A Inkomstskatt

13 Internationell skatterätt

Rättspraxis på den internationella skatterättens område är sparsam under 1994. Ett par betydelsefulla mål har dock avgjorts.

RÅ 1994 ref 22 (SN 94:7–8) gällde förlust vid likvidation av utländskt dotterbolag. Fallet handhas också av Bertil Wiman i detta häfte. Arcona AB ägde två holländska fastighetsförvaltande dotterbolag, Arcona Holding BV (Holding) och Arcona Holland BV (Holland). Avsikten var att Holding skulle överlåta sina tillgångar, bestående av aktier i olika fastighetsbolag till Holland, varefter Holding skulle likvideras och tillgångarna utskiftas till Arcona. Holding hade drabbats av stora förluster på grund av krisen på fastighetsmarknaderna. Frågan var i första hand om Arcona hade avdragsrätt för den del av anskaffningsvärdet på aktierna i Holding som översteg de utskiftade eller utdelade medel för vilka Arcona är frikallat från skattskyldighet.

Skatterättsnämnden konstaterade att avdrag enligt 24 § 2 mom. första st. SIL förutsatte att förlusten var såväl definitiv som verklig. Nämnden fann med knapp majoritet att förlusten var såväl definitiv som verklig och att avdragsrätt för förlusten därför förelåg till den del den översteg sådan svensk utdelning som inte träffades av svensk skatt. De skiljaktiga ledamöterna ansåg att det inte kunde avgöras om förlusten var verklig eftersom de av Holding ägda dotterföretagen överlåtits till ett annat av Arcona helägt dotterbolag. RR (två skiljaktiga) delade Skatterättsnämndens uppfattning. Eftersom ny lag trätt i kraft begränsades dock förhandsbeskedet till att avse taxeringsåren 1993 och 1994.

RÅ 1994 ref 32 (SN 1994:9) gällde tillämpningen av det nordiska dubbelbeskattningsavtalet (SFS 1989:933). Enligt artikel 10 punkt 8 4 stycket i avtalet kan utdelning från ett bolag i ett nordiskt land vara skattefri i annat nordiskt land om den vinst av vilken utdelningen betalats i den andra avtalsslutande staten eller i någon annan stat underkastats allmän inkomstskatt för bolag. Ett svenskt moderbolag ägde ett danskt dotterbolag. Det danska dotterbolaget hade i slutet av 60-talet en skattefri realisationsvinst på 8 milj. kr. Därefter hade under ett tjugotal år utdelats c:a 300 milj. kr och av fritt eget kapital överförts c:a 77 milj. kr till aktiekapital. Det svenska moderbolaget begärde förhandsbesked om det förelåg valfrihet för det svenska bolaget att avgöra vad som får anses i första hand under tidigare år ha utdelats alternativt ha avsatts till aktiekapital.

Propositionen till det nordiska avtalet innehöll ingenting i frågan. Däremot fanns uttalanden i andra propositioner, t.ex. 1989/90 s. 47 och 1990/91:107 s. 30 f. Enligt dessa kan ett bolag hävda att utdelningen tagits från vinstmedel som beskattats på ett sådant sätt att utdelningen blir skattefri i Sverige.

Skatterättsnämnden ansåg med knapp majoritet att uttalandena avsåg vilka delar av de för utdelning tillgängliga vinstmedlen som skall anses ha delats ut och inte hur ansamlade vinstmedel fördelar sig. I detta fall förelåg ingen valfrihet. Utdelningar och fondemissioner borde anses ha tagit i anspråk vinst av de båda slagen i samma proportion som de funnits tillgängliga vid utdelnings- resp. emissionstillfället. RR fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked med en utförlig motivering.

