Skattenytt nr 6 1994 s. 402

B Fastighetstaxering

1 Indelningsfrågor (hyreshus, industri-, kommunikationsbyggnad)

Enligt 2 kap. 1 § fastighetstaxeringslagen (FTL) skall byggnader indelas i byggnadstyper och mark i ägoslag. Indelningen har betydelse bl.a. för bedömningen av vilka fastigheter som skall vara skattepliktiga men återverkar även i andra hänseenden; bl.a. träffar fastighetsskatten enbart vissa grupper, varom mera nedan i avsnitt 3.

Av 2 kap. 3 § följer att byggnadstypen skall bestämmas med hänsyn till det ändamål som en byggnad till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnaden till övervägande del används på. Denna övervägandeprincip – stundom något vilseledande kallad huvudsaklighetsprincipen – innebär att det normalt blir avgörande vad mer än halva byggnaden är inrättad för eller används till. Många gånger kan ytornas fördelning ge ledning nog men ibland får man även se till volym, vilken del som kan vara värdefullast eller ge högst avkastning. För skattepliktiga byggnader sker avgränsningen efter hur byggnaden är inrättad medan för skattefria sådana (specialbyggnader) användningssättet fäller utslaget (2 kap. 3 § FTL). Marken följer regelmässigt byggnaden.

Övervägandeprincipen infördes genom 1979 års FTL. Enligt direktiven för utredningen om förenklad fastighetstaxering m.m. anges som en uppgift att se över nämnda princip. Under 1993 har indelningsfrågor prövats av regeringsrätten i flera fall.

I RÅ 1993 ref 21 (SN 7–8/93) var det fråga om en byggnad i vilken det fanns ett tidningstryckeri och likaså utrymmen för tidningens redaktionella verksamhet. I Regeringsrätten uppkom även fråga om att tillämpa 29 § förvaltningsprocesslagen (FPL).

Fastighetstaxeringsnämnden hade vid 1988 års allmänna fastighetstaxering delat upp den aktuella fastigheten i två taxeringsenheter, en industri- och en hyreshusenhet. Industrienheten åsattes ett taxeringsvärde på 48 mkr och hyreshusenheten ett på 76 mkr. Ägaren anförde besvär till länsrätten och yrkade att fastigheten i sin helhet skulle taxeras som en taxeringsenhet och indelas som industrienhet. Efter det att länsrätten inte ändrat nämndens beslut fullföljde fastighetsägaren sin talan hos kammarrätten. Kammarrätten konstaterade att de båda byggnadsdelarna var förbundna bl.a. genom i varje plan genomgående korridorer varför det inte kunde vara fråga om mer än en byggnad. Såväl yt- som värdemässigt föll den övervägande delen av byggnaden på kontorsdelen varför byggnaden skulle indelas som hyreshus och utgöra en taxeringsenhet. Med tanke på de olika användningssätten uppdelades dock byggnaden i två värderingsenheter. Kammarrätten ändrade inte det sammanlagda taxeringsvärdet.

Fastighetsägaren vann således i kammarrätten på en punkt, nämligen att fastigheten skulle utgöra en taxeringsenhet. Glädjen över denna framgång grumlades emellertid av att fastigheten nu indelats som hyreshusenhet, något som ledde till väsentligt ökad beskattning enligt reglerna om statlig fastighetsskatt. Industrienheter, men inte hyreshusditon, var nämligen undantagna från sådan skatt.

Regeringsrätten anslöt sig till kammarrättens bedömning att byggnaden i sin helhet var att anse som hyreshus och att det var fråga om en taxeringsenhet. Enligt 29 § FPL får rättens avgörande emellertid inte gå utöver vad som yrkats i målet. Regeringsrätten ansåg kammarrättens åtgärd att lägga in det som underinstanserna hänfört till industribyggnad till hyreshus vara en otillåten ändring till det sämre på grund av utfallet i fastighetsskattehänseende. Regeringsrätten fastställde fastighetstaxeringsnämndens beslut.

