Olof Yngvesson påförda kvarskatteavgiften till fem procent eller 475 kronor. Som grund för sin talan anför skattemyndigheten följande.

Såsom kammarrätten uttalat i sin dom kan det inte anses att Kjell-Olof Y uppenbarligen bort förstå att han inte skulle medges direktavdrag för datorinköpet. Grund för nedsättning av kvarskatteavgiften föreligger således. I Kjell-Olof Y:s fall beror den kvarstående skatten till övervägande del på det av taxeringsnämnden vägrade direktavdraget. Eftersom 85 § 2 mom. uppbördslagen (1953:272) inte medger att endast en del av avgiften sätts ned till fem procent, skall hela avgiften reduceras till nämnda procenttal. Stöd härför föreligger i tidigare gällande anvisningar från Riksskatteverket, RSV Du 1975:17. I senare utfärdade anvisningar berörs inte denna s.k. huvudsaklighetsprincip.

Skälen för regeringsrättens avgörande

Enligt 27 § 3 mom. uppbördslagen i dess vid 1988 års taxering gällande lydelse påförs kvarskatteavgift i ett fall som det förevarande med tio procent av den kvarstående skatten. Jämlikt 85 § 2 mom. första stycket samma lag får emellertid avgiften sättas ned till fem procent, om skillnaden mellan den slutliga och den preliminära skatten beror på förhållande varöver den skattskyldige inte kunnat råda. I anvisningarna till lagrummet anges som exempel på sådant förhållande att den skattskyldiges taxering bestämts med frångående av hans deklaration. Därest omständigheterna är sådana att den skattskyldige uppenbarligen bort förstå att deklarationen skulle komma att frångås, skall dock enligt anvisningarna nedsättning av avgiften medgivas endast om särskilda omständigheter föreligger.

Kjell-Olof Y:s taxering bestämdes med frångående av hans deklaration till ett 18 748 kronor högre belopp än det av honom såsom inkomst av tjänst redovisade. Av höjningen hänförde sig 12 494 kronor till kostnader för anskaffning av datorutrustning, en kostnad för vilken Kjell-Olof Y yrkade direktavdrag men i stället medgavs värdeminskningsavdrag med tjugo procent av anskaffningskostnaden.

På de skäl kammarrätten anfört kan Kjell-Olof Y inte anses ha uppenbarligen bort förstå att hans deklaration skulle komma att frångås genom att direktavdrag vägrades honom. I detta hänseende, men ej i fråga om taxeringshöjningen i övrigt, beror skillnaden mellan den slutliga och den preliminära skatten på förhållande varöver Kjell-Olof Y inte kunnat råda. Eftersom den angivna skatteskillnaden till övervägande del beror på sådant förhållande föreligger skäl att sätta ned kvarskatteavgiften. Enligt 85 § 2 mom. första stycket uppbördslagen skall därför avgiften utgå med endast fem procent.”

(Dom 921109, målnr 4387-1989)

Felinbetald skatt återbetalas ej i förtid

En bank hade felaktigt inbetalat skatt för ett bolag. Skattemyndigheten ansågs inte skyldig att återbetala beloppet.

Besvär av Torgny Söderberg Musik Produktion AB angående återbetalning av skatt.

Från Torgny Söderbergs Musik Produktion Aktiebolags konto i Gota Bank (tidigare Skaraborgsbanken) har i mars 1989 och i april 1989 på grund av misstag av banken sammanlagt 785 344 kronor tagits ut och använts för betalning av skatt för ett annat aktiebolag, Kobben Musik Aktiebolag. Sistnämnda bolag ägdes tidigare av Torgny och Marianne Söderberg och var då kund i banken, som bl.a. hade bolagets uppdrag att ombesörja skatteinbetalningar för bolaget. Kundförhållandet mellan banken och Kobben Musik Aktiebolag upphörde i samband med överlåtelse av bolaget 1987. Banken har gottgjort Torgny Söderberg Musik Produktion Aktiebolag för det av misstag gjorda uttaget från bolagets konto i banken.

Frågan i målet gäller om skattemyndigheten är skyldig att återbetala beloppet.

