Skattenytt nr 1–2 1998 s. 61

Mervärdesskatt: En kommentar till EG-domstolens dom C-2/95, Sparekassernes Datacenter (SDC) mot Skatteministeriet, Danmark

Mervärdesbeskattningen av finansiella tjänster har varit i fokus under de senaste åren. Området är t.ex. föremål för utredning inom OECD i samarbete med EG-kommissionen. Anledningen till detta är att det föreligger undantag från mervärdesskatt för tjänster inom den finansiella sektorn, vilket medför bl.a. gränsdragningsproblem. I det perspektivet är rubricerad dom från EG-domstolen av största intresse.

1 Inledning

EG-domstolens dom C-2/95, SDC, innehåller bl. a. en tolkning av artikel 13 B.d punkterna 3 och 5 i rådets sjätte direktiv (77/388/EEG). Dessa bestämmelser motsvaras av 3 kap. 9 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, i vilken det stadgas undantag från skatteplikt avseende bank- och finansieringstjänster samt värdepappershandel och därmed jämförlig verksamhet. Nämnda undantag fanns för tid före den 1 juli 1994 i 8 § 3) och anvisningarna till 8 § punkten 5 i lagen (1968:430) om mervärdesskatt, GML. Domstolens resonemang har även anknytning till tillämpningen av 7 kap. 7 § ML, som berör skattskyldigheten för en sammansatt prestation.

I det följande kommer SDC-domen först att refereras och därefter att kommenteras med utgångspunkt från undantaget avseende dels bank- och finansieringstjänster (avsnitt 3), dels värdepappershandel (avsnitt 4). I anslutning till detta refereras rättsfall och förhandsbesked som berör undantaget i ML och GML. Därefter kommer den svenska versionen av domen att jämföras med de engelsk-, fransk- och tyskspråkiga versionerna och valet av vissa av de svenska termerna att diskuteras (avsnitt 5). Avslutningsvis kommenteras de svenska rättsfallens och förhandsbeskedens överensstämmelse med det synsätt som SDC-domen får anses ge uttryck för (avsnitt 6).

2 Referat av SDC-domen [1]

SDC, en i Danmark mervärdesskatteregistrerad förening vars medlemmar till största delen utgörs av sparkassor, tillhandahöll sina medlemmar och vissa andra till SDC:s datanät anknutna kunder tjänster i samband med överföringar, rådgivning om och handel med värdepapper, förvaltning av depåer, köpeavtal och utlåning [2] . SDC erbjöd också tjänster i samband med uppgifter som rörde medlemmarnas egen förvaltning. De tillhandahållna tjänsterna utfördes helt eller delvis på elektronisk väg.

En dansk domstol, Östre Landsret, begärde förhandsavgörande avseende frågan om SDC:s verksamhet rörande tjänster i samband med överföringar, rådgivning om och handel med värdepapper m.m. omfattades av artikel 13 B.d punkterna 3 och 5 i sjätte direktivet. Artikel 13 behandlar vissa verksamheter som skall undantas från skatteplikt och beträffande 13 B.d punkt 3 skall transaktioner och förhandlingar rörande spar- och transaktionskonton, betalningar, överföringar, fordringar, checkar och andra överlåtbara skuldebrev, med undantag av inkasso och factoring, omfattas av undantaget. Undantaget enligt punkt 5 avser transaktioner och förhandlingar rörande aktier, andelar i bolag eller andra sammanslutningar, obligationer och andra värdepapper, dock med uteslutande av handlingar som representerar äganderätt till varor och sådana rättigheter eller värdepapper som avses i artikel 5.3, med undantag av förvaltning och förvar.

Den danska domstolen beskrev en typisk tjänst från SDC som en rad deltjänster som tillsammans utgjorde de tjänster som en bank eller dess kunder (nedan kallade bankkunderna) hade begärt. Varje deltjänst prissattes enligt en prislista som SDC hade upprättat. SDC fakturerade inte bankkunderna utan bankerna för sina tjänster. SDC erbjöd tjänster endast på begäran från en bank, en bankkund eller andra personer som med stöd av ett avtal med kunden hade rätt att kräva transaktioner såsom betalningar. Bankkunden kunde sända en uppgift till SDC endast efter att ha fått bankens tillstånd till detta, bland annat genom att denna hade utfärdat ett betal- eller kreditkort. Namnet SDC angavs inte för bankkunderna och SDC hade inte heller någon rättslig skyldighet gentemot dessa. Den dokumentation som SDC överförde sändes i bankens namn.

Den danska domstolen frågade bl. a. följande:

1. Utgör det faktum att de i artikel 13 B.d punkt 3 och 5 angivna transaktionerna utförs helt eller delvis på elektronisk väg ett hinder för beviljande av undantag från att erlägga mervärdesskatt? Är det av betydelse för tillämpningen av artikel 13 B.d punkt 3 och 5 om transaktionerna utförs av ett penninginstitut eller av andra?

2. Är det av betydelse för tillämpning av artikeln ifråga om hela den finansiella tjänsten utförs av ett penninginstitut som har ett kundförhållande? Skall det vid tolkningen av artikel 13 B.d punkt 3 och 5 läggas vikt vid att den skattskyldige som ansöker om undantag från att erlägga mervärdesskatt avseende sådana transaktioner som avses i bestämmelsen, gör dessa för det penninginstituts räkning i vars namn tjänsten utförs?

3. Skall orden ”transaktioner ... rörande” i punkten 3 uppfattas så att de också omfattar undantag från att erlägga mervärdesskatt i de fall där en person antingen endast utför en del av tjänsten eller endast utför några av de transaktioner som avses i direktivet, som är nödvändiga för genomförandet av hela den finansiella tjänsten?

Den danska domstolen ville genom frågorna i huvudsak få klarhet i om artikel 13 B.d punkt 3 och 5 skall tolkas så, att undantaget från att erlägga mervärdesskatt omfattar de tjänster som tillhandahålls banker och deras kunder av en datacentral som har bildats för att tjäna bankernas gemensamma intressen när dessa tjänster bidrar till utförandet av överföringstransaktioner, rådgivning om och handel med värdepapper, förvaltning av depåer, köpeavtal och utlåning och när dessa huvudsakligen, helt eller delvis, utförs på elektronisk väg.