Rättsfallet ger upphov till bl.a. följande reflexion. Antag att kammarrätten bett fastighetsägaren att precisera sin talan och denne därvid svarat att man bara anförde besvär under den förutsättningen att det som i enlighet med huvudyrkandet skulle utgöra en byggnad också indelades som industribyggnad. Jag anser det tveksamt om inte en sålunda utformad talan måhända bort avvisas eftersom det helt saknas förutsättningar att utfärda en dom i enlighet med vad som yrkats. Yrkas ändring i ett hänseende bör väl rimligen därav följande konsekvensändring i fastighetstaxeringshänseende också accepteras av klaganden. Detsamma gäller i den stundom förekommande situationen att en villaägare vill ha ett senare värdeår bestämt men samtidigt klart anger i sin besvärsskrivelse att därav följande konsekvenshöjning inte får ske av taxeringsvärdet. Även i dessa fall är fastighetsskattens utformning förklaringen till att besvär anförs. Den numera införda sakprocessen torde inte göra det lättare att hantera hithörande frågeställningar. Jag återkommer i avsnitt 3 något till denna fråga.

I RÅ 1993 ref 39 (SN 7–8/93) var det fråga om indelning som kommunikationsbyggnad av dels en färjeterminal som delvis användes som förvaltningsbyggnad för rederiet, dels ett proviantlager för färjetrafikens behov. Specialbyggnader – varav kommunikationsbyggnad är en typ – är inte skattepliktiga (3 kap. 1 och 2 §§ FTL). Målet rörde särskild fastighetstaxering 1985 och 1986.

Av 2 kap. 2 § FTL framgår att med kommunikationsbyggnad avses garage, hangar, lokstall, terminal, stationsbyggnad, speditionsbyggnad, vänthall, godsmagasin, reparationsverkstad och liknande om byggnaden används för allmänna kommunikationsändamål. Indelningen sker som inledningsvis angetts med ledning av övervägandeprincipen. Genom FTL ändrades bedömningen av förvaltningsbyggnader och skattefriheten för kontorsbyggnader – med visst undantag – som hörde till en kommunikationsanläggning upphävdes.

I det nu aktuella målet indelade länsrätten båda de ifrågavarande byggnaderna som kommunikationsbyggnader medan kammarrätten ansåg att de skulle indelas som hyreshus. Ägaren yrkade i Regeringsrätten att länsrättens beslut skulle fastställas.

Regeringsrätten konstaterade inledningsvis i fråga om färjeterminalen att tvisten gällde huruvida dels de kontorsutrymmen som inte användes som biljettexpedition eller liknande för linjetrafiken men ändock betjänade denna trafik, dels den s.k. cafeterian skulle anses använda för allmänna kommunikationsändamål. Regeringsrätten uttalade härefter att utformningen av bestämmelserna i 2 kap. 2 § FTL om kommunikationsbyggnad inte gav stöd för att göra skillnad mellan å ena sidan kontor som tillhör rederiets allmänna förvaltning och å andra sidan kontor som – utan att användas som biljettexpedition med därtill hörande utrymmen för linjetrafiken – ändock betjänade denna trafik. Regeringsrätten instämde i kammarrättens bedömning och ansåg att nu nämnda kontorsutrymmen inte skulle anses använda för allmänna kommunikationsändamål.

I fråga om cafeterian framgick att i ett plan i byggnaden låg vänthallen (terminalhallen) vilken hade dubbelt så hög takhöjd som lokalerna i allmänhet. Via trappor i vänthallen kunde de resande nå en avsats som hänförts till nästa plan och som bildade den s.k. cafeterian. En stor del av serveringsytan var inte avskild från vänthallen genom väggar eller på annat sätt. Dessutom fick cafeterian även användas av resande utan förtäringstvång. Den fritt tillgängliga delen av cafeterian utgjorde således en del av vänthallen och skulle därför räknas in i den för allmänna kommunikationsändamål ianspråktagna delen av byggnaden. Regeringsrätten indelade byggnaden som kommunikationsbyggnad efter följande avvägning.

Den utredning som föreligger i målet möjliggör inte någon exakt beräkning av fördelningen av terminalbyggnadens golvytor på allmänna kommunikationsändamål och annan användning. En överslagsberäkning, vid vilken hänsyn tagits till att den s.k. cafeterian delvis skall hänföras till vänthallen, ger emellertid vid handen att mer än hälften av byggnadens totala golvyta har ianspråktagits för allmänna kommunikationsändamål. En motsvarande överslagsberäkning, grundad på en bearbetning av bolagets uppgifter om byggnadens volym, ger till resultat att byggnadens volym till närmare sextio procent tagits i anspråk för allmänna kommunikationsändamål. En beräkning efter volym återspeglar bättre än en beräkning efter golvyta passagerarutrymmenas och särskilt vänthallens dominans i byggnaden och är således motiverad vid en bedömning enligt huvudsaklighetsprincipen (jfr. SOU 1979:32 s. 193–195).

