Skattenytt nr 4 1997 s. 196

Aktiviteter på mervärdesskatteområdet i den Europeiska kommissionen

1 Inledning

I nedanstående artikel redogörs för aktuella lagstiftningsprojekt på mervärdesskatteområdet inom den europeiska kommissionen. Lagstiftningsprocessen går generellt sett mycket långsamt inom den europeiska unionen, och mervärdesskatteområdet är inget undantag. Flera lagförslag som har lagts fram av kommissionen har legat på ministerrådets bord i flera år. Nyligen drogs flera förslag tillbaka av kommissionen, en del av dessa var föråldrade och en del drogs tillbaka mot bakgrund av det förestående arbetet med ett helt nytt mervärdesskattesystem för gemenskapen.

2 Ytterligare harmonisering av lagstiftningen – varför?

Arbetet på mervärdesskatteområdet inom den europeiska gemenskapen handlar till största delen om ytterligare harmonisering av lagstiftningen. Ett enhetligt, fullt ut harmoniserat momssystem är ledmotivet för i princip alla lagstiftningsprojekt på detta område.

Det finns två huvudskäl till varför harmoniseringsarbetet på mervärdesskatteområdet är betydelsefullt:

  1. konkurrensneutralitet som ett krav för en väl fungerande inre marknad
  2. ekonomiska skäl

Innan jag närmare redogör för pågående och nyligen avslutade lagstiftningsprojekt på mervärdesskatteområdet inom den europeiska kommissionen, vill jag kort ge en bakgrund till dessa punkter.

I en öppen inre marknad är det viktigt att företag kan konkurrera på lika villkor. Skatternas betydelse kan i detta sammanhang inte underskattas. Det är svårt att konkurrera på lika villkor om det på grund av moms eller andra skatter är dyrare att sälja och vara etablerad i ett medlemsland än i ett annat. Varor och tjänster kan i en öppen marknad passera nationsgränserna utan hinder. Kostnaderna för transporter är inte alltid en avgörande faktor. Gränserna mellan medlemsländerna i centrala och södra Europa är i princip obefintliga idag. För ett företag i Tyskland säljs en vara lika lätt över gränsen till Frankrike, som till kunder inom landet. För mer perifera medlemsstater som Sverige och Finland, verkar konkurrenshotet med lägre skattesatser i andra länder mer avlägset på grund av avståndet. På vissa områden har emellertid den fria handeln mellan medlemsländerna och mervärdesskattens betydelse, framför allt skattesatsens storlek, börjat märkas även i dessa länder. Skattekonkurrens kan inte jämställas med priskonkurrens. Skatten måste alltid betalas, priset däremot kan alltid diskuteras.

Liksom på de flesta andra områden i vårt samhälle spelar den ekonomiska faktorn en stor roll, om inte en avgörande roll, för det pågående harmoniseringsarbetet inom den europeiska unionen. Genom ett beslut av ministerrådet den 21 april 1970 (70/243 ECSC, EEC, Euratom) ändrades finansieringssystemet (bidragssystem) för gemenskapen och tillskott till den gemensamma budgeten sker numera genom gemenskapens egna medel (the Community’s own resources). Detta system innebär att gemenskapen finansieras genom, utöver tullavgifter och jordbruksavgifter, intäkter beräknade med utgångspunkt från medlemsländernas mervärdesskattebas, dvs. den samlade nettointäkten av mervärdesskatten (samt en viss procent av bruttonationalprodukten). Detta underlag, som korrigeras med utgångspunkt från reglerna i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEC), skall vara detsamma för alla medlemsländer.

Kommissionen gör löpande kontrollbesök hos medlemsländerna för att försäkra sig om att alla länder betalar ”medlemsavgiften” på samma bas och därmed på ett rättvist sätt bidrar till den gemensamma budgeten. Om ett land tillämpar undantag som inte är tillåtna enligt direktivet eller som medgivits på grund av ett särskilt undantag i direktivet eller i kraft av direktivet, måste en kompensation beräknas som motsvarar skatteunderlaget som det skulle ha sett ut om beskattning skett eller inte skett. Kompensation kan således ske åt bägge håll, plus eller minus. Det säger sig självt, att dessa uppskattningar som kommissionen och medlemsländerna löpande företar, inte blir lika exakta och adekvata som en faktisk beskattningssituation skulle resultera i. Det är bland annat mot denna bakgrund som strävan efter att skapa ett mera enhetligt och harmoniserat mervärdesskattesystem utan större avvikelser, skall ses.