EG-domstolen uttalade i dom den 5 juni 1997 sammanfattningsvis

– att artikel 13 B.d punkterna 3 och 5 skall tolkas så att undantaget från skatteplikt är inte beroende av att transaktionerna utförs av en viss typ av företag, juridisk person eller av att de helt eller delvis utförs på ett visst sätt, på elektronisk väg eller manuellt,

– att nämnda undantag inte heller är beroende av att tjänsten utförs av ett företag som har ett rättsförhållande med bankens slutliga kund,

– att den omständigheten att tjänsten utförs av en tredje part men för bankens slutliga kunds räkning och därmed framstår som en av banken utförd tjänst inte hindrar att omsättningen av tjänsten undantas från omsättningen och

– att artikel 13 B.d punkt 3 skall tolkas så att transaktioner rörande överföringar och betalningar och transaktioner rörande aktier, andelar i bolag eller andra föreningar, obligationer och andra värdepapper omfattar de transaktioner som utförs av en datacentral, om tjänsterna har en fristående karaktär och om de är specifika och väsentliga för sådan verksamhet.

Beträffande fråga 3 har domstolen under avsnittet ”Datatjänstens karaktär” i domen utvecklat sin syn enligt följande: ”För att kunna betecknas som transaktioner som är undantagna från skatteplikt i den mening som avses i artikel 13 B.d punkterna 3 och 5 skall de tjänster som en datacentral tillhandahåller vid en helhetsbedömning framstå som en avgränsad enhet som syftar till att uppfylla de särskilda och väsentliga funktionerna inom någon av de tjänster som har beskrivits ovan. Vad gäller ”transaktioner ... rörande ... överföringar” skall de tjänster som tillhandahålls således syfta till att överföra medel och medföra rättsliga och finansiella förändringar. En tjänst som är undantagen från skatteplikt i den mening som avses i direktivet bör skiljas från tillhandahållande av endast en materiell eller teknisk tjänst, såsom att ett datasystem ställs till bankens förfogande. I detta syfte finns det anledning för den nationella domstolen att särskilt undersöka hur omfattande datacentralens ansvar gentemot bankerna är och i synnerhet om detta ansvar begränsas till tekniska aspekter eller om det omfattar transaktionernas specifika och väsentliga beståndsdelar. Det ankommer på den nationella domstolen, som har kännedom om samtliga faktiska omständigheter i det föreliggande fallet, att bedöma om de transaktioner som SDC utför har en sådan fristående karaktär och om de är specifika och väsentliga” (punkt 66 i domen).

3 Undantaget avseende bank- och finansieringstjänster

3.1 Kommentar med utgångspunkt från SDC-domen

De överföringstjänster som SDC tillhandahåller banker eller bankkunder synes i huvudsak vara hänförliga till uttags-, betal- och kreditkort. Domstolen pekar dock på att dess överväganden även är tillämpliga på betalningar då de faktiska omständigheterna och avtalsrättsliga banden är likartade (punkt 50 i domen). Mot bakgrund härav torde domen äga giltighet även på tjänster hänförliga till bl.a. gireringar och clearing.

SDC-domens betydelse för svensk rättstillämpning får ses mot bakgrund av uttalandet i punkt 68 i domen, dvs. att transaktioner rörande överföringar och betalningar omfattar de som utförs av en datacentral, om dessa transaktioner har en ”fristående karaktär” och om de är ”specifika och väsentliga” för de transaktioner som är undantagna från skatteplikt.

I anslutning till detta uttalande anger domstolen att det ankommer på den nationella domstolen, som har kännedom om samtliga omständigheter i det föreliggande fallet, att bedöma om de transaktioner som SDC utför har en sådan fristående karaktär och om de är specifika och väsentliga (punkt 67). En bedömning i det enskilda fallet måste således ske, vilket inte är alldeles lätt när fråga är om företag som tillhandahåller sina kunder, ofta anslutna till företagets datanät, ett flertal tjänster inom den finansiella sektorn. Tjänsterna kan bestå i allt ifrån tillhandahållande av rena datatjänster till betalningsförmedling. Härtill kommer att företaget, såsom i SDC-målet, kan tillhandahålla en avtalad betalningsförmedlingstjänst som dock, när den faktureras, delas upp på ett antal administrativa eller tekniska beståndsdelar [3] . Eftersom artikel 13 B.d punkt 3 skall tolkas strikt [4] är det – enligt domstolen – inte givet att en deltjänst, utförd av en av flera aktörer, är undantagen från skatteplikt enbart av den anledningen att den utgör en oundgänglig beståndsdel i tillhandahållande av en komplett finansiell tjänst (punkterna 63 och 65).

Domstolens syn i denna del överensstämmer i princip med svensk praxis. Enligt den s. k. huvudsaklighetsprincipen skall underordnade prestationer som är nödvändiga för slutprodukten vid tillhandahållandet av en sådan slutprodukt ingå i beskattningsvärdet även om vissa moment är av skattefri natur. Motsatsvis skall underordnade skattepliktiga prestationer anses undantagna från skatteplikt då fråga är om en slutprodukt som är undantagen från skatteplikt. När fråga är om sidoordnade prestationer talar lagtextens utformning i anvisningarna till 14 § GML, som nu i sin andemening återfinns i 7 kap. 7 § ML, för att en s.k. delningsprincip är tillämplig [5] . Fråga är då om prestationer som utgör konsumtionsobjekt i sig och som visserligen är kopplade till huvudprestationen men inte en nödvändig förutsättning för konsumtionen av denna. Melz pekar dock på att i praxis – RÅ 1981 Aa 198 och RSV/FB Im 1982:10 – föreligger fall där en sidoordnad prestation av mindre omfattning och osjälvständig i förhållande till huvudprestationen innefattats i huvudprestationen [6] . Huvudsaklighetsprincipen återspeglas även i bl.a. den refererade RR-domen, RÅ 1996 not. 243, (se avsnitt 3.2.2) rörande ett överklagat förhandsbesked. I domen sade RR att det i A:s verksamhet kunde finnas inslag som faller in under begreppet finansieringstjänst. Sedda för sig skulle dessa inslag kunna vara undantagna från skatteplikt. RR fann dock att den tillhandahållna tjänsten – förvaltning av reverser – skulle ses som en helhet och att de moment som innefattade finansieringsverksamhet framstod som underordnade led i en produkt som inte omfattades av undantaget för finansieringstjänster.