Även den andra byggnaden, det s.k. proviantlagret, hänfördes på grund av sitt användningssätt med följande motivering av Regeringsrätten till kommunikationsbyggnad.

Som antecknas i kammarrättens dom används godsmagasinet huvudsakligen för förvaring av skeppsproviant. Mot att magasinet skulle anses använt för allmänna kommunikationsändamål har anförts att endast en del av nämnda proviant får anses nödvändig för den egentliga linjetrafiken. Oavsett att byggnaden huvudsakligen används för hanteringen av förnödenheter avsedda att förtäras av de resande ombord i fartygens restauranger och för s.k. skattefri försäljning ombord till de resande, konstaterar dock Regeringsrätten att verksamheten i byggnaden utgör en förutsättning för betjäningen av de resande i färjetrafiken, sådan denna faktiskt bedrivs. Även proviantlagret skall på grund härav hänföras till kommunikationsbyggnaden.

Även i RÅ 1993 ref 62 (SN 12/93) var det fråga om hur en byggnad skulle indelas. Här stod valet mellan hyreshus och industribyggnad. Med hyreshus avses enligt 2 kap. 2 § FTL byggnad som är inrättad, såvitt nu är av intresse, till kontor eller butik. Som industribyggnad räknas enligt samma lagrum byggnad som är inrättad för industriell verksamhet.

Den aktuella byggnaden uppfördes 1963 och inrättades då för industriellt ändamål. En ombyggnad skedde 1978 varvid bl.a. bärförmågan för golvet i det som sedermera blev butiksplan förstärktes för att klara stora belastningar. Härefter användes byggnaden som lagerlokal för en industri. 1984 skedde ytterligare ändringar till en kostnad av cirka 500 000 kr, bl.a. ordnades en kundentré och ett särskilt förråd för brandfarligt material gjordes i ordning. Vidare snyggades lokalerna upp för att möjliggöra att byggnaden lämpligen skulle kunna användas till butik och lager, vilket också var användningssättet vid nu aktuell taxering (AFT 88). Kammarrätten, vars dom fastställdes av Regeringsrätten, ansåg liksom underinstanserna att fråga var om ett hyreshus med följande motivering.

Enligt kammarrätten innebär 1970 års arbeten att byggnadens karaktär ändrades i så motto att den övergick från att ha varit otvetydigt inrättad för industriell verksamhet till att mera fylla en funktion av lagerlokal, lämpligen då för förvaring av tyngre material. Även vid den tidpunkten får dock alltjämt byggnaden anses till övervägande del inrättad för industriell verksamhet. De efterföljande arbeten som utförts har ytterligare påverkat byggnadens allmänna funktion. Av utredningen framgår inget annat än att 1984 års arbeten förändrat byggnadens karaktär även om inga större ingrepp skett i själva byggnadsstommen som sådan. Vid syneförrättningen har konstaterats att byggnaden till sin utformning i allt väsentligt har de yttre kännetecken som utmärker en större butik med tillhörande kontors- och personalutrymmen, lagerlokaler m.m. Det nu sagda gäller även med beaktande av vad bolaget anfört om t.ex. viss överdimensionering samt höjdförhållanden. – Om en byggnad är inrättad så att den lämpligen kan användas för flera ändamål t.ex. – som i detta fall – butik med lager, industriell verksamhet eller fristående lager måste dess faktiska användning inverka på frågan vad byggnaden är inrättad för. Därvid bör indelningen i byggnadstyper utgå från det ändamål, som under normala förhållanden i ett något längre perspektiv ger den högsta avkastningen (hyran) för byggnaden och därmed dess högsta värde. Om tveksamhet föreligger om vilket ändamål som ger högsta värdet, bör den pågående användningen vara utslagsgivande. I föreliggande fall ger den faktiska användningen av byggnaden för butiksändamål det högsta värdet. Den måste därför anses till övervägande del inrättad för nämnda ändamål.

2 Särskild fastighetstaxering efter fastighetsreglering m.m.

Särskild fastighetstaxering verkställs enligt 16 kap. 1 § FTL varje år. Härvid fastställs nästföregående års taxering oförändrad om inte ny taxering skall ske enligt 16 kap. 2–5 §§ FTL. I RÅ 1993 ref 65 (SN 12/93) var det fråga om att tillämpa bl.a. regeln i 16 kap. 2 § FTL som påbjuder ny taxering om en ny taxeringsenhet bör bildas. Av 4 kap. 2 § FTL framgår att om skilda delar av en fastighet har olika ägare så skall fastigheten uppdelas i taxeringsenheter enligt ägarförhållandena. Enligt 1 kap. 6 § FTL skall fastighetstaxering ske på grundval av en fastighets användning och beskaffenhet vid taxeringsårets ingång.