Såväl LR, KRG som RR fann att återbetalning inte kunde ske.

RR anförde bl a:

”Bestämmelser om återbetalning av felaktigt inbetald skatt återfinns första gången i Kungl. Maj:ts brev den 28 mars 1947 till samtliga länsstyrelser, där följande föreskrevs angående återbetalning av för mycket inlevererad skatt: ”Visar skattskyldig eller arbetsgivare att till länsstyrelse eller lokal skattemyndighet felaktigt inbetalts större skattebelopp än som bort ske, skall länsstyrelsen skyndsamt till vederbörande återbetala det för mycket inbetalda beloppet”. Denna föreskrift berördes av 1949 års uppbördssakkunniga (SOU 1952:1, s. 364) och föranledde endast kommentaren att reglerna i uppbördsförordningen om restitution inte borde utsträckas att omfatta fall, där återbetalning sker av felaktigt inbetald skatt, då ytterligare bestämmelser inte ansågs vara erforderliga. I den proposition (1953:100) som ledde till den nuvarande uppbördslagen (1953:272) gjordes ingen ytterligare kommentar i detta hänseende. Bestämmelser om återbetalning av felaktigt inbetald skatt intogs i 48 § i kungörelsen den 16 oktober 1953 (nr 628) med vissa föreskrifter angående tillämpningen av uppbördsförordningen den 5 juni 1953 (nr 272). Den nuvarande bestämmelsen intogs i 75 § uppbördskungörelsen (1967:626, omtryckt 1979:494), numera 50 § uppbördsförordningen.

Av det anförda framgår att bestämmelsen tar sikte på det fall att en felaktig skatteinbetalning gjorts av skattskyldig eller arbetsgivare. Något stöd för att den skulle kunna tillämpas även vid en sådan skatteinbetalning för ett bolag som av misstag skett med medel från ett annat bolags konto finns inte. Skyldighet för skattemyndigheten att på grund av 50 § uppbördsförordningen återbetala det belopp om 785 344 kronor som av misstag uttagits från Torgny Söderbergs Musik Produktion Aktiebolags konto och använts för betalning av skatt för Kobben Musik Aktiebolag föreligger således inte. Förvaltningsdomstol äger inte att med stöd av allmänna civilrättsliga regler pröva frågan om återbetalningsskyldighet för skattemyndigheten.”

(Dom 921106, målnr 1161-1991)

Pollenplockning ej skattefri

En skattskyldig hade plockat pollen och erhållit 4 333 kr i ersättning och yrkade att denna skulle vara skattefri. Samtliga instanser beskattade ersättningen.

Besvär av Katarina T angående inkomsttaxering 1983.

RR anförde:

”Den av Katarina T bedrivna verksamheten med insamling av pollen kan såvitt framgår av utredningen inte anses hänförlig till rörelse eller till något anställnings- eller uppdragsförhållande. Som kammarrätten funnit får verksamheten i stället anses utgöra sådan inkomstgivande verksamhet av tillfällig natur som avses i 31 § första stycket kommunalskattelagen (1928:370). Den uppburna ersättningen omfattas inte av undantaget från skatteplikt i 19 § kommunalskattelagen för intäkter av bär- och svampplockning. Ersättningen skall därför beskattas som inkomst av tjänst.

Katarina T:s yrkande angående arbetsgivaravgifter – som får anses gå ut på att hon skall förklaras inte vara skyldig att betala socialavgifter i form av egenavgifter på ersättningen – kan inte prövas av Regeringsrätten i förevarande mål.”

(Dom 921116, målnr 3324-1990)

Mervärdesskattefri utbildning?

Viktväktarkurser bedömdes inte som sådan utbildning som är mervärdesskattefri.

Besvär av Viktväktarna AB angående mervärdesskatt.