SDC tillhandahåller sina kunder, förutom de tjänster som enligt domen kan vara hänförliga till finansiella tjänster, även andra tjänster i samband med bl a. förvaltning av krediter. Dessa tjänster omfattas inte av undantaget.

Om ett företag, vars huvudsakliga verksamhet är att liksom SDC förmedla betalningar mellan datauppkopplade kunder, erbjuder tilläggstjänster gäller det att bedöma om delningsprincipen eller huvudsaklighetsprincipen skall gälla eller – som EG-domstolen uttrycker det – om tjänsterna vid en helhetsbedömning framstår som en avgränsad enhet som syftar till att uppfylla de särskilda och väsentliga funktionerna inom någon av de undantagna tjänsterna. Vad gäller ”transaktioner ... rörande ... överföringar” skall de tjänster som tillhandahålls således enligt domstolen syfta till att överföra medel och medföra förändringar avseende de rättsliga och finansiella ställningarna.

Om företaget, förutom att tillhandahålla betalningsförmedlingstjänster också erbjuder sig att mot specificerad ersättning t.ex. framställa fakturor till sparkassornas kunder, uppstår frågan om skattskyldighet för denna faktureringstjänst. Enligt vår mening är här fråga om en separat tjänst som ej är ”specifik och väsentlig” för den undantagna verksamheten. Enligt svensk praxis blir det aktuellt att tillämpa delningsprincipen i ett sådant fall. Denna princip bör också, enligt vår mening, gälla om företaget t. ex. – förutom betalningsförmedlingstjänster – anskaffar särskild filmutrustning för att på uppdrag av beställaren mikrofilma betalningsallegaten och framställa mikrofilmer som sedan tillhandahålls beställaren.

I det fall företaget särskilt debiterar för tjänster såsom t. ex. ersättning för återförda poster och upprättande av transaktionslistor torde dessa tjänster vara väsentliga för betalningsförmedlingstjänsten och således vara undantagna från skatteplikt. Med svensk terminologi är tjänsterna underordnade moment i slutprodukten och huvudsaklighetsprincipen är således tillämplig.

Transaktionslistorna i föregående exempel utgör produkter hänförliga till en skattefri tjänst. Om företaget åtar sig att, på uppdrag av ägarna/sparkassorna, förmedla löner till sparkassornas anställda och i samband härmed också tar särskilt betalt för att t.ex. vid löneutbetalningen i december framställa och distribuera kontrolluppgifter inför kommande självdeklaration, uppstår frågan om denna prestation är väsentlig för betalningsförmedling av lönemedlen. För att kunna framställa kontrolluppgifterna är företaget beroende av information från sparkassornas löneavdelningar – en information som t.ex. kan överföras via magnetband och som också utgör grunddata för att kunna producera sedvanlig information i lönebesked såsom uppgift om lön, skatteavdrag, andra löneavdrag, semesterdagar etc. I likhet med det föregående exemplet får sparkassorna transaktionslistor avseende betalningsförmedlingen anses utgöra en tjänst som är väsentlig för förmedlingstjänsten och underordnad slutprodukten. I anslutning till betalningsförmedlingstjänsten kan förutsättas att de anställda får sedvanliga kontoutdrag från sparkassorna innehållande uppgift om att lönen gottskrivits deras privatkonton och datum härför. Enligt EG-domstolen skall tjänsterna i en verksamhet som är undantagen enligt artikel 13 B.d punkten 3 vid en helhetsbedömning framstå som en avgränsad enhet som syftar till att uppfylla de särskilda och väsentliga funktionerna inom någon av de tjänster som avses med undantaget. Det kan ifrågasättas om framställning och distribution av kontrolluppgifter utgör en sådan tjänst som är en väsentlig beståndsdel i tillhandahållande av den undantagna betalningsförmedlingstjänsten. Prestationen framstår, enligt vår mening, ej som en underordnad tjänst av mindre omfattning varför delningsprincipen skulle vara tillämplig.

3.2 Referat av rättsfall och meddelade förhandsbesked

3.2.1 RÅ 1992 not. 210

A svarade för drift och utveckling av ett flertal datasystem för B-banken. Tyngdpunkten i verksamheten uppgavs vara reskontrasystem för in- och utlåning. Bolaget hanterade dessutom olika system för betalningsförmedling och clearing samt datasystem för B-bankens internredovisning. Enligt Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden omfattade undantaget för bl. a. banktjänster i 8 § 3) GML, i dess lydelse enligt SFS 1990:576, enbart tjänster som utförs av den som bedriver bankverksamhet. Bolagets tjänster till B-banken ingick enligt nämndens mening inte i någon bedriven bankverksamhet utan utgjorde självständiga ADB-tjänster som ej är undantagna från skatteplikt. Att tjänsterna utfördes för B-bankens räkning medförde inte att de kunde hänföras till sådana banktjänster som för A var undantagna från skatteplikt. RR gjorde ej ändring i det av nämnden meddelade förhandsbeskedet.

3.2.2 RÅ 1996 not. 243

B avsåg att starta en ny verksamhet som skulle innefatta förvaltning av reverser. Dessa säljarreverser, kopplade till s. k. bobevis som utvisar villkoren för reversen, skulle underlätta försäljningen av fastigheter mellan privatpersoner och användas såsom topplån. Bobevisen skulle utges av B och kunna användas av mäklare som ett förslag till lösning för presumtiva säljare och köpare. B, som handhar förvaltningen av reversen utan att äga densamma, uppbär ränta från köparen av fastigheten och, efter avdrag för förvaltningskostnader, utbetalar ränta till säljaren. Fråga ställdes till Skatterättsnämnden om den tjänst som utförs åt köparen är en skattefri kreditförmedlingstjänst. Nämnden fann att den verksamhet som B bedriver avseende bobevis i allt väsentligt till sin karaktär var av samma slag som de förvaltningstjänster som enligt uttalande i förarbetena till basbreddningen av mervärdesskatten 1991 utgjorde notariattjänster [7] .

