Skattenytt nr 7–8 1994 s. 453

Skattekontroll och rättssäkerhet

Inom kort kommer riksdagen att ta ställning till en proposition med förslag om ökad rättssäkerhet vid beskattningen. Förslagen har från vissa håll kritiserats för att de kan leda till mindre effektiv skattekontroll. I det följande redovisas några av förslagen med tyngdpunkten lagd på de regler som rör skatteutredningar. Jag försöker göra också en bedömning av i vad mån reglerna urholkar möjligheterna till skattekontroll. Sedan artikeln skrevs har riksdagen – efter livlig debatt – antagit regeringens förslag i propositionen utan ändringar.

Bakgrund

I juni förra året lämnade rättssäkerhetskommittén sitt betänkande ”Rättssäkerheten vid beskattningen”(SOU 1993:62). De områden som behandlades var i första hand sådana där kritik framförts i massmedia och i riksdagsmotioner mot bristande rättssäkerhet, nämligen bevissäkringslagen, betalningssäkringslagen, reglerna om skatterevision, anståndsreglerna och möjligheten att få ersättning av det allmänna för kostnader i samband med skatteärenden och skattemål.

I utredningsdirektiven angavs att skattemyndigheterna i sin kontrollverksamhet behöver effektiva medel till sitt förfogande. Eftersom ökad rättssäkerhet kan leda till minskad kontrolleffektivitet var det en viktig uppgift för utredningen att också se till att förslag med syfte att höja graden av rättssäkerhet inte kostade för mycket i form av försämrad skattekontroll.

Utredningen var enig om förslagen. Dock anförde den socialdemokratiske ledamoten i ett särskilt yttrande att han i tider med ökande ekonomisk brottslighet inte var beredd att medverka till förändringar som kan bidra till att undergräva effektiviteten i skattekontrollen, såvida de inte motiveras av starka rättssäkerhetsskäl.

Eftersom de sakkunniga i utredningen inte ansåg att effektiviteten i skattekontrollen skulle försämras genom de föreslagna förändringarna ställde han sig bakom förslagen, men förutsatte att de skulle bli föremål för ett brett remissförfarande innan de förelades riksdagen.

Remissförfarandet blev ”brett” och mottagandet blev övervägande positivt. Av de 42 remissvaren var 31 i huvudsak positiva. Sex remissinstanser, däribland LO, TCO och Civilekonomernas Riksförbund, avstyrkte förslagen eller var allmänt kritiska. De kritiska synpunkterna rörde i första hand de föreslagna reglerna om skatteutredningar. Gösta Ekman, tidigare generaldirektör vid RSV, har också kritiserat utredningsförslagen. I en artikel i Svensk Skattetidning (SST 1/94 s 55ff) karakteriserar han förslagen beträffande revisionsverksamheten som ett steg i fel riktning om man vill säkerställa allas likabehandling. Han påpekar att få saker torde vara så förödande för den allmänna laglydnaden som iakttagelsen att personer som skojat till sig stora vinster undgår rättsliga konsekvenser. Han rekommenderar försiktighet när det gäller att vrida effektiva verktyg ur händerna på skatte- och kronofogdemyndigheternas handläggare.

Propositionen 1993/94:151, Rättssäkerhet vid beskattningen, har nu förelagts riksdagen, som enligt uppgift kommer att fatta beslut i maj -94. I propositionen har vissa förändringar gjorts i de ursprungliga förslagen.

Tredjemansrevisioner utmönstras

I dagsläget får en revision göras inte bara för att kontrollera att den som revideras fullgjort sin egen deklarations- och kontrolluppgiftsskyldighet. Den får också vidtas för skaffa underlag för kontroll av andra än den som revideras (s k tredjemansrevision). I de föreslagna reglerna slopas möjligheten att göra tredjemansrevisioner.

Tredjemanskontroller är ofta nödvändiga inslag i skattekontrollen. De används t ex för att stämma av att inkomster och utgifter redovisats med rätt belopp genom att man hämtar in kontrolluppgifter från kunder och leverantörer. De används också i syfte att följa upp transaktioner , t ex sådana där man misstänker momsfiffel och/eller falska fakturor och där man kan behöva följa transaktionerna genom flera led.