Den momsbaserade delen av gemenskapens budget utgör ca 50 % på intäktssidan (beräknade intäkter för budgetåret 1995). Detta kan jämföras med tull- och jordbruksavgifter som uppskattades till 17,1 % respektive 1,5 %. [1] Momsens bidragseffekter är således minst lika viktiga på gemenskapsnivå som på det nationella planet.

3 Aktuella lagstiftningsprojekt

3.1 Normalskattesatsen – nytt direktiv i december 1996

I artikel 12.3 i det sjätte momsdirektivet (77/388/EEC) finns en bestämmelse om lägsta normalskattesats (15 %) och en eller två reducerade skattesatser (på lägst 5 %) som får tillämpas inom gemenskapen. Rådets direktiv 96/95/EG som beslutades av ministerrådet den 20 december 1996, [2] innebär en förlängning av denna tidsbegränsade regel. Direktivet är tidsbegränsat till 2 år (1.1.97–31.12.98). Därefter sker en ny förhandling om begränsningar nedåt och uppåt av skattesatserna.

Bakgrunden till regeln i artikel 12.3 är följande. I samband med att övergångsordningen på momsområdet beslutades av medlemsländerna (direktiv 91/680/EEC), vilken i sig var ett steg på väg mot ett skattesystem anpassat för den inre marknaden med undanröjande av skattegränserna mellan medlemsländerna, var det nödvändigt att samtidigt vidta vissa åtgärder för att uppnå en harmonisering av skattesatserna för att undvika risk för konkurrenssnedvridning. Övergångsordningen innebär ju att varor som säljs till privatpersoner, med vissa undantag, faktiskt beskattas i ursprungslandet. Genom direktivet 92/77/EEC infördes en miniskattesats om 15 % att tillämpas under övergångsperioden 1/11993 – 31/121996, i väntan på ett nytt momssystem. Samtidigt infördes en begränsning av antalet reducerade skattesatser. De fick uppgå till högst två stycken. Den lägsta nivån för dessa reducerade skattesatser (med vissa undantag) sattes till 5 % och får endast tillämpas på varor och tjänster som räknas upp i Annex H. I artikel 28 finns emellertid en uppsjö av undantag för medlemsländerna beträffande de reducerade skattesatserna, inklusive kvalificerade undantag (s.k. zero-rates).

I direktivförslaget COM(95) 731 final av 20.12.1995, föreslogs att även en högsta tillåtna skattesats skulle införas. Denna sattes till 25 %, som motsvarar den högsta normalskattesatsen som tillämpas inom gemenskapen. I motiveringen angavs att för stora skillnader i normalskattesats skapar strukturell obalans och konkurrenssnedvridning inom vissa sektorer i näringslivet. Dessutom skulle alla förändringar i den tillfälliga beskattningsordningen vara förenliga med principerna för det nya momssystemet. Man ville helt enkelt förhindra att skattesatsgapet skulle bli ännu större inom gemenskapen inför övergången till en ursprungsprincip för mervärdebeskattningen. Direktivförslagets idé om en övre skattesatsnivå på 25 % kunde inte accepteras av ett flertal medlemsländer, däribland Sverige.

Kompromisslösningen blev att direktivtexten inte nämner den övre gränsen, men att man i ett tillägg till rådsprotokollet tog in en skrivning om att medlemsländerna under tidsperioden direktivet gäller, försöker att göra allt för att undvika att gapet ökar med mer än 10 %-enheter från den nuvarande lägsta skattesatsen. Detta skulle i princip betyda att Sverige kan höja med 1 % om Tyskland i sin tur beslutar sig för att höja momsen med 1 %, utan att Sverige för den skull bryter mot hederslöftet.

