Skattenytt nr 6 1998 s. 362

A. Inkomstskatt

Processuella frågor m.m.

1 EG-mål – rätt till domstolsprövning

2 Besvärsrätt

3 Prövningstillstånd – beslut om överflyttning av taxering

4 Befrielse från dröjsmålsavgift

5 Resning

6 Återställande av försutten tid

7 Övriga frågor

  – Besvärstid

  – Undanröjt förhandsbesked

  – Skattelindring – Europamål

  – Rättegångsfel?

1 EG-mål – rätt till domstolsprövning

I RÅ 1997 ref 65 har frågan om fullföljdsförbud och behörig domstol avgjorts beträffande vissa av Jordbruksverket meddelade beslut mot bakgrund av artikel 6 i Europakonventionen. Regeringsrätten har till att börja med prövat frågan om förbudet i 33 § förordningen (1994:1715) om EG:s förordningar om jordbruksprodukter, jordbruksförordningen, att föra talan mot Jordbruksverkets beslut står i strid mot EG rätten. Bakgrunden var att ett bolag hos länsstyrelsen ansökt om arealersättning med stöd av bl.a. lagen (1994:1710) om EG:s förordningar om jordbruksprodukter. Länsstyrelsen avslog bolagets ansökan och Jordbruksverket avslog bolagets överklagande av länsstyrelsens beslut.

Regeringsrätten konstaterade att det i de aktuella EG-förordningarna inte finns någon uttrycklig bestämmelse om att den som vägras arealersättning eller liknande stöd har rätt att få sin sak prövad av domstol. Detta innebär dock enligt Regeringsrätten inte med nödvändighet att sådan rätt saknas. Hänsyn måste också tas till EG-rättens allmänna rättsprinciper såsom dessa uttolkats och utvecklats av EG-domstolen. Regeringsrätten hänvisade till det s.k. Borelli-målet (C-97/91/1992/Rec.I s. 6313) där EG-domstolen har uttalat att den som påstår sig ha anspråk av detta slag har rätt att få sin sak prövad av domstol. EG-domstolen anförde att kravet på rättslig kontroll av varje beslut av nationell myndighet reflekterade en allmän princip inom gemenskapsrätten som härrörde från medlemsstaternas gemensamma konstitutionella traditioner och som blivit inskrivna i artiklarna 6 och 13 i Europakonventionen. Av artikel 6 framgår bl.a. att envar skall, när det gäller att pröva hans civila rättigheter och skyldigheter, vara berättigad till opartisk och offentlig rättegång inom skälig tid och inför en oavhängig och opartisk domstol som upprättats enligt lag. Regeringsrätten framhöll också att det endast är domstol som med stöd av artikel 177 i EG-fördraget får eller skall begära att EG-domstolen meddelar ett förhandsavgörande. Ett förbud mot domstolsprövning skulle enligt Regeringsrätten motverka en enhetlig tillämpning av EG:s förordningar om jordbruksprodukter.

Mot den nu redovisade bakgrunden fann Regeringsrätten att bestämmelsen i 33 § jordbruksförordningen om förbud mot överklagande av jordbruksverkets beslut inte är förenlig med EG-rättens allmänna rättsprinciper såsom dessa kommit till uttryck i exempelvis Borelli-målet. EG-rätten har i detta fall enligt Regeringsrätten företräde, (Regeringsrätten hänvisade till prop. 1993/94:114 s. 13, bet. 1993/94:KU 21 s. 17). Bestämmelsen om fullföljdsförbud skulle därför inte tillämpas. Regeringsrätten ansåg inte att det förelåg skäl att inhämta yttrande från EG-domstolen.

Regeringsrätten tog därefter ställning i frågan om vilken domstol som skulle anses behörig att pröva överklagandet av Jordbruksverkets beslut i detta fall. Enligt Regeringsrätten låg det nära till hands att tillämpa 34 § andra stycket jordbruksförordningen beträffande beslut som avses i 33 § förordningen. Huvudregeln i 34 § andra stycket är att beslut av Jordbruksverket får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol och att prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten. Regeringsrätten fann att bestämmelserna skulle tillämpas och att Jordbruksverkets beslut därför enligt 14 § lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar skulle överklagas till den länsrätt inom vars län ärendet först prövades. I fråga om en ansökan om arealersättning som först prövats av Länsstyrelsen i Hallands län var därför Länsrätten i Hallands län behörig domstol. Regeringsrätten hänvisade till följande rättsfall: NJA 1994 s. 657, RÅ 1995 ref 58, RÅ 1996 ref 50, Oleificio Borelli SPA mot EG-kommissionen, C-97/91 (1992) Rec. 1 s. 6313.