Rättssäkerhetskommittén anser att man för att göra denna typ av avstämningar inte behöver revidera en hel verksamhet. Det är tillräckligt att kontrollera vissa uppgifter eller handlingar. Som kompensation för bortfallet av tredjemansrevisioner föreslås att skattemyndigheten i stället ges rätt att förelägga den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig samt andra juridiska personer utom dödsbon att lämna kontrolluppgifter (3 kap 50 a § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter). Privatpersoner, dvs fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet, föreslås också kunna föreläggas om det finns särskilda skäl. Kontrolluppgifterna kan antingen avse rättshandlingar av en viss typ eller rättshandlingar som ingåtts med en viss eller vissa bestämda skattskyldiga. Om den som föreläggs måste lägga ner ett betydande arbete på att ta fram och sammanställa de efterfrågade uppgifterna föreslås att han får begära att skattemyndigheten biträder eller utför arbetet.

Efter ett föreläggande föreslås att skattemyndigheten får göra en ”vanlig” revision för att kontrollera att föreläggandet fullgjorts riktigt och fullständigt (3 kap 8 § taxeringslagen). Det är då inte fråga om en tredjemansrevision, eftersom man kontrollerar den uppgiftsskyldighet som förelagts den som revideras.

Med den föreslagna regleringen får skattemyndigheten i princip samma möjlighet som tidigare att skaffa kontrollunderlag från näringsidkare. Till skillnad mot tidigare krävs dock att skattemyndigheten i förväg vet vad den letar efter eftersom föreläggandet inte får utnyttjas för ett planlöst sökande efter kontrollunderlag.

Ingen revision av löpande beskattningsår

I dag är det tillåtet att revidera också det löpande beskattningsårets räkenskaper. Eftersom revision enligt de nya reglerna bara får ske för att kontrollera att egen deklarations- och uppgiftsskyldighet fullgjorts, får en period där deklarations- eller uppgiftsskyldighet ännu inte behövt fullgöras heller inte revideras. Däremot får det löpande beskattningsåret fortfarande revideras för att kontrollera avlämnade moms-, uppbörds- och punktskattedeklarationer.

RSV invände vid remissbehandlingen att löpande år borde få granskas dels eftersom man kan behöva följa upp en affärshändelse för att bedöma om den behandlats rätt tidigare, dels för att skaffa underlag för bedömningen av bokföringens tillförlitlighet. Enligt propositionen bör det vara fullt möjligt att skaffa sådana uppgifter vid revision av ett avslutat beskattningsår utan att syftet för den sakens skull är att granska löpande år. Något som förbryllat mig, men som kanske förklaras av detta propositionsuttalande, är att skattemyndigheten också enligt de föreslagna reglerna om taxeringsrevision har rätt att utföra kassainventering och granska lager, vilket skulle kunna te sig ganska meningslöst om det kopplas till förbud att kontrollera löpande beskattningsår.

I kontrollsammanhang brukar det ofta anföras att det är bra att ligga nära pengarna. Det gör skattemyndigheten av naturliga skäl när det gäller periodkontroller. Borttagandet av möjligheten att granska det löpande beskattningsåret för inkomsttaxeringsändamål innebär visserligen att man hamnar längre från pengarna. Men å andra sidan hade man inte heller tidigare möjlighet att göra någon ändring av inkomsttaxeringen med redovisningsfel som grund förrän en avgiven deklaration – eller en utebliven deklaration – ”styrkte” felet. Det är därför svårt att se att denna ändring skulle komma att minska kontrolleffektiviteten. Det gäller speciellt som möjligheten att granska löpande år fortfarande föreligger beträffande periodkontroll och om det behövs för att bilda sig en uppfattning om förgånget år.

Ingen revision hos privatpersoner

I dag får revision göras både hos juridiska personer och – om det finns särskilda skäl – hos privatpersoner. Däremot är det inte tillåtet att revidera en myndighet.

De föreslagna reglerna innebär att man får revidera den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig, samt annan juridisk person än dödsbo. Vidare får myndigheter revideras. Däremot blir det förbjudet att revidera privatpersoner. I stället införs möjligheten att förelägga privatpersoner att lämna uppgifter (jfr ovan under rubriken ”tredjemansrevisioner utmönstras”). För att en privatperson skall kunna föreläggas att lämna kontrolluppgifter krävs dock särskilda skäl. I specialmotiveringen motiveras rätten att förelägga privatpersoner bland annat med behovet av att kontrollera försäljning av tillgångar till betydande belopp till en näringsidkare med avdragsrätt, skenrättshandlingar, oriktigt benämnda rättshandlingar eller dylikt. Särskilda skäl anses föreligga om det misstänks att betydande belopp undandragits beskattning. Men det kan också gälla mindre belopp om förfarandet har upprepats eller annars haft betydande omfattning.