3.2 Ett nytt mervärdesskattesystem

Ett intensivt arbete pågår för närvarande för att utforma en ny och modern europeisk momslagstiftning. Bakgrunden till och tanken med det nya systemet har redan behandlats i en tidigare artikel i denna tidning (SN nr. 10/1996). De första förslagen, utöver den förberedande fasen som utgjordes av direktivet om normalskattesats samt mervärdesskattekommitténs status (se närmare nedan), skall läggas fram under våren 1997. Dessa lagförslag behandlar lagens tillämpningsområde, begreppet ’skattskyldig person’ och reglerna om avdragsrätt. Arbetet har ännu inte resulterat i någon konkret lagtext. Parallellt med kommissionens arbete med själva lagtexten, diskuteras huvudlinjerna i det tilltänkta systemet på politisk nivå inom gemenskapens institutioner. Såväl det europeiska parlamentet som den ekonomiska och sociala kommittén har diskuterat arbetsprogrammet vid ett flertal tillfällen. Den största tveksamheten som dessa två institutioner har känt har gällt harmonisering av skattesatser och det s.k. clearingsystemet, fördelningen av momsintäkterna mellan medlemsstaterna.

Som alltid när det gäller Europasamarbetet, fordras tydliga politiska signaler och påtryckningar från ”rätt” håll för att ett konkret lagförslag skall hamna på ministerrådets bord. Ännu så länge är intresset från medlemsländerna av det svagare slaget. Arbetet går emellertid vidare.

3.3 Momskommittén – kommande direktivförslag

För att uppnå en enhetlig tolkning av det sjätte momsdirektivet upprättades vid direktivets tillkomst en momskommitté med en rådgivande funktion för medlemsstaterna (artikel 29 i det sjätte momsdirektivet). I kommittén sitter representanter från alla medlemsländerna och representanter från kommissionen. Kommittén diskuterar medlemsstaters införande av vissa åtgärder som enligt det sjätte momsdirektivet måste bli föremål för konsultation i kommittén (jfr. t.ex. artikel 16.1 och 16.2) samt tolkningsfrågor som 1. kommer från enskilda medlemsstater, samt 2. tas upp av kommissionen på eget initiativ. Momskommitténs arbete är inte offentligt. Dagordning och mötesprotokoll är konfidentiella handlingar om inte medlemsländerna genom ett enhälligt beslut beslutar att dessa dokument får offentliggöras. [3] Beslut av kommittén om tolkningar av det sjätte momsdirektivet har ingen bindande effekt, dvs. de utgör inte gemenskapsrätt som sådan. Tolkningsbesluten får en vägledande betydelse för respektive medlemslands nationella regering i den nationella lagstiftningsprocessen och har viss betydelse för en enhetlig tolkning av direktivets regler inom gemenskapen. Ur rättssäkerhetsynpunkt har emellertid kommitténs arbete ingen större betydelse. En skattskyldig kan med andra ord inte använda, om han kommit över ett uttalande från kommittén, detta som ett bindande bevis för att direktivet och/eller den nationella rätten skall tolkas på ett visst sätt.

Som ett led i harmoniseringssträvan inom gemenskapen, har kommissionen funnit det önskvärt att kommitténs roll ändras till att bli en regulatorisk kommitté med rätt att binda medlemsländerna vid en viss tolkning. Kommittén skall genom en kvalificerad majoritet kunna fatta bindande beslut i olika tolkningsfrågor. Idén är hämtad från punktskatteområdet där en liknande kommitté har fungerat under flera år. [4] Momskommitténs rätt att fatta bindande beslut skall inskränkas till de fall där det föreligger risk för dubbel beskattning eller att ingen beskattning alls kommer till stånd. I skrivande stund finns endast ett utkast till direktiv färdigt. Kommissionen tar eventuellt beslut på en direktivtext under mars månad. Därefter får det holländska presidentskapet i ministerrådet bestämma när den första rådsdiskussionen skall hållas.

3.4 Teletjänster

På teleområdet har våndan varit stor under en längre tid. Den europeiska gemenskapens teleoperatörer har utsatts för konkurrens från tredjelands operatörer som har sålt teletjänster momsfritt till kunder inom unionen. Kunderna har varit såväl privatpersoner som företag, banker och försäkringsbolag. För en gångs skull var medlemsländerna rörande eniga om att detta kringgående av principerna för mervärdebeskattning (beskattning där konsumtionen sker) måste stoppas, och detta måste ske snabbt. Vad som är ”snabbt” inom unionssamarbetet är emellertid ett relativt begrepp. Nu har man i alla fall hunnit så långt att kommissionen har tagit beslut på två texter vilka redogörs för nedan.

