Innehåll

Skattenytt nr 5 1997 s. 289

Om livförsäkringar – särskilt de utländska

Nya bestämmelser om beskattning av utländska livförsäkringar har trätt ikraft i år. Nyheterna berör både kapitalförsäkringar och pensionsförsäkringar. Denna artikel avser dels att ge en allmän översikt om livförsäkringar och beskattning, dels att se närmare på de utländska försäkringarna. Avslutningsvis berörs vissa s.k. begagnade försäkringar som nyligen diskuterats.

1 Livförsäkring

1.1 Försäkringsteknisk indelning

Livförsäkring är som namnet anger en försäkring där någons liv är försäkrat. Det kan vara en försäkring för livsfall eller för dödsfall eller en kombination av dessa ”fall”. I livförsäkringen är dessutom ett sparande en huvudkomponent, såvida inte det är fråga om en ren riskförsäkring.

Livförsäkringar kan indelas i kapitalförsäkring och livränteförsäkring alternativt i traditionell livförsäkring och unit linked-försäkring, även kallad fondförsäkring. Kapitalförsäkringen kan sägas omfatta ett visst ”kapital” som utbetalas efter försäkringsfall medan utbetalning från en livränteförsäkring efter försäkringsfall dels avser en livsvarig eller temporär ”livränta”, dels förutsätter att viss eller vissa till denna ränta berättigade personer är i livet.

Svenska fondförsäkringar har funnits sedan år 1990. I Storbritannien har ”unit linked-insurances” funnits sedan år 1957 (SOU 1991:89 Försäkringsrörelse i förändring, s. 97). I fondförsäkringen bestämmer försäkringstagaren hur sparandet skall placeras och tar också hela den finansiella risken – och chansen – vad beträffar sparandet i försäkringen. För traditionell livförsäkring gäller en viss garanterad avkastning samt rätt till återbäring (bonus) därutöver i den mån försäkringsgivarens förvaltningsresultat medger det.

1.2 Skatterättslig indelning, pensions- och kapitalförsäkring

I anvisningspunkt 1 till 31 § kommunalskattelagen (KL) finns de förutsättningar som måste uppfyllas för att en försäkring i beskattningshänseende skall anses som pensionsförsäkring. Som en huvudregel gäller att försäkringen skall ha tecknats i försäkringsrörelse som är skattskyldig enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, dvs. som bedrivs från fast driftställe i Sverige. Såväl traditionell livförsäkring som fondförsäkring kan meddelas som pensionsförsäkring.

Livförsäkring som inte uppfyller KL:s bestämmelser om pensionsförsäkring anses vid beskattningen som kapitalförsäkring. I KL:s ”kapitalförsäkring” ingår såväl alla livförsäkringar i form av kapitalförsäkring som sådana livränteförsäkringar som inte uppfyller KL:s krav på pensionsförsäkring. När det i det följande talas om ”kapitalförsäkring” avses det skattemässiga begreppet, d.v.s enligt KL, om inte annat sägs.

Noteras kan att sjuk- och olycksfallsförsäkringar inte är kapitalförsäkringar eftersom de inte är livförsäkringar och att pensionsförsäkring kan avse arbetsoförmåga (sjukpension), d.v.s. annat än livs- och dödsfall.

2 Är försäkringen tagen i Sverige eller utomlands?

Vad menas med att försäkringsrörelse bedrivs från fast driftställe i Sverige? Formuleringen återfinns i 2 § p. 2. lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. T.o.m. år 1996 hade lagrummet lydelsen ”här i landet genom etablering”. Enligt proposition 1995/96:231 (s. 50) är det fråga om en redaktionell ändring.

EU/EES-försäkringsgivare får bedriva försäkringsverksamhet i Sverige med stöd av koncession i hemlandet antingen genom fast driftställe (sekundäretablering) i Sverige eller genom gränsöverskridande verksamhet. Med sekundäretablering avses generalagent, filial eller en generalrepresentation för flera försäkringgivare i en sammanslutning. Med gränsöverskridande verksamhet avses att försäkringsföretaget från ett kontor utomlands aktivt säljer på den svenska marknaden. Passivt tillhandahållande av försäkringstjänster anses inte som gränsöverskridande verksamhet utan det förutsätts en viss aktivitet i Sverige från försäkringsgivarens sida. Se ”Utländska försäkringsgivare med verksamhet i Sverige” (SOU 1996:77) s. 122.