Som redan framgått föreslås att skattemyndigheten genom en revision skall få följa upp att ett föreläggande att lämna kontrolluppgifter fullgjorts riktigt och fullständigt. Den möjligheten utsträcker sig dock inte till att avse privatpersoner.

Revision i samverkan

Enligt förslaget skall en revision bedrivas i samverkan med den reviderade (3 kap 10 § taxeringslagen). Lagrådet anförde att samverkanskravet gäller generellt och således också när revisionen genomförs med tvång. Det är uppenbart att det i sådana fall inte alltid går att bedriva revisionen i samverkan med den reviderade, eftersom detta i princip förutsätter frivillig medverkan. Enligt lagrådet borde därför bestämmelsen ändras så att samverkan inte blir ett absolut krav utan att revisionen om möjligt skall bedrivas i samverkan med den reviderade. Regeringen delade uppfattningen att en justering krävdes för att tydliggöra att kravet på samverkan inte gäller i tvångssituationerna och föreslog ett tillägg i ”samverkansparagrafen” av innebörd att om den skattskyldige inte samverkar finns bestämmelser om vite och andra tvångsåtgärder.

Den föreslagna regleringen kan tolkas så att så snart samverkan inte föreligger kan taxeringsrevision inte längre ske med stöd av taxeringslagen. En revision måste då, kanske på grund av en rent tillfällig irritation från den reviderades sida, trappas upp till en tvångsåtgärd. Det kan därefter, på grund av att skattemyndigheten tagit till en tvångsåtgärd, bli svårt att reparera samverkansklimatet. Hela den fortsatta revisionen kan komma att urarta i en serie tvångsåtgärder. En sådan utveckling vore enligt min mening skadlig för kontrollverksamheten.

Befogenheter och skyldigheter lagregleras

Enligt förslaget preciseras de rättigheter och skyldigheter som gäller för den reviderade och för skattemyndigheten (3 kap 9–14 §§ taxeringslagen).

Enligt nu gällande regler får skattemyndigheten bestämma tid och plats för revisionen. I propositionen föreslås att den som revideras skall få bestämma var revisionen skall utföras. En revision får verkställas hos den som revideras om han medger det. Revisionen skall ske hos den reviderade om han begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet (3 kap 10 § taxeringslagen). Med betydande svårigheter menas t ex att granskning hos den reviderade skulle medföra ett betydande resande för revisorerna, att den reviderade uppträder hotfullt eller på annat sätt stör granskningsarbetet eller att granskningsarbetet inte kan bedrivas på ett ändamålsenligt sätt i verksamhetslokalerna på grund av att de är trånga, kalla, bullriga etc.

För den reviderades del föreslås dessutom följande rättigheter och skyldigheter:

  1. rätt att få integritetskänsliga handlingar undantagna från granskning,
  2. skyldighet att inom rimlig tid tillhandahålla de handlingar och lämna de upplysningar som behövs för revisionen,
  3. skyldighet att lämna tillträde till utrymmen som huvudsakligen används i verksamheten,
  4. skyldighet att om möjligt ställa en ändamålsenlig arbetsplats till förfogande och i övrigt ge den hjälp som behövs vid revisionen,
  5. skyldighet att under vissa förutsättningar tillhandahålla revisorn terminal eller annat tekniskt hjälpmedel, samt
  6. skyldighet att mot kvitto överlämna handlingarna till revisorn om revisionen inte verkställs hos den reviderade.

För skattemyndigheten gäller följande:

  1. ett beslut om revision skall överlämnas till den reviderade innan revisionen verkställs,
  2. beslutet skall innehålla uppgift om ändamålet med revisionen samt möjligheter att undanta handlingar från granskning,
  3. kvitto på mottagna handlingar skall lämnas till den reviderade om revisionen inte görs hos honom,
  4. räkenskapsmaterial och andra handlingar som rör verksamheten får granskas om de inte skall undantas,
  5. granskning får inte ske via telenät,
  6. en revision får inte onödigtvis hindra verksamheten,
  7. revisorn får inventera kassan, granska lager, maskiner och inventarier samt besiktiga lokaler och byggnader som används i verksamheten,
  8. räkenskaper och annat material skall återlämnas snarast möjligt, samt
  9. meddelande om resultatet av revisionen skall snarast lämnas till den reviderade.