Anledningen till att tredjelands operatörer kan sälja momsfria teletjänster till kunder i Europa är att teletjänster anses omsatta där säljaren har etablerat sin verksamhet eller där han har ett fast driftställe. Detta framgår av artikel 9.1 i direktivet. En tredjelands operatör ser till att han inte tillhandahåller teletjänsterna från ett fast driftställe inom gemenskapen, och kan därmed sälja sina tjänster utan moms.

För att förhindra att skatt undviks på detta sätt och för att skydda gemenskapens momsintäkter, har samtliga medlemsländer, som en första åtgärd, ansökt i enlighet med förfarandet i artikel 27 i det sjätte momsdirektivet, om att få avvika från direktivets artikel 9.1 och istället tillämpa regeln i artikel 9.2 e när operatörer i tredje land säljer till skattskyldiga personer som är etablerade inom gemenskapen. Detta innebär att den skattskyldige köparen beskattar sig själv genom omvänd debitering. På detta sätt fångas företag, banker, försäkringsbolag m.fl. skattskyldiga personer, [5] upp av skattereglerna. Som ett villkor för att få tillämpa place of supply-regeln i artikel 9.2 e enligt artikel 27-undantaget, gäller att även försäljningen av teletjänster till privatpersoner (icke-skattskyldiga personer) som bor inom gemenskapen, beskattas inom unionen. Detta utgör en tillämpning av artikel 9.3 b i direktivet. Hur privatpersoner skall kunna beskattas, lämnas åt medlemsländerna själva att lösa.

Artikel 27-förfarandet ligger nu på rådets bord och skall formellt beslutas där. Artikel 27-beslutet får tidsbegränsad giltighet till den 31 december 1998 om det klubbas av ministerrådet. När detta sker beror på när medlemsländerna kommer överens om innehållet i beslutet. Ett första möte i rådet hölls den 20 februari 1997. Detta kan dra ut på tiden om ett eller flera medlemsländer önskar någon ändring. Parallellt med detta förfarande har kommissionen även presenterat ett nytt direktiv för teleområdet. Direktivet går ett steg längre än artikel 27-förfarandet.

I direktivförslaget (KOM(97) 4 slutlig) anges place of supply till det ställe där kunden har etablerat sin rörelse eller där han har ett fast driftställe till vilket tjänsten har tillhandahållits, eller, i avsaknad av sådant, där han är bosatt. Detta gäller såväl för tillhandahållanden från gemenskapen till kunder utanför gemenskapen, som tillhandahållanden från tredje land till kunder inom gemenskapen. Detta betyder i praktiken att ett tredje lands operatör måste registrera sig för mervärdesskatt inom gemenskapen så snart han har en kund i något av medlemsländerna. Det räcker enligt direktivtexten med en enda registrering inom gemenskapen. Operatören skall därefter fakturera moms enligt den skattesats som gäller i det medlemsland där han är registrerad, oavsett om kunden finns i registreringslandet eller i ett annat medlemsland. Detta är ett steg i riktning mot tanken som redan lanserats i kommissionens arbetsprogram för ett nytt momssystem inom gemenskapen. [6] Enligt denna vision skall det räcka med ett enda registreringsställe inom unionen, ett s.k. domicile fiscal.

Betänker vi nu konsekvenserna av detta, kan nog även den minst momskunnige räkna ut att det i det nuvarande skattesatsläget inom gemenskapen, med en skillnad på 10 procentenheter mellan lägsta och högsta skattesats, blir förmånligast för den utländske operatören att registrera sig i det medlemsland där skattesatsen är lägst. Följaktligen kan vi nog förvänta oss att förslaget kommer att få en något annorlunda utformning efter ministerrådets mangling.