RR fastställde nämndens förhandsbesked och uttalade bl. a. att den verksamhet som B bedrev inte utgjorde förmedling i den meningen att B sammanförde kreditgivare och kredittagare. Inte heller syntes B ha den ställning av ombud eller företrädare för kreditgivaren som enligt förarbetsuttalande var utmärkande för kreditförmedling enligt lagen (1988:606) om finansbolag [8] . Det sagda uteslöt inte att det i B:s verksamhet fanns inslag som kunde falla in under begreppet finansieringsverksamhet och som i mervärdesskattehänseende var att betrakta som finansieringstjänster. Sedda för sig skulle dessa inslag således kunna vara undantagna från skatteplikt. RR fann dock att den tillhandahållna tjänsten skulle ses som en helhet och att de moment som innefattade finansieringsverksamhet framstod som underordnade led i en produkt som inte omfattades av undantaget för finansieringstjänster.

3.2.3 Förhandsbesked meddelat 1996-11-08  [9]

Ärendet avsåg ej bank- och finansieringsverksamhet (utan värdepappershandel) men är intressant i sammanhanget såtillvida att nämnden uttalade att den skattemässiga bedömningen ej skall knytas till tillhandahållarens status som bank eller finansieringsinstitut. Bedömningen skall istället göras med utgångspunkt från vilken typ av verksamhet det rör sig om.

3.2.4 Förhandsbesked meddelat 1997-01-23  [10]

C utförde kundtjänster i samband med egen kreditgivning. Vidare utförde C sådana tjänster enligt ett samarbetsavtal med ett kreditmarknadsbolag i samband med att detta bolag lämnade kredit. C överlät slutligen egna krediter mot ersättning till bolaget.

Nämnden ansåg att omsättning av samtliga ovanstående tjänster var undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML. Beträffande tjänsterna enligt samarbetsavtalet anförde nämnden bl. a. följande: Med hänsyn till innehållet i och omfattningen av C:s uppdrag från bolaget får tjänsterna anses vara att bedöma som tjänster avseende kreditförmedling.

Detta förhandsbesked är överklagat av RSV avseende tjänsterna enligt samarbetsavtalet, som RSV anser vara huvudsakligen förvaltning av lån och därmed inte omfattas av undantaget från skatteplikt.

3.2.5 Förhandsbesked meddelat 1997-11-13

Bankgirocentralen (BGC) – sökanden har eftergivit sekretessen – förvaltar och vidareutvecklar det s.k. bankgirosystemet. Verksamheten bygger på att ett särskilt bankgironummer kopplas till en kunds vanliga konto i en bank. Bankgironumret erhålls genom avtal mellan kunden och banken om anslutning av bankkontot till bankgirot. Ett konto kan också anslutas genom särskilt medgivande av kontoinnehavaren. För de olika tjänster genom bankgirot som kunden kan komma i åtnjutande av tar varje bank ut en avgift som bestäms av banken. Något avtalsförhållande föreligger således inte mellan bankkunden och BGC.

Kredittransfereringar, dvs. överföringar som verkställs av BGC efter en betalorder som betalaren lämnat till sin bank eller direkt till BGC och som går ut på att banken skall gottgöra motpartens konto, kan med bankgirot utföras på fyra olika sätt.

I begäran om förhandsbesked ställdes frågan om de tjänster som tillhandahölls av BGC var undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML.

I förhandsbeskedet inledde nämnden dels med att konstatera att 3 kap. 9 § första stycket ML har utformats med motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt i sjätte direktivet (artikel 13 B.d punkterna 1 – 6) som förebild, dels med att redovisa SDC-domen.

Härefter gjorde nämndens majoritet följande bedömning:

”BGC tillhandahåller giroanslutna banker tjänster som innefattar transfereringar av penningmedel mellan betalare och mottagare av vilka båda eller en av dem har bankkonto som genom bankgironummer eller på annat sätt är anslutet till bankgirosystemet. Sådana överföringar och service i form av registerutdrag och betalningsunderrättelser m.m. som tillhandahålls i anslutning härtill, är enligt nämndens mening att hänföra till sådan betalningsförmedling som utgör banktjänster enligt 3 kap. 9 § första stycket ML. Samtliga de med ansökningen avsedda tjänsterna under rubrikerna Avgående betalningar och Ankommande betalningar beskrivna i den i ärendet ingivna redogörelsen Bankgirosystemet och BGC, En övergripande beskrivning, s. 17–21, är därför undantagna från skatteplikt.

Såvitt gäller tjänsterna under rubriken Funktioner för Bankgirotjänster i den övergripande beskrivningen gör nämnden samma bedömning som ovan beträffande tjänsten Bankgiromenyn. Beträffande den andra tjänsten under nämnda rubrik, Uppdragsfakturering, vilket innebär att BGC framställer bankens fakturor till dess bankgirokunder för deras nyttjande av giroprodukterna, finner nämnden att denna tjänst framstår som en från själva betalningsförmedlingen klart åtskild prestation som inte kan anses som ett underordnat led till denna och vars omsättning därför inte på denna och inte heller på annan grund är undantagen från skatteplikt.”

Tre av nämndens ledamöter var skiljaktiga i fråga om den s.k. Uppdragsfaktureringen och ansåg att den tjänsten var undantagen från skatteplikt då dessa tjänster för de olika bankernas räkning får anses vara osjälvständiga led i tillhandahållandet av banktjänster.

3.2.6 Förhandsbesked meddelat 1997-12-16

Ett företag upptog lån från allmänheten mot s.k. vinstandelsbevis och lånade i sin tur ut huvuddelen av de upplånade medlen till sitt utländska moderbolag. Nämnden ansåg att bolaget under de i ärendet lämnade förutsättningarna fick anses bedriva sådan finansiell verksamhet och därmed omsätta sådana tjänster som omfattas av undantaget i 3 kap. 9 § första stycket ML.

4 Undantaget avseende värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet

4.1 Kommentar med utgångspunkt från SDC-domen

SDC:s prestationer i denna del utgörs bl.a. av tjänster i samband med rådgivning och handel med värdepapper samt förvaltning av depåer. Domstolen har vid bedömningen av dessa tjänster tolkat artikel 13 B.d punkt 5 i sjätte direktivet.