Andra utländska försäkringsgivare, än från EU/EES, måste ha koncession i Sverige om de skall vara aktiva på den svenska marknaden. Det är dock inget som hindrar att en i Sverige bosatt person själv söker upp en utländsk försäkringsgivare, utan koncession i Sverige, och tecknar försäkring. Inte heller finns det något hinder mot att en svensk mäklare tar kontakt med ett utländskt försäkringsföretag utan koncession i Sverige (SOU 1996:77, s. 110).

En generalagent driver ingen egen försäkringsrörelse utan det utländska företaget driver verksamheten genom agenten som ”representerar försäkringsgivaren i alla rättsförhållanden som föranleds av verksamheten i Sverige” (SOU 1996:77 s. 110). Uttrycket fast driftställe i KL:s mening innefattar att ”någon är verksam för näringsverksamhet här i riket och har fått och regelmässigt använder fullmakt att sluta avtal för verksamhetens innehavare”. (Anvisningspunkt 3 tredje stycket till 53 § KL).

Försäkringar som tecknas genom utländsk försäkringsgivares generalagent är med andra ord att anse som tagna i Sverige och den utländska försäkringsgivaren är skattskyldig till avkastningsskatt.

Försäkringsgivare som saknar sekundäretablering i Sverige, men bedriver gränsöverskridande verksamhet här enligt EU:s regler, tillhandahåller försäkring som tecknas i försäkringsrörelse utomlands. Detsamma gäller givetvis det fall då kunden eller mäklaren söker upp ett försäkringsbolag utomlands som inte är aktivt på den svenska marknaden.

3 Äldre regler och dispenser

3.1 Vissa äldre regler för pensionsförsäkring

T.o.m. år 1968 kunde pensionsförsäkring i KL:s mening tecknas såväl i Sverige som i annat land. Avdragsrätten var utan beloppsbegränsning. För pensionsförsäkring tagen i samband med tjänst medgavs avdrag under inkomst av tjänst, om den anställde hade att betala en del av premien eller i vissa fall hela premien, och för annan pensionsförsäkring medgavs allmänt avdrag.

Personer med höga inkomster kunde tillgodogöra sig stora avdrag även för premier som betalades till försäkringsanstalter som inte var representerade i Sverige. I proposition nr 162 år 1969 (s. 4) angående ett ökat intresse under senare år, främst från ”skattskyldiga med betydande skattepliktig inkomst”, för pensionsförsäkring i utländska försäkringsanstalter anfördes att en ”sådan utveckling måste från beskattningssynpunkt möta erinringar”.

Den regeln infördes att försäkring skulle tecknas i försäkringsrörelse i Sverige om den skulle kunna anses som pensionsförsäkring. Alla livförsäkringar som tecknades i utlandet fr.o.m. år 1969 blev skattemässigt ”kapitalförsäkringar” oavsett om de tecknats helt privat eller tagits i samband med tjänst. Därmed blev också belopp som utföll på dessa utländska försäkringar inkomstskattefritt, i vart fall i Sverige, även om försäkringarna tagits i samband med tjänst utomlands. Avdragsrätten som sådan för pensionsförsäkringar förblev dock oförändrad t.o.m. år 1975.

3.2 1975 års reform

En redogörelse för 1975 års omfattande ändringar av reglerna för bl.a. pensionsförsäkringar (SFS 1975:1347–1354, proposition 1975/76:31, SkU 20) finns i en artikel av Göran Wahlgren i Skattenytt 1976 nr 1–2 (s. 21f). När det gäller tjänstepensionsförsäkringar medförde 1975 års reform att möjligheten till delad betalning mellan arbetsgivare och arbetstagare upphörde (prop 1975/76:31 s.123).

3.3 Äldre övergångsregler samt dispenser för utländska försäkringar

För försäkringar tecknade utomlands före 1969 gäller alltjämt övergångsbestämmelser (proposition nr 162 år 1969, s. 28 och 29). Det infördes också en möjlighet till dispens (samma proposition s. 29 och 30) innebärande att en utländsk försäkring i enskilda fall kunde anses som pensionsförsäkring. Denna dispensmöjlighet avskaffades vid utgången av år 1975. Sista ansökningsdag var 1975-12-31 (proposition 1975/76:31 s. 117 och 141).