Många av de ovanstående rättigheterna och skyldigheterna finns redan i dag reglerade i lag eller i föreskriftsform, men inte alla. Personligen tycker jag att någon eller några av dem förefaller vara snarast av kosmetisk karaktär. Men en tydlig reglering av rättigheter och skyldigheter torde i sig inte minska kontrolleffektiviteten utan snarare befrämja den. Arbetet underlättas av att båda parter är klara över vad som gäller.

Skydd för integritetskänsligt material

Enligt nuvarande regler får alla handlingar som rör verksamheten granskas vid en revision. Det presumeras att alla handlingar som påträffas i verksamhetslokaler rör verksamheten. Möjligheterna att få handlingar undantagna från granskning är utomordentligt begränsade. Det krävs i dag att det föreligger särskilda skäl och rekvisitet tolkas mycket restriktivt.

Enligt de föreslagna reglerna är möjligheterna att undanta handlingar betydligt generösare. Reglerna föreslås gälla inte bara vid revision utan också vid föreläggande att lämna kontrolluppgifter och vid tillämpning av tvångsåtgärder. Handlingar som enligt 27 kap 2 § RB inte får tas i beslag vid husrannsakan vid förundersökning om t ex grovt skattebedrägeri skall alltid få undantas vid revision. Det gäller handlingar vars innehåll kan antas vara sådant att befattningshavare eller annan som avses i 36 kap 5 § RB inte må höras som vittne därom. Som vittne får man inte höra bl a advokater och deras biträden om sådant som har anförtrotts dem i deras yrkesutövning.

Vid remissbehandlingen påpekades att den föreslagna bestämmelsen i sin mest extrema tillämpning kan få till följd att om den enskilde överlämnat hela räkenskapsmaterialet eller delar därav till sin advokat, så skall dessa handlingar på den enskildes begäran undantas. En sådan undantagsregel kan alltså omöjliggöra en hel skatterevision. Riksåklagaren noterade detta i sitt remissyttrande men ansåg att denna negativa effekt torde vara det pris man får betala för att åstadkomma en lagstiftning som är klar och förutsebar.

Även andra handlingar får undantas vid en revision. Det kan exempelvis gälla handlingar som innehåller vissa råd i skatterättsliga angelägenheter, företagshemligheter eller uppgifter hos t ex revisorer, skatterådgivare samt uppgifter av personlig karaktär vars röjande skulle kunna medföra obehagliga konsekvenser för den som har uppgifterna eller den som uppgifterna rör. En förutsättning för att denna typ av handlingar skall få undantas är dock att skyddsintresset är större än kontrollintresset.

Om den reviderade anser att material skall undantas från granskning och skattemyndigheten är av annan uppfattning, skall materialet förseglas och överlämnas till länsrätten, som skall avgöra frågan. Länsrättens beslut får överklagas.

Enligt min uppfattning är det ingen orimlig tanke att en illojal företagare skulle frestas att förvara sina räkenskaper hos sin advokat för att slippa revision. Det kan antagligen inte heller uteslutas att någon skulle utnyttja möjligheten till domstolsprövning enbart i syfte att förhala en revision. Men om reglerna fungerar i enlighet med ordalydelsen – handlingen förseglas omedelbart och överlämnas till länsrätten, som utan dröjsmål prövar om handlingen skall undantas från kontrollen – så kan man förstås knappast den vägen förhala under någon längre period, kanske inte ens om man överklagar länsrättens beslut. Även utan missbruk från de reviderades sida är det dock uppenbart att det föreslagna utökade skyddet för känsligt material kommer att bli ett hinder i kontrollverksamheten.

Lagen om särskilda tvångsåtgärder

De tvångsmedel (exklusive vitesföreläggande) som föreslås kunna aktualiseras vid en skattekontroll sammanförs till en särskild lag, i vilken också dagens bevissäkringslag i modifierad form inarbetas.

Tvångsåtgärderna är följande:

  1. revision (tvångsrevision) i den reviderades verksamhetslokaler (5 §),
  2. eftersökande och omhändertagande av handlingar (6–9 §§),
  3. granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift (10–12 §), samt
  4. försegling av lokal, förvaringsplats eller annat utrymme (13 §).