De bedömningar som domstolen gör är, trots att de grundar sig på frågor som rör en datacentrals tillhandahållanden gentemot en bank och till stora delar rör undantaget beträffande transaktioner rörande överföringar respektive betalningar, i huvudsak allmänna tolkningar av den aktuella bestämmelsen i sjätte direktivet. De situationer som tas upp avser dels när en part utför endast en del av en tjänst som är undantagen från skatteplikt, dels när en part utför en transaktion som är en nödvändig del av den kompletta tjänst som omfattas av undantaget . Vad domstolen uttalar beträffande både tjänster som utgör en del och tjänster vilka ingår som ”underleverantörs”-led kan enligt vår uppfattning även appliceras på andra aktörers tjänster som kan förekomma i samband med sådana tillhandahållanden. Av domstolens resonemang framgår dessutom hur den kompletta tjänsten mot den slutliga kunden skall vara beskaffad för att den skall anses omfattad av undantaget.

Inledningsvis erinrar domstolen, såsom nämnts i avsnitt 3.1, om att de uttryck som beskriver det undantagna området enligt domstolens egen praxis skall tolkas strikt, eftersom de utgör avvikelser från den allmänna principen att skattskyldighet föreligger för samtliga tjänster. Domstolens utgångspunkt är därmed i det nu aktuella fallet att datacentralens prestationer är skattepliktiga tjänster, men att om prestationerna har en avgränsad karaktär och är specifika och väsentliga för de transaktioner som är undantagna så omfattas de av undantaget (punkt 75 i domen).

Med ”avgränsad karaktär” torde menas, såsom också berörs i avsnitt 3.1, att bedömning skall göras om tjänsterna kan särskiljas hos det subjekt som tillhandahåller dem och att det därmed föreligger avskiljbara sidoordnade prestationer, dvs. i detta fallet hos datacentralen. I annat fall ingår tjänsterna som ett underordnat led i någon annan prestation som tillhandahålls. Det är i det förstnämnda fallet som en separat bedömning av tjänsten skall göras och undantag från skatteplikt kan bli aktuellt. Domstolen uttalar vidare att det inte är tillräckligt att tjänsterna ifråga utgör en nödvändig beståndsdel i en skattefri transaktion. En förutsättning för att undantag skall kunna föreligga är att tjänsten skall syfta till att uppfylla de specifika och väsentliga funktionerna inom någon av de undantagna tjänsterna och att ansvaret för den som tillhandahåller tjänsten skall omfatta dessa beståndsdelar (punkt 73 jämfört med punkterna 65 och 66).

Beträffande den del av domstolens resonemang som särskilt avser transaktioner rörande värdepapper inleder domstolen med att konstatera att det aktuella undantaget rörande värdepapper avser sådana transaktioner som utförs på värdepappersmarknaden. Vidare konstateras att handel med värdepapper innehåller moment som förändrar den rättsliga och finansiella situationen mellan parterna på samma sätt som är fallet med överföringar och betalningar. Något ytterligare förtydligande av vilka dessa funktioner är framgår inte av domen. Enligt vår uppfattning kan de särskilda och väsentliga funktionerna, som tjänsten skall syfta till för att den skall omfattas av undantaget beträffande ”transaktioner ... rörande aktier ...”, t.ex. vara att överföra äganderätten till aktierna eller något annat finansiellt instrument och därmed medföra en rättslig och finansiell förändring hos parterna. Även andra rättigheter avseende aktier eller dylikt kan dock komma ifråga, såsom är fallet vid t.ex. aktielån (s.k. blankning).

Det sagda kan enligt vår mening anses innebära att såväl tjänster som tillhandahålls i underliggande led som tjänster mot den slutliga kunden – om de skall omfattas av undantaget från skatteplikt – skall vara av angiven beskaffenhet, dvs. tjänsterna skall avse dessa särskilda och väsentliga funktioner (punkt 73 jämfört med punkt 53). Domstolen anser dock inte den beskrivning som givits av den nationella domstolen vara tillräckligt utförlig för att utveckla sin ståndpunkt vidare. Det torde därmed även avseende denna del av datacentralens verksamhet bli den nationella domstolens sak att bedöma om tjänsterna kan anses omfattade av undantaget.

Domstolen uttalar också att om det föreligger tjänster som består i att banker eller andra användare får tillgång till finansiell information så omfattas dessa inte av undantagen i artikel 13 B.d punkterna 3 och 5 i sjätte direktivet. Detta gäller även förvaltning av depåer.

Vid prestationer i underliggande led skall således, enligt domstolens synsätt, bedömas om det föreligger en avskiljbar del som syftar till att uppfylla de specifika och väsentliga funktionerna för en värdepapperstransaktion, dvs. som syftar till att förändra den rättsliga och finansiella ställningen. Om det är fråga om endast ett fysiskt eller tekniskt tillhandahållande, såsom att ett datasystem ställs till någons förfogande, kan undantag från skatteplikt inte anses föreligga. I detta hänseende får den tillhandahållande partens ansvar för tjänsten betydelse. Är ansvaret begränsat till den tekniska hanteringen är det följaktligen fråga om en skattepliktig tjänst. En bedömning av detta slag måste således ske i varje enskilt led, vilket inte kommer att vara helt oproblematiskt när fråga är om t.ex. elektroniska marknadsplatser där ett led motsvaras av det subjekt som tillhandahåller själva marknadsplatsen.

Även i fall där ett företag förmedlar aktier eller andra värdepapper alternativt köper och säljer värdepapper i eget namn mot eget lager och därutöver tillhandahåller andra tjänster torde, enligt domstolens synsätt, en helhetsbedömning vara tillämplig. Vid en sådan bedömning skall undersökas om det inom ramen för tillhandahållandet föreligger en avskiljbar del som syftar till att uppfylla de särskilda och väsentliga funktionerna inom det undantagna området avseende värdepappershandel. Denna del skall i så fall bedömas separat. Detta innebär att om det i det totala tillhandahållandet ingår t.ex. en ekonomisk rådgivnings-, analys- eller förvaltningstjänst alternativt annan ekonomisk eller juridisk tjänst, kan denna tjänst framstå som en avskiljbar prestation, vilken inte syftar till att uppfylla de nämnda funktionerna. I enlighet med domstolens synsätt skulle denna del av tjänsten bedömas separat och betraktas som ett skattepliktigt tillhandahållande. Det blir således aktuellt att tillämpa den s.k. delningsprincipen. Om några avskiljbara delar inte kan identifieras skall bedömning ske enligt den s.k. huvudsaklighetsprincipen. Det sistnämnda kan också anses gälla när den ena avskiljbara delen av tjänsten är underordnad den andra. Även i en sådan situation kan huvudsaklighetsprincipen bli tillämplig, vilket återspeglas – förutom i RÅ 1996 not. 243 (se avsnitt 3.2.2) – i det refererade förhandsbeskedet som meddelades 1997-02-05 (se avsnitt 4.2.5).