Ur tolkningssynvinkel är det av intresse att konstatera att RR i brist på uttalanden i den proposition som låg till grund för det nordiska avtalet hämtat ledning ur prop. 1990/91:107, som avsåg ändringen av 7 § 8 mom. SIL, d.v.s en rent intern skattebestämmelse. I den uttalar sig departementschefen om innebörden av dubbelbeskattningsavtal som innehåller en klausul av samma slag som det nordiska. Om RR således går långt från själva avtalet för att finna någon vägledning i tolkningsfrågan är man sedan påfallande restriktiv vid användningen av det funna propsitionsuttalandet i det enskilda fallet.

RÅ 1994 ref 85 och RÅ 1994 not 697 (SN 1995:2) gällde frågan om marknadsföringsbidrag till utländskt dotterbolag. Fallen har kommenterats också av Bertil Wiman i detta häfte. I referatmålet RÅ 1994 ref. 85 hade det svenska moderbolaget Eka Nobel AB utgivit dels marknadsföringsbidrag till det finska dotterbolaget Ekaraisio OY, dels ersättningar för ”management and consulting services” till det amerikanska dotterbolaget Eka Chemicals Inc (ECI). Genom bidragen kunde dotterbolagen undvika att redovisa förlust. Bolaget framhöll i målet, att marknadsföringsbidragen var en del i en internationell lansering av det s.k. Compozilsystemet. Vinsten vid en framgångsrik lansering av systemet skulle huvudsakligen tillfalla moderbolaget.

LR och KR ansåg att avdrag skulle medges för bidragen. RR fann att avdragsrätt förelåg för bidraget till Ekaraisio men inte till ECI enligt 20 § och 29 § 1 mom. KL (två skiljaktiga ville bevilja avdrag även för bidraget till ECI). RR framhöll särskilt att Ekaraisio väsentligen var ett försäljningsbolag medan Eka Nobel på ett tidigt stadium avsett att behovet av bolagets produkter på den amerikanska marknaden skulle tillgodoses genom en fabrik i USA. En sådan fabrik uppfördes också senare. De varor som produceras där och säljs på den amerikanska marknaden ger upphov till intäkter som tillfaller det amerikanska rättssubjekt som äger fabriken.

I en artikel under 1994 har docent Richard Arvidsson behandlat ”Koncernbidragsrätt för svenska företag i internationella koncerner”. (SvSkT 1994 s. 407 ff). Han betonar i artikeln starkt att det i svensk skatterätt finns tre typer av koncernbidrag, öppna koncernbidrag, dolda koncernbidrag och koncernbidrag som utgör omkostnad (även kallade marknadsföringsbidrag m.m.).

Avdragsrätten för marknadsföringsbidrag är endast relaterad till det avdragsyrkande företagets förhållanden. Om det föreligger intressegemenskap mellan det utgivande och det mottagande bolaget och om det mottagande bolaget använder det till förlusttäckning eller ej är i dessa fall irrelevant.

RR tar i sina domskäl fasta på de synpunkter Arvidsson utvecklat. RR konstaterar att reglerna har utvecklats i praxis och att för avdragsrätt har fordrats att omkostnaderna gett eller förväntats ge intäkter i förvärvskällan, men däremot inte att omkostnaderna ger upphov till intäkter samma beskattningsår samt att rätt till avdrag kan föreligga även om omkostnaderna bestått av bidrag till annat skattesubjekt. Att bidragen använts till förlusttäckning i det mottagande bolaget har RR heller inte funnit vara något skäl mot avdragsrätt. RR:s starka betoning av att det för avdrag fordras att det är fråga om omkostnader som kan förväntas ge intäkter i det avdragsyrkande bolagets rörelse bör noteras.

I notismålet RÅ 1994 not 697 medgav KR = RR avdrag för ett marknadsföringsbidrag från ett svenskt moderbolag till ett norskt dotterbolag. Det norska dotterbolaget var ett försäljningsbolag. Även i detta mål ansågs det irrelevant att dotterbolaget använt bidraget till förlusttäckning. Avgörande var att utgivandet av bidraget betingats av moderbolagets önskan att få till stånd en för bolaget vinstgivande försäljning på den norska marknaden.

Gustaf Lindencrona