Tvångsmedel blir aktuella bara vid tredska eller sabotagerisk. Länsrätten beslutar normalt om tvångsåtgärder. Ett sådant beslut får överklagas. Granskningsledaren, dvs en särskilt förordnad tjänsteman hos skattemyndigheten, föreslås emellertid även fortsättningsvis få besluta om tvångsåtgärder i form av eftersökande och omhändertagande av handlingar och försegling av utrymmen. Även sådana beslut får överklagas.

Lagen innehåller en proportionalitetsregel (4 §) som anger att beslut om åtgärd får fattas endast om skälen för åtgärden uppväger det intrång eller men i övrigt som åtgärden innebär för den enskilde.

Överraskningsåtgärder

Dagens regler ger skattemyndigheten möjlighet att utan förvarning göra en revision, eftersöka och omhänderta handlingar och försegla utrymmen. Den föreslagna lagen om tvångsåtgärder innehåller liknande möjligheter. Länsrätten får vid sabotagerisk besluta om att tvångsmedel skall användas utan att den som blir utsatt för det får vetskap om det i förväg.

Om ett länsrättsbeslut inte kan avvaktas – i propositionen anges att ett sådant beslut i regel torde kunna fattas inom något eller några dygn – därför att sabotagerisken är överhängande, får granskningsledaren fatta ett interimistiskt beslut om de mer långtgående åtgärderna tvångsrevision och granskning utan föregående föreläggande. Ett sådant interimistiskt beslut får dock bara avse åtgärder i verksamhetslokaler och skall omedelbart underställas länsrätten, som utan dröjsmål har att pröva om beslutet skall bestå.

Med sabotagerisk menas att det finns en påtaglig risk för att den reviderade kommer att undanhålla eller förvanska handlingar och material som får granskas. I propositionen anges att vid sabotagerisk skall riskbedömningen göras efter en helhetsbedömning. Det krävs att risken skall kunna beläggas i det enskilda fallet. Med uttrycket påtaglig risk anges i allmänmotiveringen att det inte behöver vara fråga om en mer överhängande risk utan att risken i det enskilda fallet skall kunna beläggas. Risken skall vara individualiserad och inte enbart allmän. Det bör finnas någon konkret omständighet i det enskilda fallet som talar för sabotagerisk. Omständigheter som enligt specialmotiveringen kan tyda på sabotagerisk är hot om sabotage, påtaglig nervositet eller ökad aktivitet i samband med vetskap om förestående granskning. Sabotagerisken kan också ta sig formen att den granskades grund för vägran till samverkan inte framstår som rimlig eller kan endast ses som ett sätt att vinna tid, att bolaget eller dess företrädare på annat sätt försöker undandra sig sina skyldigheter. Även omfattande transaktioner med oseriösa företagare, oklara eller konstruerade ägarförhållanden eller tecken på omfattande eller avancerade skatteundandraganden kan tyda på sabotagerisk.

För att granskning utan föregående föreläggande skall få äga rum krävs enligt förslaget vidare att det finns skälig anledning att anta att handlingar av betydelse för kontrollen kommer att påträffas. Detta krav är enligt propositionen endast avsett att markera att åtgärden inte får komma ifråga vid ett mera planlöst letande efter något som kan vara av intresse. Vidare krävs att det kan befaras att utredningen skulle försvåras av ett föreläggande. Som exempel på försvårande av utredning anges att det finns en risk att den förelagde saboterar utredningen själv eller att han varskor den som utredningen avser. Beviskravet bör sättas lågt enligt specialmotiveringen. Det bör räcka med en allmän bedömning av om uppgifterna är av sådant slag att sabotagerisk typiskt sett kan antas föreligga. Också tidsaspekten skall ges betydelse. Det anges att detta blir särskilt markerat vid mervärdesskatteutbetalningar, där skattemyndigheten måste betala ut överskjutande mervärdesskatt skyndsamt men där kontrollen bakåt i flera led kan ta månader om myndigheten måste använda föreläggandeformen. Slutligen krävs också att det finns ett betydande utredningsintresse för kontrollen.

Om det finns särskilda skäl behöver det inte anges i beslutet vem uppgifterna avser eller vilka uppgifter som söks. Enligt specialmotiveringen torde särskilda skäl framför allt föreligga när kontrollen endast utgör en mindre del av en större utredning och det är angeläget av effektivitetsskäl att så mycket som möjligt hålls hemligt tills vidare eller då det är fråga om att kontrollera en kedja av rättshandlingar och det är oklart var kedjan slutar.