4.2 Referat av rättsfall och meddelade förhandsbesked

4.2.1 RÅ 1993 not. 71

I en ansökan om förhandsbesked begärde ett bolag, D, besked om avgifter som bolaget erhåller för kapitalförvaltning, s.k. diskretionär kapitalförvaltning, är undantagna från skatteplikt. D:s tjänster består i att bolaget på uppdrag av kund förvaltar ett av denne avsatt kapital genom placering i olika typer av värdepapper. Enligt av kunden lämnade riktlinjer kan D göra omplaceringar av kapitalet på eget initiativ och utan att samråda med kunden. Arvodet beräknas på visst sätt och därutöver tillkommer att kunden själv, om inte annat avtalats, svarar för de kostnader som följer av handeln eller förvaltningen. Förvaltade värdepapper förvaras i depå hos ett annat bolag som också är den som verkställer köpen och försäljningarna. D är inte ansvarig för det ekonomiska resultatet av placeringarna, såvida inte kan visas att bolaget har förfarit grovt vårdslöst.

Skatterättsnämnden fann att undantaget i 8 § 3) GML inte var tillämpligt. Av nämndens motivering framgår bl. a. att av undantaget framgår att med omsättning och förmedling av aktier mm avses tjänster att omsätta och förmedla värdepapper på det sätt som när dessa tjänster utgör typiska inslag i bankers och finansieringsinstituts verksamhet.

Av motiveringen följer vidare: ”Köp och försäljningar av värdepapper beslutas inom vissa ramar av bolaget men verkställs av en fondkommissionär. Det är den sistnämnda som utför själva transaktionstjänsten för vilken courtage eller motsvarande avgift erläggs. Att det i bolagets uppdrag ingår att utan vidare direktiv från kunden ge köp- och säljorder till fondkommissionären kan varken anses som omsättning eller förmedling av värdepapper i nu angiven bemärkelse. Enligt nämndens mening har de tjänster som bolaget tillhandahåller i stället närmast karaktär av analys- och rådgivningstjänster. Sådana tjänster är enligt vad som ovan anförts inte undantagna från skatteplikt.” RR instämde i nämndens bedömning och fastställde det överklagade förhandsbeskedet.

4.2.2 RÅ 1994 not. 422

I en förhandsbeskedsärende beträffande medverkan vid företagsöverlåtelse, vilken avsåg tillhandahållande av olika tjänster i samband med ett förvaltningsföretags uppdrag, bedömde nämnden omfattningen av undantaget från skatteplikt för förmedling av aktier.

Beträffande bolagets verksamhet framgick följande: ”Bolaget avsåg nu att åta sig att för ett svenskt börsföretags räkning förmedla aktierna i ett av företagets svenska dotterbolag. I uppdraget ingick att försöka finna en köpare till aktierna, att medverka vid förhandlingar mellan säljare och den presumtiva köparen samt att studera och kommentera upprättade avtalsutkast.”

Nämnden fann, mot bakgrund av vad som uttalats i förarbetena vid undantagsbestämmelsens tillkomst, att med förmedling av aktier avses endast sådana aktieförmedlingar som utgör typiska inslag i bankers och finansieringsinstituts verksamhet.

Av nämndens bedömning framgår vidare följande: ”med ansökningen avsedda verksamhet innefattar inte en sådan förmedling av aktier utan är enligt nämndens mening i allt väsentligt att bedöma som ett tillhandahållande av en konsulttjänst i samband med en företagsöverlåtelse”. RR fastställde förhandsbeskedet.

4.2.3 RÅ 1996 not. 84

Fråga i ett förhandsbeskedsärende var om ett handelsbolags, E:s, tillhandahållande av tjänster i samband med förmedling och anvisning av köpare beträffande aktier i ett bolag som var under tvångsinlösen. Nämnden fann, i enlighet med domen RÅ 1994 not. 422, att verksamheten i det aktuella fallet inte kunde anses utgöra värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet eller anses undantagen från skatteplikt på någon annan grund. E:s verksamhet ansågs i stället i allt väsentligt utgöra informationsverksamhet avseende pågående förfarande om tvångsinlösen av aktier. RR delade nämndens uppfattning och fastställde förhandsbeskedet.

4.2.4 Förhandsbesked meddelat 1996-11-08 (jfr avsnitt 3.2.3)

F, som inte bedrev bank- eller finansieringsverksamhet, hade fått i uppdrag att finna en köpare till samtliga aktier i ett bolag. Ersättning skulle utgå med 1 % av köpeskillingen. Arvodet avsåg enbart förmedling av aktier. Nämnden påpekade inledningsvis att det aktuella undantaget – värdepappershandel och därmed jämförlig verksamhet – enligt sin ordalydelse inte är underordnat bank- och finansieringstjänst som också anges i undantagsbestämmelsen. Därefter gjorde nämnden bedömningen att RR:s praxis, RÅ 1994 not. 422 och RÅ 1993 not. 71, innebär att tjänsten kan omfattas av undantaget endast om den utförs av en bank eller ett annat finansieringsinstitut. Detta tolkade nämnden så att förmedlingen till sin natur skall vara av det slaget att den utgör ett typiskt inslag i sådana instituts verksamhet och att det därmed är sådana tjänster som kan betecknas som transaktionstjänster som omfattas av undantaget.

En enstaka förmedling av samtliga aktier i ett bolag får, enligt nämndens bedömning, i allt väsentligt anses utgöra en konsulttjänst i samband med en företagsöverlåtelse och omfattas därför inte av undantaget från skatteplikt.

4.2.5 Förhandsbesked meddelat 1997-02-05  [11]

G, som ingår i en koncern, skall förvalta kapital för ett koncernbolags räkning genom köp och försäljningar av kreditmarknadsinstrument (dvs. penning- och obligationsmarkandsinstrument) och derivatmarknadsinstrument. G skall efter bästa förmåga ombesörja placering av kapitalet. Arvode utgår kvartalsvis och baseras på depåns marknadsvärde vid utgången av respektive kvartal alternativt i form av courtage. Handeln kan komma att ske i G:s namn. Samtliga affärer redovisas för det andra koncernbolaget och därutöver lämnar G löpande information om förhållanden eller händelser som i väsentlig mån kan komma att påverka avkastningen på kapitalet.