Dispensmöjligheten återinfördes senare med verkan fr.o.m. 1980 års taxering, se proposition 1979/80:68 (s. 21f) och den till propositionen fogade departementspromemorian ”Avdragsrätt för utländska pensionsförsäkringspremier m.m. (Ds B 1978:13). Dispensreglerna gäller alltjämt. Allt eftersom det blev vanligare med arbete utomlands fick denna dispensmöjlighet ökad betydelse. Ansökningarna kom ofta att gälla försäkringar som tagits i samband med utländsk tjänst. För försäkringar enligt utländskt tjänstepensionsavtal gäller ofta att arbetsgivare och arbetstagare skall betala var sin del av premien, d.v.s. som skattemässigt godtogs i Sverige t.o.m. år 1975.

4 Utländska pensionsförsäkringar

4.1 Försäkringarna anses som pensionsförsäkringar i vissa fall – utan dispens

Fr.o.m. innevarande år 1997 gäller att utländska försäkringar i vissa fall ”anses som pensionsförsäkringar” (proposition 1995/96:231, SkU 4, SFS 1996:1240) utan att någon dispens behövs. Reglerna gäller för försäkringar som tecknas fr.o.m. i år. Reglerna får dock, fr.o.m. 1998 års taxering, tillämpas även på äldre försäkringar om den skattskyldige så begär. För nya försäkringar finns alltså inte någon valfrihet.

De utländska försäkringar som skall anses som pensionsförsäkringar (proposition 1995/96:231 s. 44f) skall huvudsakligen avse ålders-, sjuk- eller efterlevandepension. Försäkringsavtalet skall antingen ha ingåtts när den skattskyldige var bosatt utomlands och försäkringen i landet i fråga varit att anse som en pensionsordning som berättigat till skatteavdrag e.d. för premierna eller avse en försäkring för vilken arbetsgivare betalat premier under den försäkrades bosättning eller förvärvsarbete i utlandet och denna betalning skall vara sådan att den inte anses som inkomst(skattepliktig förmån) för den anställde enligt beskattningsreglerna i det landet. Förvärvsarbetet skall avse personens huvudsakliga förvärvsverksamhet.

4.2 ”Medföljande” privata utländska pensionsförsäkringar godtas efter inflyttning till Sverige

Det här ovan sagda innebär att utländska pensionsförsäkringar, som tas med vid inflyttning till Sverige, får betalas med skatteavdrag inom svenska beloppsramar, och att utfallande belopp är skattepliktigt i Sverige, om inte annat sägs i dubbelbeskattningsavtal. Det kan även uttryckas så att utländska regelsystem för pensionssparande i vissa fall godtas vid beskattningen i Sverige (proposition 1995/96:231 s. 48).

4.3 Utländska tjänstepensionsordningar

De nya reglerna medför att den som har sitt arbete utomlands men betalar skatt i Sverige, t.ex. den som beskattas enligt s.k. gränsgångarregler i det nordiska skatteavtalet, inte riskerar att bli förmånsbeskattad för att arbetsgivaren betalar premierna för en försäkring avseende tjänstepension.

Enligt de regler som infördes fr.o.m. 1969 ansågs (jfr ovan) även en utländsk försäkring i samband med tjänst som en kapitalförsäkring med följd av att ”förmånen” blev skattepliktig i Sverige i stället för utfallande belopp, trots att dessa de facto var utländsk tjänstepension och mycket väl kunde vara skattepliktiga i utbetalarstaten. Enligt de nya reglerna beskattas utfallande försäkringsbelopp, d.v.s. pensionen, i Sverige om inte annat följer av dubbelbeskattningsavtal.

4.4 Tjänstepensionsförsäkring eller ej

Om en försäkring skall anses som tjänstepensionsförsäkring är en av förutsättningarna att arbetsgivaren ”åtagit sig att ansvara för betalning av hela avgiften” (anvisningspunkt 1 andra stycket till 31 § KL; jämför avsnitt 3 ovan). Ordalydelsen (se 4.1) ”försäkring ..... som arbetsgivare betalt premier för” torde dock inte betyda att arbetsgivaren måste betala hela premien för att försäkringen skall anses som en pensionsförsäkring.

I Danmark är det vanligt att arbetsgivaren ”verkställer” hela betalningen till försäkringsbolaget men samtidigt har ett slags ”dragningsrätt” på den anställdes lön för en del av pensionspremien. Om det avdrag som görs på lönen kan ses som ett ”bruttolöneavdrag” torde möjligen arbetsgivaren anses betala hela premien och lönen ”med svenska ögon” vara i motsvarande mån lägre. Dock gäller enligt 3 kap. 8 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK, att om det vid utbetalande av lön gjorts avdrag för löntagarens eller hans efterlevandes pensionering skall det i kontrolluppgiften anges dels bruttolönen, dels vad som dragits av, men alltså inte nettolönen, som påpekas i Hedborg m.fl. Taxeringshandbok Kommentar till 1956 års taxeringsförordning (2:a uppl. s. 113).