Skydd vid överraskningsåtgärder

Det skydd som föreslås för den som blir utsatt för tvångsåtgärder är följande:

Han har rätt att få tvångsåtgärden prövad av en domstol och domstolsbeslutet får överklagas. Han har rätt att bli informerad om vad som skall ske innan åtgärden verkställs, även om det vid överraskningsgranskningar givetvis inte lämnas något egentligt rådrum. Han ges möjlighet att närvara själv eller genom behörig företrädare. Han får även tillkalla ombud eller biträde. Om det finns synnerliga skäl får beslutet verkställas utan hans närvaro ändå. Detta gäller om vederbörande håller sig gömd eller det är uppenbart att han gjort sig oanträffbar. Om det drar ut på tiden mer än någon eller några timmar innan de som har rätt att närvara infinner sig kan åtgärden också verkställas under förutsättning att det finns en påtaglig risk för att ändamålet med åtgärden annars inte uppnås.

Granskning utan föregående föreläggande hos privatperson?

Av lagförslaget är det svårt att utläsa annat än att granskning utan föregående föreläggande inklusive eftersökning och omhändertagande av handling får ske också hos privatperson. En sådan tolkning får stöd av specialmotiveringen, där det anges att vid sådan granskning skall proportionalitetshänsyn alltid tas, något som särskilt aktualiseras om sådan kontroll övervägs mot en icke bokföringsskyldig privatperson och dennes bostad. ”I dessa fall bör det finnas starka skäl för att företa en granskning utan föregående föreläggande. En sådan möjlighet torde emellertid inte helt kunna undvaras, t. ex. om det finns anledning anta att falska eller i övrigt felaktiga fakturor ställts ut för att skapa oriktiga avskrivningsunderlag eller användas i mervärdesskattehänseende.” Skrivningen i allmänmotiveringen korresponderar inte fullt ut med lagförslaget och specialmotiveringen. ”Att tvångsvis utföra en mer omfattande granskning hos en privatperson är så gott som alltid starkt integritetskränkande och myndigheternas befogenheter i detta hänseende bör därför omgärdas av starka rättssäkerhetsgarantier . . . Den möjlighet som i praktiken kan bli aktuell i skatteutredningar är att eftersöka och omhänderta handlingar hos privatpersoner. Vårt förslag innebär att sådan kontroll skall få ske om den enskilde inte följt ett föreläggande (min kursivering) och det finns särskild anledning att anta att handlingen finns hos honom.”

Jag drar dock slutsatsen att en granskning utan föregående föreläggande får ske också hos en privatperson.

Anstånd med att betala in skatt

Rättssäkerhetskommittén föreslog att anstånd i princip alltid skulle medges om den skattskyldige begärt omprövning av ett beskattningsbeslut eller överklagat det till domstol. Något förslag i den riktningen återfinns inte i propositionen utan frågan har i stället överlämnats till skattebetalningsutredningen för vidare utredning. I propositionen anges dock uttryckligen att regeringen anser det angeläget att anståndsbestämmelserna görs mer generösa än i dag.

Säkerheter vid anstånd

Det föreslås att det i uppbördslagen uttryckligen föreskrivs att bankgaranti eller någon annan form av borgensåtagande skall godtas som säkerhet. Dessutom föreslås att den som haft kostnader för ställd säkerhet skall få ersättning för kostnaderna om hans yrkanden i omprövningsärendet eller målet bifalls.

Förbättrade överklagandemöjligheter

Det föreslås att möjligheterna att överklaga länsrättens beslut om anstånd, skatteavdrag och betalning av preliminär skatt förbättras. Hittills har denna typ av beslut kunnat överklagas endast till länsrätten. Enligt förslaget skall länsrättens beslut kunna överklagas till kammarrätten och därefter till Regeringsrätten. I båda de sistnämnda instanserna krävs dock prövningstillstånd.