En person hade blivit ägare till en fastighet genom köpekontrakt den 9 september 1987. Ägaren hade därefter med stöd av kontraktet slutit en överenskommelse om fastighetsreglering – daterad den 16 och 19 oktober 1987 – varigenom ett visst ägoskifte övergick till annan ägare. Fråga uppkom då om ny taxering av fastigheten. Regeringsrätten erinrade om att av allmän praxis inom skatterätten framgick att äganderätten till fast egendom i enlighet med civilrättens principer anses övergå den dag när bindande köpeavtal träffats om inte annan tidpunkt avtalats. Avtalet om fastighetsreglering var civilrättsligt giltigt och inget särskilt hade däri utsagts om tidpunkten för äganderättsövergången. Att överenskommelsen var avsedd för en kommande fastighetsreglering, lagakraftvunnen först den 21 mars 1988, ändrade inte bilden. Det nu sagda visade således att ny taxering av fastigheten rätteligen skett vid 1988 års särskilda fastighetstaxering.

I RÅ 1993 not 485 var det fråga om en likartad situation. Här hade en person under 1986 genom gåva och arvskifte förvärvat en del av en fastighet. Avstyckningen registrerades först under 1987. Även här ansågs förutsättningarna för ny taxering vara uppfyllda eftersom äganderättsövergång till del av fastighet ägt rum med därav följande konsekvenser för bildande av ny taxeringsenhet. Så skedde också genom särskild fastighetstaxering 1987. I målet hade skattemyndigheten anfört besvär i särskild ordning med stöd av 31 kap. 3 § FTL där det i punkt 7 talas om att en väsentligt annorlunda taxering skett på grund av att underlaget varit felaktigt eller ofullständigt. Eftersom någon fastighetsdeklaration inte funnits vid den särskilda fastighetstaxeringen 1987 ansågs underlaget som ofullständigt. Även kravet på väsentligt annorlunda taxering var uppfyllt eftersom ny taxeringsenhet skulle bildas.

Även i RÅ 1993 not 503 var det fråga om extraordinära besvär vid särskild fastighetstaxering. I detta fall hade fastighetstaxeringsnämnden bestämt ett taxeringsvärde på 300 000 kr, varav byggnadsvärde 240 000 kr. Fastighetsägaren yrkade nedsättning på grund av mögel- och fuktskador och angav kostnaderna för att åtgärda dessa till 203 000 kr. Skattemyndigheten tillstyrkte en nedsättning på 150 000 kr. Ägaren godtog detta men yrkade samtidigt att länsrätten skulle förklara att ytterligare nedsättning skulle medges om ytterligare fel och brister framkom senare. Länsrätten satte ned taxeringsvärdet med 150 000 kr och förklarade samtidigt att lagliga förutsättningar saknades för att tillmötesgå yrkandet vad gällde framtida nedsättningar. – I besvär i särskild ordning yrkade ägaren hos kammarrätten under hänvisning till ny utredning att byggnadsvärdet skulle sättas ned till 0 kr. Kammarrätten konstaterade att den i 31 kap. 3 § punkterna 7 och 8 FTL angivna förutsättningen för extra ordinär besvärsrätt, nämligen väsentligt annorlunda taxering, inte var uppfylld. I praxis innebär detta ett krav på en nedsättning med minst 20 % av taxeringsvärdet och utredningen visade inte på ett fel i den storleksordningen. Besvären upptogs därför inte till prövning. I Regeringsrätten angav ägaren en totalkostnad för erforderliga åtgärder på drygt 400 000 kr. Regeringsrätten påpekade att storleken av nedsättningen enligt praxis skall anknytas till kostnader för att avhjälpa föreliggande brister. Kostnaderna bedöms med ledning av det genomsnittliga prisläget andra året före det år då allmän fastighetstaxering av taxeringsenheten skett. I detta fall var det fråga om särskild fastighetstaxering 1989 varför prisläget för 1981 års allmänna fastighetstaxering blev avgörande, dvs läget 1979. Den nedsättning som länsrätten medgett var beräknad med utgångspunkt i en reparationskostnad på 200 000 kr. Enligt Regeringsrätten visade inte utredningen att nödvändiga åtgärdskostnader, uttryckta i 1979 års prisläge, påtagligt skulle överstiga detta belopp. Regeringsrätten fastställde därför det slut vartill kammarrätten kommit.

