Innehåll

Skattenytt nr 3 1995 s. 132

Hur bör framtida utgifter för nyplantering av skog periodiseras?

Per Thorell har i många sammanhang diskuterat periodiseringsfrågor. Hans senaste artikel i Skattenytt (SN 1994 s 699) om framtida utgifter i senare års skattepraxis utgör ett mycket värdefullt komplement – inte minst som underlag i samband med undervisningen i företagsbeskattning. Hur ett ägarbyte bör påverka möjligheten till avdrag för framtida nyplantering av skog bör dock enligt min mening diskuteras ytterligare. Det hänger samman med att det endast är skogens tillväxt som skall beskattas. Ett grundläggande problem blir då att avskilja det ursprungliga skogskapitalet från den löpande försäljningen av skog.

I princip sker uppdelningen genom att ett vid förvärvet framräknat anskaffningsvärde för skogen läggs till grund för skogsavdrag enligt 23 § anv p. 9 o 10 KL. Hur sambandet mellan detta skogsavdrag och utgifterna för framtida återväxtåtgärder kan beskrivas framgår av följande tankegång. Exemplet avser en idealt åldersfördelad skogsfastighet. Den tänkes omfatta åttio särskilda skiften, där skogen på varje skifte har en omloppstid på åttio år och där åttioårig skog på ett sådant skifte avverkas varje år. I exemplet används följande symboler.

R = skogsfastighetens årliga nettoavkastning av åttioårig skog

K = kostnad för nyplantering som förutsätts ske tre år efter avverkning

r = diskonteringsräntan uttryckt som decimalbråk

F = diskonteringsfaktorn (1+r)

n = kvarstående tid till försäljningen av åttioårig skog resp återplanteringen

V = skogsfastighetens avkastningsvärde (marknadsvärde)

V = R*F−1 + R*F−2 + ... + R*F−n− K*F−(1+3) − K*F−(2+3) − ... − K*F−(n+3)

Skogsfastigheten antas ha förvärvats år ett för marknadsvärdet (V). Den nye ägaren avverkar ett skifte med åttioårig skog och erhåller då den tänkta årliga nettoavkastningen (R). Skogsavdraget beräknas med ledning av anskaffningsvärdet (V). Som framgår ovan kommer skogsavdragets storlek att ha påverkats negativt av de framtida kostnaderna för nyplantering (K). För att det ursprungliga skogskapitalet inte skall beskattas år ett hos den nye ägaren bör följaktligen avkastningen (=R) minskas både med skogsavdraget (=en del av V) och den framtida utgiften för nyplantering (=K).

Nästa fråga blir vad som händer om den gamle ägaren redan avverkat det aktuella skogsområdet. Av exemplet framgår att marknadsvärdet då reduceras med R*F−1, medan nuvärdet av kostnaden för nyplanteringen på det avverkade skiftet kvarstår oförändrat. Om den nye ägaren väntar till år två med att avverka ett skifte med åttioårig skog – bör av samma skäl som anförts ovan – det årets nettoavkastning (=R) minskas med skogsavdraget (=en del av V−R*F−1) och kostnaderna för två nyplanteringar (=2*K).

Av exemplet framgår att nettoavkastningen av fastigheten bör minskas med kostnaderna för den nyplantering som förutsätts ske något år efter varje avverkning. Eljest föreligger risk för att det ursprungliga skogskapitalet beskattas, eftersom skogsavdragets storlek påverkats av kostnaderna för nyplantering. Kvar står nu frågan hur kopplingen mellan skogsavdrag och framtida utgifter för nyplantering bör påverka redovisning och beskattning.

Först kan konstateras att det föreligger omedelbar avdragsrätt för nyplantering (se 23 § anv p. 8 KL). Biologiskt sett är nyplanteringen en investering i framtida skog och kostnaden borde alltså i princip kunna aktiveras. Med tanke på skogens långa omloppstid, skaderisker, förändringar i penningvärdet m.m. talar dock praktiska skäl för omedelbart avdrag. (Bio-)logiskt sett finns det alltså inte något direkt samband mellan intäkten från ett skogsskifte och kostnaderna för den nyplantering som i sinom tid måste göras enligt vår skogsvårdslagstiftning. En bristande matchning som skäl för att vägra avsättning vid ägarbyten som i förhandsbeskedet RÅ 1988 ref 14 är därför inget övertygande argument. Thorells synpunkt att avdraget i stället borde ha vägrats med hänsyn till att ”bolaget förvärvat en fastighet (inkråm) vars värde påverkats av att ingen återplantering gjorts” går å andra sidan inte ihop med argumenteringen ovan angående kopplingen mellan skogsavdraget och kostnaderna för nyplanteringen.

För egen del anser jag att avdrag för framtida utgifter vad gäller återväxtåtgärder för skog bör grundas på följande tankegång. Legalt sett föreligger av praktiska skäl en omedelbar avdragsrätt för nyplantering av skog. Skogsvårdslagstiftningen förutsätter att nyplantering sker inom viss tid efter avverkningen. Kostnaden är förhållandevis lätt att beräkna. Det är många faktorer som gör att det är osäkert om skogsvårdsåtgärderna leder till förväntat resultat. Skatterättsligt påverkar skogsvårdsåtgärden storleken på skogsavdraget som i sin tur är en teknik för att undvika att det ursprungliga skogskapitalet beskattas. Kostnaden för nyplantering kan beräknas när en avverkning skett. Inte minst av praktiska skäl bör denna tidpunkt kunna betraktas som ett lämpligt kriterium för avdrag för framtida utgifter för beskogning – även i de fall ägarskifte skett mellan avverkningen och den blivande skogsvårdsåtgärden. Den redovisningsprincip som bör kunna läggas till grund för att det är god redovisningssed att så tidigt som möjligt antecipera kostnaderna för återväxtåtgärder är försiktighetsprincipen (conservatism).

Ragnar Helgesson

Ragnar Helgesson är lektor i företagsekonomi och undervisar bl.a. i företagsbeskattning vid Mitthögskolan i Östersund.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%