Nämnden fann, mot bakgrund av RÅ 1993 not. 71, att tjänsterna till sin karaktär i allt väsentligt är att bedöma som analys- och rådgivningstjänster. Det kan dock finnas inslag i tjänsten som utgör värdepappershandel och därmed är undantagna tjänster. Dessa framstår dock som underordnade led i tillhandahållandet av den avtalade förvaltningstjänsten. Den tjänst som G tillhandahåller bör därför i sin helhet anses skattepliktig (jfr RÅ 1996 not. 243). Det förhållandet att ersättningen kan utgå i form av courtage eller att handeln sker i eget namn medförde ingen annan bedömning. Förhandsbeskedet är överklagat av den skattskyldige.

5 Jämförelse av den svenska översättningen med den engelska och franska [12]

I domen beslutar domstolen bl.a. hur de aktuella bestämmelserna i direktivet skall tolkas om transaktionerna ”har en fristående karaktär” och om de är ”specifika och väsentliga” för sådana tjänster som är undantagna från skatteplikt.

I den engelskspråkiga versionen av domen används ordet essential för väsentlig. Esseltes ”Stora engelska ordboken” översätter essential till väsentlig, nödvändig, oumbärlig. En synonym till essential är indispensable. Detta ord översätts till oundgänglig, oumbärlig, absolut nödvändig i Esseltes ordbok. I den franska versionen står det essentiel vilket i Esseltes ”Fransk-svensk ordbok” översätts till väsentlig, huvudsaklig, nödvändig. Mot bakgrund av domstolens motivering i domen och konstaterande att artikel 13 B.d punkt 3 och 5 skall tolkas strikt torde ordet essential snarast vid översättning till svenska ha betydelsen oumbärlig.

Avseende punkten 3 i artikel 13 B.d i direktivet används begreppet har en fristående karaktär. I den engelska översättningen av domen används begreppet are distinct in character. Distinct kan översättas med antingen tydlig, klar eller olik, skild. Distinct kan jämföras med different in kind eller separate. Separate kan uttryckas som forming a unit by itself och översättas med skild, avskild, enskild, särskild, åtskild. I den franskspråkiga versionen anges un caractère distinct, vilket kan översättas med olika, särskild eller tydlig, klar. I punkten 66 i domen, som behandlar både punkterna 3 och 5 i artikeln, anges i den engelskspråkiga versionen form a distinct whole, vilket i den svenska versionen har angivits som framstå som en avgränsad enhet och i den franska som former un ensemble distinct. Beträffande domens punkt 75, som enbart berör punkten 5 i artikeln, används i den svenska versionen har en avgränsad karaktär, vilket motsvaras av are separate in character i den engelska och présentent un caractére distinct i den franska versionen. I samtliga fall torde domstolen ha åsyftat samma sak, vilket även skulle kunna översättas till utgör en avskiljbar prestation och på det sättet bättre passa in i den terminologi som har använts vid tillämpning av 7 kap. 7 § ML [13] .

Det kan också nämnas att begreppet verksamhet i vissa fall används i den svenska versionen som en översättning av även operations (opérations) och transactions (opérations). En genomgående användning av begreppet transaktion skulle bättre ha beskrivit domstolens resonemang.

I sammanhanget kan nämnas att domstolen påpekar att en jämförande undersökning av de olika språkversionerna av artikel 13 B.d punkt 3 ger vid handen att det förekommer olikheter vad gäller uttrycket ”transaktioner.....rörande”. På grund av språkliga olikheter är det inte möjligt – säger domstolen – att bedöma uttryckets räckvidd på grundval av en tolkning som endast hänför sig till dess ordalydelse. För att få klarhet i artikelns betydelse skall hänsyn tas till det sammanhang i vilket uttrycket ingår, med beaktande av sjätte direktivets systematik och hänvisar i detta sammanhang till en annan dom (dom i mål 173/88, Henriksen, punkterna 10 och 11). I Henriksendomen var fråga om skattskyldighet för upplåtelse av garage. Tolkningen av skrivningen i artikel 13 B.b punkt 2 i sjätte direktivet blev föremål för följande yttrande av domstolen: I normal mening och användning betyder uttrycket ”platser för parkering” vilken plats som helst där fordon kan uppställas eller parkeras. Till följd härav är det endast användningsområdet som är av betydelse medan platsens konstruktion eller utformning inte har någon betydelse. Det har heller ingen betydelse om platsen är öppen, täckt eller belägen inom en byggnad. I synnerhet den engelskspråkiga versionen av bestämmelsen – premises and sites – visar klart att bestämmelsen är tillämplig också på upplåtelse av fastigheter för parkering av bilar (parkeringshus).

6 Avslutande synpunkter

Inledningsvis kan konstateras att den aktuella bestämmelsen i 3 kap. 9 § ML enligt vår mening ger utrymme för en sådan tillämpning som EG-domstolens dom ger uttryck för. Detta gäller också bestämmelsen i 7 kap. 7 § ML, vilken också berörs.

Därutöver är vårt allmänna intryck vid tolkningen av SDC-domen att svensk praxis avseende såväl tillämpningen av undantaget för bank- och finansieringstjänster som tillämpningen av delnings-/huvudsaklighetsprincipen synes stå i god överensstämmelse med det principiella synsätt som EG-domen ger uttryck för.

Beträffande fallet RÅ 1992 not. 210 (se avsnitt 3.2.1) [14] kan t.ex. noteras att kravet på att den skattskyldige skall bedriva bank- och finansieringsverksamhet eller handel med värdepapper numera inte synes uppställas av Skatterättsnämnden, vilket framgår av de förhandsbesked som meddelades 1996-11-08, 1997-11-13 och 1997-12-16 (se avsnitt 3.2.3, 3.2.5, 3.2.6 och 4.2.4.). Det synsätt nämnden nu har – att det är verksamheten som skall ligga till grund för en bedömning i en skattepliktsfråga och ej tillhandahållarens status – överensstämmer med EG-domstolens uppfattning i SDC-målet. Domstolen säger bl. a. att personfrågorna saknar relevans vid bestämningen av vilka verksamheter som kan undantas från skatteplikt med stöd av artikel 13 B.d punkterna 3 och 5, vilket bekräftas av bestämmelserna i artikel 13 B.d punkterna 1 och 2 som uttryckligen hänvisar till ”den person som beviljar kredit” respektive ”den som beviljat kredit”.