Om arbetsgivaren i ett fall, som det i Danmark vanliga, anses ha betalat sin del av premien för den anställdes räkning (anvisningspunkt 3 till 32 § KL) torde skattskyldigheten i Sverige avse såväl lönen (brutto) som vad arbetsgivaren utöver lön betalat för pensionsförsäkring. Visserligen är arbetsgivarens kostnader för att trygga pension genom pensionsförsäkring en icke skattepliktig förmån (anvisningspunkt 3 första stycket 32 § KL) men denna bestämmelse om tryggandekostnader kan knappast avse annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring och då skall ju arbetsgivaren svara för ”hela avgiften”.

Det resonemang som förs i föregående stycke medför att en anställds tjänstepensionsordning med delad betalning, i t.ex. Danmark, skulle anses som en ”privat” pensionsförsäkring. Den anställde skulle således i KL:s mening sakna pensionsrätt i anställningen i fråga. Om personen inte heller har pensionsrätt i någon annan anställning får avdrag medges enligt anvisningspunkt 6. 3b till 46 § KL, d.v.s med, förutom ett halvt basbelopp, 35 % av inkomst upp till 20 basbelopp och 25 % av inkomst mellan 20 och 30 basbelopp.

Då utländska regelsystem för pensionssparande i nu avsedda fall godtas vid beskattningen i Sverige (proposition 1995/96:231 s. 48) vore det logiskt om även ordningar med delbetalning av den anställde godtogs som tjänstepensionsordningar i de fall detta är i överensstämmelse med respektive lands bestämmelser.

Det kan nämnas att när det gäller ”nya” gränsgångare mellan Sverige och Danmark, fr.o.m. år 1997, kommer beskattningen av arbetsinkomsten att ske i arbetslandet, inte i bosättningslandet.

4.5 Dispens undantagsvis även i framtiden

För sådana utländska försäkringar avseende pension som även enligt de nya bestämmelserna är kapitalförsäkringar kan dispens sökas enligt de regler som infördes 1979 (se ovan). Det kan också bli aktuellt med dispensansökningar för försäkringar tecknade före 1997 och som fr.o.m. 1998 års taxering får anses som pensionsförsäkring, om så yrkas. Eftersom dispensreglerna inte ändrats kan det tänkas att dispensen avslås och försäkringen är kapitalförsäkring t.o.m. år 1996 för att efter yrkande fr.o.m. 1997 anses som pensionsförsäkring.

5 Utländska kapitalförsäkringar

5.1 Försäkringar med obetydlig försäkringsrisk

Det som mest debatterats under senare år i detta sammanhang har inte varit utländska försäkringar avseende pension utan utländska försäkringar som en möjlighet för kapitalplacering. Det förekommer avtal som benämns försäkring men som innefattar en knappt märkbar försäkringsrisk, d.v.s. riskpremien är helt obetydlig i förhållande till sparpremien, och det har ifrågasatts om inte dessa försäkringar, vid beskattningen, skall anses som en annan form av placering än kapitalförsäkring.

Med rättsfallen RÅ 1994 not. 19 och 20 torde denna fråga vara avgjord. Rättsläget kan sammanfattas så att ett avtal som anses som livförsäkringsavtal enligt lagstiftningen i det land där den utländska försäkringsgivaren är verksam anses som livförsäkring även i Sverige, såvida det i avtalet finns något moment av risktagande avseende liv. Då kapitalförsäkring enligt KL är annan livförsäkring än pensionsförsäkring anses med andra ord dessa ”kapitalplaceringsförsäkringar” som kapitalförsäkring.

5.2 Även utländska försäkringar skall tas upp som tillgång vid förmögenhetsbeskattningen

Svenska kapitalförsäkringar har ansetts som tillgång vid förmögenhetsbeskattningen sedan 1988 års taxering, om försäkringarna tecknats efter den 12 september 1986. För utländska kapitalförsäkringar infördes förmögenhetsskatteplikt först fr.o.m. 1996 års taxering. Försäkringar som tecknats före den 1 juli 1995 är dock i många fall undantagna från skatteplikten (prop. 1995/96:97, SkU16, SFS 1995:1541).