I RÅ 1993 not 504 erinras om den i 31 kap. 3 § FTL föreskrivna femårsfristen för rätten att anföra besvär i särskild ordning. I notisen erinras även om att ny prövning av frågan huruvida extra ordinär besvärsrätt föreligger på samma grund som tidigare bara kan ske efter det att besvär i vanlig ordning anförts över det tidigare beslut där samma fråga prövats (jfr RÅ 1962 ref 49).

3 Fastighetsskatt

I avsnitt 1 angavs att indelningen av byggnader och mark hade betydelse även utanför fastighetstaxeringens område. Frågan om bundenheten till fastighetstaxeringen prövades i RÅ 1993 ref 36 (SN 4/93) där det var fråga om 1986 års inkomsttaxering varvid ett bolag påförts underlag till statlig fastighetsskatt för den del av en fastighet som vid fastighetstaxeringen bildat en hyreshusenhet. Bolaget yrkade att påförd fastighetsskatt skulle undanröjas eftersom fastigheten såsom utgörande specialbyggnad rätteligen inte bort åsättas något taxeringsvärde. Regeringsrätten uttalade bl.a. följande.

Frågan i målet gäller om man vid bedömningen av om en fastighet är skattepliktig till fastighetsskatt – såsom underinstanserna funnit – är bunden av hur fastigheten faktiskt taxerats vid fastighetstaxeringen eller om man skall göra en fristående bedömning. Undantaget från skatteplikt i 1 § första stycket lagen om fastighetsskatt avser som nämnts fastighet som året före taxeringsåret ”inte varit skattepliktig enligt fastighetstaxeringslagen”. Föreskriften bör i överensstämmelse med ordalydelsen förstås så att det avgörande för undantagets tillämpning är huruvida skatteplikt föreligger enligt lagen eller ej och således inte hur fastigheten faktiskt taxerats.

Regeringsrätten fann att utredningen visade att den ifrågavarande fastighetsdelen året före taxeringsåret inte varit skattepliktig enligt FTL och därmed inte heller skattepliktig till fastighetsskatt. Underlaget för fastighetsskatt undanröjes därför.

I det nu redovisade målet var utredningsläget ganska klart. Skattemyndigheten hade också tillstyrkt bifall till bolagets besvär i Regeringsrätten. Andra situationer där fastighetstaxeringsbeslut kan återverka på fastighetsskatteuttaget kan gälla värdeår eller vilka utrymmen som hänförts till bostäder respektive lokaler. I dessa delar har lagtexten (3 § fastighetsskattelagen) en mer direkt anknytning till vad som faktiskt beslutats vid fastighetstaxeringen och någon motsvarighet till det av Regeringsrätten citerade uttrycket i 1 § nämnda lag återfinns inte. Å andra sidan bör påpekas att när fastighetsskattens föregångare – hyreshusavgiften – infördes angavs i propositionen att t.ex. frågan om rätt värdeår kunde prövas självständigt i avgiftsprocessen (prop. 1982/83:50 s. 11). Även det av Börje Leidhammar (avsnitt A 15) anmälda resningsärendet RÅ 1993 not 217 rör hithörande frågor.

4 Övrigt

Ett beslut om fastighetstaxering som blivit felaktigt kan rättas på olika sätt. Fr.o.m. 1994 års fastighetstaxering gäller i denna del i stort sett samma regler som vid inkomsttaxeringen. Institutet besvär i särskild ordning (23 och 31 kap. FTL) har utmönstrats och ersatts med ett omprövningsförfarande. Härutöver finns givetvis möjligheten att anföra besvär på sedvanligt sätt. Sakprocessen har vunnit insteg även för fastighetstaxeringens vidkommande från nyss nämnda tidpunkt. Som yttersta rättelsemöjlighet finns bl.a. resningsförfarandet.

Under nu aktuell tid fanns rätten att anföra besvär i särskild ordning kvar och tre sådana fall har jag redovisat under avsnitt 2 ovan RÅ 1993 not 485, 503 och 504. Under år 1993 har några resningsärenden angående fastighetstaxering prövats av Regeringsrätten. Dessa fall RÅ 1993 not 167, 309 och 768 behandlas av Börje Leidhammar i avsnitt A 15. Detsamma gäller ett resningsärende rörande statlig fastighetsskatt RÅ 1993 not 32 och ett fall med extraordinära besvär enligt 102 § taxeringslagen angående garantibelopp och underlag för hyreshusavgift, RÅ 1993 not 217.

Per Anclow

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...