I övrigt är dock uppgifterna i RÅ 1992 not. 210 rörande det aktuella bolagets olika tillhandahållanden för knapphändiga för att möjliggöra en analys och jämförelse med SDC-målet. I målet anges dock att bolaget bl. a. hanterar olika system för betalningsförmedling på uppdrag av banken. Huruvida dessa tjänster utgör en avskiljbar prestation och är så specifika och väsentliga att en parallell med SDC föreligger går ej att bedöma.

Även beträffande undantaget för värdepappershandel kan svensk praxis avseende såväl tillämpningen av undantaget som delnings-/huvudsaklighetsprincipen i stort sett anses stå i överensstämmelse med EG-domstolens principiella inställning.

När det gäller RÅ 1993 not. 71 och RÅ 1994 not. 422, som utgör grunden för de avgöranden som därefter föreligger, kan de tolkas på så sätt att RR inte har identifierat någon tjänst som kan betecknas som en avskiljbar omsättnings- eller förmedlingstjänst avseende aktier hos de aktuella bolagen, utan istället en förvaltningstjänst innehållande analys och rådgivningstjänster i det förstnämnda fallet respektive en ekonomisk konsulttjänst i det andra.

Några mer långtgående slutsatser går inte att dra av SDC-domen. Vår bedömning är att domens betydelse för t.ex. tillämpningen av andra regler om undantag i ML är begränsad mot bakgrund av att domstolen i sin analys utgår från den exakta ordalydelsen i de aktuella bestämmelserna i direktivet och att domstolens slutsatser skall ställas i relation till dessa specifika ordalydelser.

I detta sammanhang kan Generaladvokatens yttrande i målet nämnas. Generaladvokaten anförde inledningsvis att undantaget från skatteplikt i artikel 13 B.d punkterna 3, 4 och 5 inte nödvändigtvis är beroende av att det är en finansiell institution, bank eller sparbank som utför de undantagna tjänsterna. Generaladvokaten angav vidare att när en finansiell institution, som tillhandahåller finansiella tjänster till sina kunder, är inblandad i transaktioner som är undantagna enligt nämnda artikel så är undantaget begränsat till motsvarande transaktioner som slutförs mellan institutionen och deras respektive kunder. Undantaget är således inte, enligt Generaladvokaten, utvidgat till tillhandahållanden av en tredje person – fristående från den finansiella institutionen – av hjälptjänster eller tekniska tjänster såsom datatjänster eller, mer generellt, elektronisk överföring av information som en hjälp för institutionen att utföra sina egna finansiella tjänster. Generaladvokaten betonade särskilt att undantaget inte omfattar tjänster som består av elektronisk överföring av information som tillhandahålls av en fristående tredje person till institutionen för att denna skall kunna tillhandahålla undantagna tjänster enligt artikel 13 B.d punkt 3, 4 eller 5. Med facit i hand har vi ovan kunnat konstatera att domstolen gick en annan väg än den av Generaladvokaten föreslagna. [15]

Det kommer att bli mycket intressant att se hur den danska domstolen, som när denna artikel skrivs ännu inte har meddelat någon dom, tolkar SDC-domen vid sin tillämpning av dansk mervärdesskattelag och även om de svenska domstolarnas tillämpning av ML kommer att förändras i något hänseende.

Åsa Johansson och Per-Erik Nyström

Åsa Johansson och Per-Erik Nyström arbetar på Skattemyndigheten i Stockholms län.

  • [1]

    Se även referat i SkatteNytt nr 9 1997, s. 552.

  • [2]

    Den danska mervärdesskattelagstiftningen innehöll vid den aktuella tidpunkten ett undantag från skatteplikt för förvaltningstjänster (se domen punkterna 4 – 6 och 76).

  • [3]

    Domstolen anför i detta sammanhang att faktureringen saknas relevans för tillämpningen av undantaget från skatteplikt förutsatt att de nödvändiga åtgärderna för utförandet av den från skatteplikt undantagna transaktionen kan särskiljas i förhållande till andra tjänster.

  • [4]

    Domstolen hänvisar i detta sammanhang till dom i mål 348/87, SUFA, punkt 13. I den domen uttalade domstolen att även om köparen av aktuell tjänst är en skattebefriad stiftelse, så kan inte försäljningen av tjänster från en leverantör till stiftelsen omfattas av undantaget från skatteplikt.

  • [5]

    Peter Melz, Mervärdesskatten rättsliga grunder och problem, Juristförlaget, 1990, s. 139.

  • [6]

    a.a. s. 139.

  • [7]

    Prop. 1989/90:111.

  • [8]

    Prop. 1987/88:149 s. 23 f.

  • [9]

    Förhandsbeskedet finns refererat i SkatteNytt nr 3 1997, s. 90 f (avsnitt 2.8).

  • [10]

    Förhandsbeskedet finns refererat i SkatteNytt nr 12 1997, s. 733 f (avsnitt 2.2).

  • [11]

    Förhandsbeskedet finns refererat i SkatteNytt nr 12 1997, s. 734 f. (avsnitt 2.3).

  • [12]

    Jämförelsen omfattar även den tyska versionen och termerna wesentlichen, eigenständigen samt Umsätze, Vorgang(-s) och Transaktionen.

  • [13]

    Jfr t.ex. Handledning för mervärdesskatt 1997, s. 332 f.

  • [14]

    Se även RÅ 1992 not 209 avseende ingenjörsbyrås värdering av fastigheter/bostadsrätter och RÅ 1994 not. 13 avseende fastighetsmäklares förmedling av låntagare till bank. Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden respektive Skatterättsnämnden och RR ansåg ej att tjänsterna utgjorde bank- och finansieringstjänster enligt 8 § 3) GML.

  • [15]

    För den som är intresserad kan nämnas att det finns en artikel av Peter S. Jenkins (nationell VAT Partner, Ernst & Young, London) i VAT Monitor nr 5/1996. Artikeln – Taxing Times for Banks – skrevs med anledning av Generaladvokatens yttrande i SDC-målet.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%