Skattskyldig är ägaren till försäkringen eller sådan förmånstagare som fått förfoganderätt till försäkringen. Utländska försäkringar som anses som pensionsförsäkringar är, liksom andra pensionsförsäkringar, inte förmögenhetsskattepliktiga.

5.3 Försäkringar som tecknats före den 1 juli 1995 är förmögenhetsskattepliktiga i vissa fall

Försäkringar tecknade utomlands före den 1 juli 1995 är inte undantagna från förmögenhetsskatteplikt i de fall då avtalet ändrats efter den 30 juni 1995 på så sätt att premieförpliktelsen ökats eller tidigarelagts, då större premie betalas efter den 30 juni 1995 än den som lägst skulle ha betalats för betalningsperioden enligt avtalet eller då försäkringen övergått till annan innehavare efter den 30 juni 1995 på annat sätt än genom arv, testamente, gåva eller bodelning.

Övergångsbestämmelserna innebär alltså att en onerös överlåtelse av en utländsk försäkring efter den 30 juni 1995 medför att förvärvaren skall ta upp försäkringens värde som förmögenhetstillgång även om försäkringen i sig tecknats före halvårsskiftet 1995. Denna regel har betydelse för den marknad för begagnade försäkringar som har uppkommit.

Om försäkringarna inte överlåts genom köp etc. kan traditionell försäkring fortsatt betalas enligt avtalet utan att förmögenhetsskatt blir aktuell. Om en viss lägsta premie enligt avtalet skall betalas på en fondförsäkring får denna fortsatt betalas utan att förmögenhetsskatteplikt uppkommer.

5.4 Förmögenhetsvärdering av traditionell livförsäkring

Värderingen av såväl utländsk som svensk försäkring sker än så länge (1997 års taxering) vad beträffar traditionell försäkring till tekniskt återköpsvärde vid kalenderårets utgång. Detta slag av värde kan sägas vara det lägsta värdet på försäkringen. Om förvaltningen av sparandet överstiger den antagna kalkylräntan, som normalt skall vara fallet, finns rätt till en viss återbäring. Denna rätt blir inte beaktad vid värderingen.

I proposition 1995/96:231 föreslogs att värderingsregeln skulle ändras såväl för svenska som utländska kapitalförsäkringar. Denna fråga kommer Skatteutskottet att behandla i annat sammanhang (1996/97:SkU4 s.23). Med detta avses att förslaget tas upp i samband med en ny förmögenhetsskattelag. Proposition om en ny sådan lag väntas under våren 1997.

Det är sannolikt att värderingen fr.o.m. 1998 års taxering, förutom det tekniska återköpsvärdet, skall innefatta försäkringens ackumulerade andel i uppkommet överskott i livförsäkringsverksamheten, d.v.s ”intjänad” men ännu inte tilldelad återbäring/bonus. I de fall återbäring/bonus tilldelas i allt väsentligt först vid försäkringstidens slut skall således ett rimligt nuvärde av kommande återbäring beräknas. Det som skall beräknas är det faktiska värdet av traditionell livförsäkring. I de svenska livbolagen görs ofta en ”preliminär tilldelning” av återbäring, s.k. allokerad återbäring. Ett sådant förfaringssätt underlättar givetvis värderingen.

I proposition 1995/96:231 (s. 43) uttrycks värderingsmetoden så att det ”fulla kapitalvärdet kan beskrivas som skillnaden mellan å ena sidan livbolagets nuvarande och framtida förpliktelser gentemot försäkringstagaren, inklusive fördelat överskott, och å andra sidan nuvärdet av de premier försäkringstagaren skall betala”.

5.5 Förmögenhetsvärdering av fondförsäkring

Vad beträffar fondförsäkringar finns inte något garanterat lägsta värde och inte heller någon återbäring i den mening som gäller för de traditionella livförsäkringarna. Förmögenhetsvärdet är helt enkelt marknadsvärdet av de till försäkringen knutna fondandelarna. För fondförsäkringarnas del gäller med andra ord redan nu att förmögenhetsvärdet motsvarar det faktiska värdet.