Viktväktarna frågade i skatterättsnämnden om deras utbildning kunde anses vara mervärdesskattefri. I framställningen till nämnden anfördes bl.a.:

”Som nämnts ovan är bolagets traditionella verksamhet att i grupper (klasser) förmedla kunskap om viktreduktion och viktkontroll. Den som anmäler sig som medlem i Vikt-Väktarna erlägger dels en inträdes-/medlemsavgift, dels en avgift för att delta i klasserna. Sistnämnda avgift betalas antingen vid varje undervisningstillfälle eller också som en engångsavgift för ett antal tillfällen. Kursprogram göres upp terminsvis och vid varje undervisningstillfälle finns vissa teman som skall genomgås. Grundstenarna i utbildningsprogrammet är kostlära, viktminskningsteknik, beteendekunskap och motionsteknik. I princip är programmet vid en viss veckoträff detsamma var än i landet klassen samlas. På vissa orter, där medlemsantalet är stort, har konsulenten en eller flera assistenter till sin hjälp men på de flesta håll arbetar hon/han ensam. Konsulenterna rekryteras bland Vikt-Väktarnas medlemmar och genomgår en grundläggande konsulentutbildning främst i framställningsteknik och pedagogik. Dessutom ordnar bolaget fortlöpande vidareutbildning.

Korrespondenskursverksamhet

För kursdeltagare på orter, där Vikt-Väktarna inte har egen kursverksamhet finns sedan ett par år tillbaka möjlighet att delta i utbildningen genom korrespondenskurser. Kursen består av ett grundpaket samt kursmaterial som tillsändes kursdeltagarna varje vecka. Kursdeltagarna har att löpande sända in skriftliga uppgifter till Vikt-Väktarna. Hos Vikt-Väktarna finns en ansvarig för korrespondenskursen, som löpande håller telefonkontakt med deltagarna.”

Skatterättsnämnden:

Förhandsbesked

Undantaget från skatteplikt till mervärdesskatt för utbildning är inte tillämpligt beträffande den verksamhet som avses med ansökningen.

Motivering

Enligt 7 § första stycket lagen (1968:430) om mervärdesskatt (ML) är varor och tjänster skattepliktiga om inte annat följer av 8 §. Från skatteplikt undantas enligt 8 § 2 samma lag utbildning.

Reglerna fick sin nuvarande lydelse genom den reformering av ML som genomfördes under 1990 (SFS 1990:576) och som innebar bl.a. att generell skatteplikt infördes även för tjänster. I förarbetena till den aktuella lagstiftningen (prop. 1989/90:111 s. 110) anförde föredragande statsråd bl.a. följande. ”Genom det föreslagna undantaget för utbildningstjänster kan gränsdragningsproblem uppkomma gentemot t.ex. konsulttjänster av olika slag, informationslämnande och anordnande av konferenser, vilka tjänster enligt mitt förslag skall omfattas av skatteplikten. Det är av vikt att begreppet utbildningstjänster reserveras för sådana tjänster som avser tillhandahållande av utbildning i egentlig mening. En alltför vidsträckt tillämpning av undantaget kan leda till konkurrenssnedvridningar. Vid gränsdragningen mot skattepliktiga konsulttjänster m.m., bör en utbildningstjänst föreligga endast om följande omständigheter är för handen. Tjänsten skall avse en undervisande och systematisk presentation av ett ämne. Detta ämne får inte ha en alltför allmän karaktär. De förhållanden som belyses får inte vara isolerade företeelser utan skall utgöra en integrerad del av ett studieprogram. De som åtnjuter tjänsten skall delta aktivt i undervisningen för att erhålla en viss kompetensnivå.”

Nämnden gör följande bedömning. Huruvida en kurs är av sådant slag att den skall betraktas som utbildning i ML:s mening får i avsaknad av en definition av begreppet utbildning i lagtexten avgöras med ledning av det ovan redovisade uttalandet i förarbetena. Den i ansökningen beskrivna verksamheten är främst inriktad på att lära deltagarna en metod för viktminskning och att hjälpa och inspirera dem vid det praktiska utövandet av metoden. Nämnden anser att denna verksamhet inte uppfyller samtliga de krav som i propositionen uppställts för att utbildning skall anses föreligga. Undantaget från skatteplikt för utbildning är således inte tillämpligt.

RR: ”Regeringsrätten instämmer i skatterättsnämndens bedömning.

Regeringsrätten fastställer det överklagade förhandsbeskedet.”

(Dom 921124, målnr 1192-1992)

Redaktör Gunnar Rabe

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%