Vidare föreslås i direktivförslaget att det redan för närvarande vitt tillämpade ”undantaget” för moms på dirigerings- och termineringstjänster som operatörer av telenät tillhandahåller varandra sinsemellan, blir tillåtet enligt lagtexten. Detta undantag finns inskrivet i den s.k. Melbournekonventionen. Konventionens skatteundantag har emellertid inte godkänts på gemenskapsnivå. Detta betyder att de medlemsländer som tillämpar skattebefrielse för dessa tjänstetillhandahållanden faktiskt bryter mot EG-rätten.

Slutligen innehåller direktivförslaget en definition av de teletjänster som skall omfattas av detsamma. Som teletjänster betraktas tjänster för överföring, sändning och mottagning av signaler, texter, bilder och ljud eller information av vilket slag som helst med hjälp av tråd, radio, optiska eller andra elektromagnetiska medel inklusive överlåtelse och upplåtelse av rätten att nyttja medel för sådan överföring, sändning eller mottagning.

Ikraftträdande

I direktiven på EG-rättens område anges oftast att direktivet träder i kraft den dag då texten publiceras i Europeiska gemenskapernas Officiella tidning (EGT). Detta datum är viktigt då det anger när medlemsländerna tidigast kan införa direktivtexten i sin nationella lag. Viktigast är kanske emellertid det datum i direktivet som anger när medlemsländerna senast skall ha genomfört innehållet i direktivet i den nationella lagstiftningen. Detta anges alltid i slutet av direktivtexten. För teledirektivförslaget är detta datum satt till den 1 januari 1999, dvs. när beslutet enligt artikel 27 gått ut.

3.5 Guld

Sedan flera år tillbaka ligger ett lagförslag om guld i ministerrådet (COM(92) 441 final). Förslaget, som har hunnit ändras en del under olika ordförandeskap i rådet, innebär att s.k. investeringsguld undantas från beskattning, huvudsakligen på grund av omfattande bedrägerier inom vissa medlemsländer på detta område, samt risken för konkurrenssnedvridning i förhållande till guldhandel i länder utanför gemenskapen, framför allt i Schweiz, där guld handlas utan moms.

Den text som för närvarande diskuteras (det holländska presidentskapet har emellertid inte tagit upp direktivet på sin dagordning ännu) innebär att omsättning av guldtackor och guldmynt, dock inte samlarmynt, med en viss finhetsgrad (995 respektive 900/000) skall vara undantagen. Endast guld som omsätts av en licensierad handlare skall vara undantaget från beskattning, annan handel är momspliktig. Begreppet ’licensierad handlare’ kan emellertid få en bred innebörd. Då situationen mellan två av medlemsländerna är den diametralt motsatta, ett land tillämpar ett kvalifikationskrav för handel och det andra har inga formella krav alls för den som handlar med investeringsguld, är läget låst, om inte en kompromisslösning kan nås.

4 Slutord

Jag har ovan redogjort för kommande som pågående (i ministerrådet) lagstiftningsprojekt på mervärdesskatteområdet inom den europeiska gemenskapen. Flera av dessa projekt kommer att dra ut på tiden. För en nybörjare som jag själv, är det lätt att bli optimistisk efter ett till synes ”lyckat” rådsmöte där alla ”verkar överens”. En mer erfaren kollega tog emellertid snabbt ner mig på jorden. Plötsligt sker något, och hela processen bromsas upp. Det är med andra ord omöjligt att förutspå när saker och ting verkligen kommer att ske. Detta är vågspelet i arbetet inom den europeiska unionen.

Ulrika Hansson

Ulrika Hansson arbetar för närvarande som nationell expert vid DG XXI, Europeiska kommissionen i Bryssel. Hon är anställd av Riksskatteverket, företagsbeskattning, rättsliga avdelningen.

  • [1]

    EGT nr C 395, 31.12.1996, s. 58.

  • [2]

    EGT nr L 338, 28.12.1996, s. 89.

  • [3]

    Artikel 9 i Value Added Tax Committee. Rules of procedure. December 1983.

  • [4]

    Artikel 24 i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 (om punktskattepliktiga varor).

  • [5]

    Observera att direktivets ’skattskyldig person’ är ett vidare begrepp än den svenska ML:s (1994:200) ’skattskyldig’.

  • [6]

    KOM(96) 328 slutlig.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%