6 Premieskatt

I samband med skattereformen 1990 infördes en s.k. premieskatt på utländska personförsäkringar, lag (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar. Som skäl till denna skatt uppgavs bl.a. konkurrensneutralitet mellan svenska och utländska försäkringar sedan avkastningsskatt på pensionsmedel införts på svenska pensionsförsäkringar. Det kan noteras att skatten avsåg all personförsäkring, inte enbart livförsäkring innefattande ett sparande. Det kunde alltså bli premieskatt på rena dödsfallsförsäkringar och även på sjuk- och olycksfallsförsäkringar i den mån sådana försäkringar tecknades utomlands. Om den utländska försäkringen beskattades i försäkringsgivarens land eftergavs premieskatten helt eller till hälften. Fr.o.m. den 1 juli 1995 gällde att skatt skulle tas ut inte enbart på premiebetalningar utan även på köpeskilling vid förvärv av s.k. begagnade utländska försäkringar.

Premieskatten har avskaffats (SFS 1996:1242) vad avser betalningar år 1997 och senare. Den har efterträtts av utökad skattskyldighet i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel (prop. 1995/96:231 s. 29f, 1996/97:SkU4 och SFS 1996:1236).

7 Avkastningsskatt på utländska livförsäkringar

7.1 Allmänt

Avkastningsskatten på utländska livförsäkringar avser att beloppsmässigt helt motsvara den skatt som svenska försäkringsbolag och i Sverige etablerade utländska försäkringsbolag betalar på livförsäkringskapital. Då skatten inte kan tas ut från ett försäkringsbolag som inte är verksamt i Sverige från fast driftställe är det den enskilde innehavaren till försäkringen, fysisk såväl som juridisk person, som är skattskyldig. Skatten kommer att påföras i form av slutlig skatt på den vanliga skattsedeln och i samband med deklarationsförfarandet skall den som innehar skattepliktig utländsk försäkring redovisa underlaget för skatten. Utomlands bosatt person och utländsk juridisk person skall inte betala denna avkastningsskatt.

Skattskyldig är innehavaren av försäkringen. Därmed förstås, enligt författningskommentarerna i prop. 1995/96:231 s. 50, förutom försäkringstagaren även ”den som genom bodelning eller, efter försäkringsfall, genom förmånstagarförordnande har rätt att förfoga över försäkringen enligt avtalet”. Med försäkringstagare avses då inte enbart den som ursprungligen tagit försäkringen utan även den som senare övertagit äganderätten till försäkringen, t.ex. genom köp. Det är alltså fråga om ägaren till försäkringen eller sådan annan innehavare som har förfoganderätt till försäkringen.

7.2 Kapitalunderlaget

Avkastningsskatten beräknas med ledning av försäkringens värde vid kalenderårets ingång, det s.k. kapitalunderlaget. I värdet skall inräknas, vad beträffar traditionell försäkring, inte enbart tilldelad återbäring (bonus), utan även försäkringens andel av försäkringsverksamhetens överskott. Fondförsäkringen tas upp till värdet av den underliggande egendomen. Det är alltså fråga om samma beräkningssätt som det som har föreslagits för värderingen vid förmögenhetsbeskattningen. Skillnaden är att avkastningsskatten beräknas, som nyss sagts, på värdet vid årets ingång medan förmögenhetsskatten avser värdet vid årets utgång. Varje års inbetalningar blir således föremål för avkastningsskatt först fr.o.m. ”nästa år”.

7.3 Skatteunderlaget

Nästa steg är att räkna ut den ”inkomst” som skall beskattas, det s.k. skatteunderlaget. Vid beskattningen antas försäkringen ge en avkastning som motsvarar den genomsnittliga statslåneräntan under det år som föregår beskattningsåret ifråga. Statslåneräntan i snitt under 1997 gånger försäkringens kapitalunderlag den 1 januari 1998 blir alltså bestämmande vid 1999 års taxering.

7.4 Skattesatser

Liksom för kapitalförsäkringar som tecknats i Sverige är skattesatsen 30 % av 90 % av skatteunderlaget, dvs. 27 % av den schablonmässigt beräknade inkomsten. För utländska försäkringar som anses som pensionsförsäkringar är skattesatsen 15 %, d.v.s. också som i Sverige.

7.5 Övergångsbestämmelser

Om en utländsk försäkring tagits före den 1 januari 1997 och det år 1997 eller senare inte görs någon ytterligare inbetalning av ”premier eller liknande ersättning” beräknas ingen avkastningsskatt på försäkringen. Avkastningsskatt skall beräknas först fr.o.m. det första beskattningsår efter ikraftträdandet då någon betalning gjorts. Om försäkringen tecknats 1996 och nästa betalning görs 1999 blir således avkastningsskatt aktuell först vid taxeringen år 2000. Det är viktigt att ha i åtanke att med premier eller liknande ersättning avses inte enbart inbetalningar till försäkringsgivaren, utan även betalning – köpeskilling – vid förvärv av s.k. begagnad försäkring (proposition 1995/96:231, s. 52).