Förbättrade möjligheter till ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt

Hittills har möjligheterna att få ersättning för denna typ av kostnader varit mycket begränsade. Speciellt gäller det för företagare. Nu föreslås betydligt generösare regler. De begränsningar som skall gälla för ersättning är att det rör sig om kostnader som skäligen behövts för att ta tillvara den skattskyldiges rätt. Det får alltså inte vara fråga om kostnader för att fullgöra den ordinarie deklarations- och uppgiftsskyldigheten och skyldigheten att medverka vid en taxeringsrevision. Det skall ha förelegat ett verkligt behov av sakkunnig hjälp. Dessutom krävs att man antingen vinner bifall till sina yrkanden eller att det rör sig om en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen eller att det finns synnerliga skäl för ersättning. Som exempel på vad som kan utgöra synnerliga skäl anges att processen på grund av myndighetens agerande blivit onödigt omfattande eller komplicerad eller att skattemyndigheten orsakat den reviderade större kostnader än nödvändigt i samband med ett revisionsärende. Det skall enligt specialmotiveringen vara fråga om sådana extraordinära fall där man i efterhand kan konstatera att utredningen eller revisionen utan den skattskyldiges eller reviderades förskyllan gått för långt, eller där man i vart fall kan konstatera att kraven på den skattskyldige eller reviderade varit oproportionerligt stora.

Ersättningen får jämkas om den skattskyldige bara delvis vinner bifall till sina yrkanden, om han varit försumlig eller på annat sätt har orsakat att ärendet blivit mer omfattande än nödvändigt. Ersättningsfrågor prövas av den myndighet eller domstol där kostnaderna uppkommit. Det faller på den enskilde att begära ersättning innan ärendet eller målet avgörs.

Betalningssäkring

Möjligheterna att tillgripa betalningssäkring inskränks. I dag får betalningssäkring användas både vid betalningsovilja och vid betalningsoförmåga (påtaglig risk föreligger att gäldenären inte kommer att betala fordringen). Nu föreslås att betalningsoförmåga inte längre skall kunna utgöra grund för betalningssäkring. Betalningssäkring skall endast få förekomma i de fall där det finns en påtaglig risk att gäldenären försöker undandra sig att betala fordringen. I varje enskilt fall skall det göras en kvalificerad riskbedömning som är grundad på en helhetssyn av gäldenärens förhållanden. Omständigheter som kan tyda på betalningsovilja är enligt propositionen att gäldenären underlåter att deklarera, på annat sätt underlåter att fullgöra sin uppgiftsskyldighet, lämnar oriktiga eller ofullständiga uppgifter i deklarationen, har vidtagit åtgärder för att göra sin egendom oåtkomlig genom att överlåta tillgångar på exempelvis familjemedlemmar eller närstående eller gjort förberedelser för att flytta utomlands eller tidigare visat betalningsförsummelse.

Personligen har jag svårt att frigöra mig från tanken att det kan bli svårt att avgöra vilken betalningsoförmåga som beror på betalningsovilja och vice versa, eftersom oviljan ofta kan vara sammanflätad med oförmågan.

Slopad förmånsrätt för skattefordringar

Det föreslås att förmånsrätten för skattefordringar i betalningssäkrad egendom slopas. En remissinstans anförde att detta kunde få till följd att oseriösa företag återigen börjar betrakta skatteskulder som en extraordinär utgift. Invändningen har naturligtvis fog för sig i de fall det förhåller sig så att företagaren normalt betalar alla sina skulder utom just skatteskulderna.

En slopad förmånsrätt kan antas medföra att skattemyndigheterna kommer att lägga mindre möda i framtiden på betalningssäkringar, något som skulle kunna leda till försämrad uppbördseffektivitet. Mot bakgrund av att skattemyndigheterna nu tillförs extra medel för att angripa bland annat EKO-brott, framstår det som i viss mån kontraproduktivt att samtidigt så påtagligt krympa möjligheterna att få betalt för de skattehöjningar kontrollen genererar.

Några avslutande kommentarer kring effektivitetsförluster

Jag har pekat på att vissa av förslagen kan undergräva effektiviteten vid skattekontrollen. Det gäller framför allt förslagen om utvidgade möjligheter att undanta handlingar från granskning. I övrigt anser jag inte att förslagen är effektivitetshämmande. I vart fall inte om domstolarna bemannas så att de kan hantera ärendena utan dröjsmål ”inom något eller några dygn”. Om inte det fungerar kommer de nya reglerna att innebära att skattekontrollen, där tiden ofta är en kritisk faktor, försvåras högst avsevärt.

Kerstin Tollerz är länsskattechef i Västmanlands län.

Kerstin Tollerz

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%