För att de nya reglerna om avkastningsskatt inte skall få retroaktiv verkan undantas försäkringens värde vid 1997 års ingång från avkastningsskatt. Detta skattefria undantag räknas sedan år efter år upp med aktuell genomsnittlig statslåneränta. Avkastningsskatten kommer således att ”träffa” dels inbetalningar på försäkringen efter årsskiftet 1996/97, dels faktisk värdeökning av tidigare inbetalningar till den del denna överstiger den genomsnittliga statslåneräntan. Något skattepliktigt värde som överstiger värdet per årsskiftet 1996/97 kan uppkomma först vid 1999 års taxering eftersom värdet räknas per beskattningsårets ingång.

Även denna senare övergångsregel har dock ett viktigt undantag. Om försäkringen övertagits från en annan person efter årsskiftet 1996/97 och förvärvet skett annorledes än genom arv, gåva eller annat benefikt fång eller i samband med anställds byte av arbetsgivare gäller inte regeln om att värdet per den 1 januari 1997 är undantaget från beskattning.

7.6 Begagnade försäkringar

Övergångsreglerna för begagnade försäkringar som förvärvats genom köp o.d. innebär alltså bl.a. följande. En försäkring som ursprungligen tecknats före 1997 och förvärvas detta år genom köp skall avkastningsbeskattas vid 1998 års taxering varvid kapitalvärdet är försäkringens värde vid årsskiftet 1996/97. Den genomsnittliga statslåneränta som i det fallet skall användas är 7,9 % (1996 års genomsnitt). Dessutom är värdet av försäkringen vid utgången av 1997 förmögenhetsskattepliktigt.

7.7 Utländsk skatt

De nya bestämmelserna om avkastningsskatt syftar till en likformig beskattning av inhemska och utländska försäkringar. Den skattskyldige innehavaren av försäkringen har därför rätt till avräkning för skatt som belastat försäkringen i det utländska försäkringsföretaget. Rätten till avräkning gäller utländsk skatt som betalats efter årsskiftet 1996/97. Om den utländska skattebelastningen uppgår till åtminstone avkastningsskattens belopp blir ”nettot” plus minus noll. Om den utländska skatten ett visst år överstiger den svenska skatten får den del som inte kan avräknas dras av ett senare år mot avkastningsskatt på samma försäkring.

8 Kontrolluppgifter

8.1 Verksamhet i Sverige

För utländsk försäkringsgivare som bedriver verksamhet i Sverige genom sekundäretablering (se ovan) gäller samma regler som för svenska försäkringsföretag. I fråga om kapitalförsäkringar är det då fråga om uppgift enbart till ledning för förmögenhetstaxeringen eftersom avkastningsskatten i det fallet betalas av försäkringsföretaget.

8.2 Gränsöverskridande verksamhet

Beträffande gränsöverskridande verksamhet gäller följande. Utländskt försäkringsföretag som enligt EU:s regler och lagen 1993:1302 om EES-försäkringsgivares verksamhet i Sverige avser att bedriva gränsöverskridande försäkringsverksamhet här skall till Finansinspektionen, innan verksamheten inleds, lämna en skriftlig förbindelse enligt vilken företaget årligen senast den 31 januari till Riksskatteverket skall lämna kontrolluppgifter enligt 3kap. 15 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter (LSK). Detta framgår av 3 kap. 32 b § LSK. RSV har en blankett för detta, Förbindelse/Undertaking (RSV 2745).

Innehavaren, dvs. den som tecknat försäkringen i den gränsöverskridande verksamheten, skall direkt efter det att avtalet tecknats, lämna ett skriftligt medgivande till att försäkringsgivaren får lämna kontrolluppgift till RSV. Det finns en blankett också för detta, Medgivande – utländsk försäkring (RSV 2748). Medgivandet lämnas till RSV eller om det finns en svensk förmedlare av försäkringen, dvs. en mäklare, till denna. (3 kap. 15 § fjärde stycket LSK).

En förmedlare, mäklare, skall till RSV lämna uppgift om försäkringsgivare och försäkringstagare (namn, postadress, personnummer) samt vidarebefordra de medgivanden försäkringstagaren lämnat till förmedlaren. (3 kap. 15 § tredje stycket LSK).

8.3 Kontrolluppgift från utländskt försäkringsföretag som inte är aktivt på den svenska marknaden

Förmedlare av försäkringen, mäklaren, är även i detta fall skyldig att lämna uppgift om försäkringsgivare och försäkringstagare.

För innehavaren, dvs. den som tecknat försäkringen, gäller vad som sagts här ovan under gränsöverskridande verksamhet med det tillägget att innehavaren dessutom skall lämna en skriftlig förbindelse från det utländska försäkringsföretaget att lämna kontrolluppgift enligt 3 kap 15 § första och andra styckena LSK. Förbindelsen lämnas således i detta fall med den berördes medverkan. Anledningen till att denna förbindelse skall lämnas i det enskilda fallet är att någon förbindelse inte lämnas enligt 3 kap. 32b § LSK eftersom försäkringsverksamheten inte är ”gränsöverskridande”.

Om försäkringen förmedlats genom en svensk mäklare lämnas såväl denna förbindelse som innehavarens medgivande till mäklaren, som sedan vidarebefordrar handlingarna till RSV. I annat fall lämnar innehavaren uppgifterna direkt till RSV.

8.4 Vad skall kontrolluppgiften innehålla?

För fysisk person och dödsbo skall kontrolluppgift avseende en försäkring i försäkringsrörelse som inte drivs i Sverige från fast driftställe innehålla dels försäkringens värde vid aktuellt års utgång, dels värdet vid närmast föregående års utgång. Det förstnämnda värdet avser förmögenhetsbeskattningen och det sistnämnda värdet avser avkastningsskatten. Denna skall ju, som ovan sagts, beräknas på värdet vid årets ingång. För juridiska personer (utom dödsbo) redovisas endast värdet vid närmast föregående års utgång, dvs. det värde som ligger till grund för avkastningsskatten.

9 Några reflektioner om begagnade engelska sparlivförsäkringar

Denna sparform har tagits upp i olika artiklar i Dagens Industri (13/1, 20/1 och 18/2 1997). Det finns också en artikel i Finanstidningen i slutet av 1996. Av den beskrivning av försäkringarna som ges i artiklarna är det fråga om traditionell livförsäkring med en viss garanterad avkastning och en viss årlig återbäring. Den avkastning som det genom försäkringen investerade kapitalet ger utöver denna nivå uppges komma att tilldelas försäkringen som slutåterbäring, dvs. först vid försäkringstidens slut. Tilldelning av återbäring först vid försäkringtidens slut förekommer även i Sverige. Försäkringen är i och för sig återköpsbar men de värderingsregler försäkringsgivaren då tillämpar är uppenbarligen oförmånliga för försäkringstagaren. Detsamma tycks gälla för fribrev. En förutsättning för att slutåterbäring skall tilldelas synes vara att försäkringen slutbetalas. Försäkringen får överlåtas, t.ex. säljas. Många försäkringstagare förmår inte, uppges det, att fullfölja sina avtal.

Det är med dessa förutsättningar inte konstigt att det uppstår en ”andrahandsmarknad”. Genom att sälja försäkringen kan försäkringstagaren få ut ett högre belopp än återköpsvärdet. Köparen betalar för rätten att kunna fullfölja försäkringen och därmed få del av slutåterbäringen. Eftersom förvärv av sådana försäkringar uppges vara en god affär torde köpeskillingen inte obetydligt understiga det värde försäkringen representerar inklusive den andel i ett ”slutåterbäringskapital” som härrör från de av försäkringstagaren, säljaren, inbetalda premierna.

För genom köp förvärvade s.k. begagnade försäkringar gäller, som ovan framgår, särskilda ikraftträdanderegler. Ett köp i år medför avkastningsskatt vid 1998 års taxering, om försäkringen tecknats före 1997. Det medför också förmögenhetsbeskattning, i förekommande fall, vid 1998 års taxering.

Värderingsreglerna i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel och i kommande (sannolikt) ny förmögenhetsskattelag skiljer inte mellan återbäringsmedel som tilldelats försäkringen, sådana medel som skulle komma att tilldelas i samband med ett återköp och återbäringsmedel (vinstmedel) som sparas till försäkringstidens slut. Värderingen avser försäkringens ”substansvärde” i försäkringsföretaget. Detta värde måste rimligen, som ovan noterats, vara högre än marknadsvärdet.

Leif Larsson

Leif Larsson arbetar på Riksskatteverkets rättsliga avdelning för personbeskattning.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%