2 Besvärsrätt

I RÅ 1997 not 106 var fråga om beslut om fastighetstaxering ansågs ha gått klaganden emot när klaganden godtagit den av domstolen beloppsmässigt bestämda taxeringen (se också Per Anclows avsnitt angående andra frågor i rättsfallet). I målet uppkom fråga om klagandena hade rätt att överklaga kammarrättens dom, jfr 33 § förvaltningsprocesslagen (1971:291) i vilken sägs att talan mot en förvaltningsdomstols avgörande får föras av den som avgörandet angår, om det gått honom emot. Regeringsrätten erinrade om att talan mot en dom i regel endast kan föras i vad avser domslutet. Ett överklagande som enbart avser domskälen kan alltså normalt inte tas upp till prövning. Klagandena hade godtagit det av länsrätten åsatta taxeringsvärdet samt delvärdena byggnadsvärde och markvärde. Kammarrätten hade fastställt länsrättens dom. Deras yrkande innebar att en beloppsmässigt oförändrad taxering skulle grundas på en tillämpning av belägenhetsklassen 3, ej strand i stället för medgivna justeringen för säregna förhållanden. Av detta följde enligt Regeringsrätten att klagandenas talan kunde prövas bara om en sådan undantagssituation förelåg att domskälen som sådana hade självständig betydelse i rättsligt hänseende. En sådan undantagssituation ansågs inte föreligga. Regeringsrätten fann att varken länsrättens eller kammarrättens dom gått klagandena emot. Deras talan borde därför ha avvisats av kammarrätten. De ägde således inte heller föra talan hos Regeringsrätten mot kammarrättens dom. Regeringsrätten avvisade överklagandet. Målet avsåg 1990 års allmänna fastighetstaxering varför processen var en beloppsprocess. Enligt min uppfattning hade bedömningen i målet blivit helt annorlunda i en sakprocess enligt nu gällande fastighetstaxeringslag. Saken i målet hade då gällt de faktiska förhållanden till stöd för klagandenas yrkande om att tomtmarken skulle ha indelats i belägenhetsklass 3, ej strand. Hade det yrkandet inte bifallits hade utgången i sak gått klagandena emot och de hade därmed kunnat haft rätt att överklaga ett sådant beslut på den grunden.

I RÅ 1997 not 9 var fråga om extraordinär besvärsrätt vid fastighetstaxering (se också Per Anclows avsnitt angående andra frågor i rättsfallet). Enligt 23 kap. 2 § 3 fastighetstaxeringslagen (1979:1152) föreligger rätt till besvär i särskild ordning om fastighet har upptagits såsom skattepliktig fastän den är undantagen från skatteplikt.

Byggnaderna på de med tomträtt innehavda fastigheterna användes enligt fastighetstaxeringsnämnden huvudsakligen för bostadsändamål. Bolaget hävdade att byggnaderna användes som s.k. servicehus (omvårdnadsavdelningar). Länsrätten och kammarrätten delade nämndens bedömning. Kammarrättens dom vann laga kraft. Regeringsrätten konstaterade vid sin prövning att bolaget inte gjort sannolikt att omvårdnadsavdelningarna med därtill hörande del av övriga utrymmen utgjorde den övervägande delen av byggnaderna. På grund härav och då inte heller annan grund förelåg för indelning av byggnaderna som skattefri specialbyggnad kunde bolagets talan enligt Regeringsrätten inte bifallas.

I RÅ 1997 not 110 var fråga om ett bolag vid 1989 års taxering taxerats för inkomst för vilken det inte varit skattskyldigt. Bolaget hade före utgången av år 1988 fattat beslut om förlängning av räkenskapsåret till den 30 juni 1989 och beslutet hade registrerats av Patent- och registreringsverket den 13 juni 1989. Eftersom bolaget vid 1989 års taxering inte hade något beskattningsår hade bolaget enligt egen utsago taxerats för inkomst för vilken det inte var skattskyldigt. Det var under hot om skönstaxering som räkenskaper och deklaration för 1988 upprättats. Regeringsrätten konstaterade att det av handlingarna i målet framgick att bolaget avgett årsredovisning för räkenskapsåret den 1 januari – den 31 december 1988 liksom för det efterföljande räkenskapsåret den 1 januari – den 30 juni 1989. Det har därför enligt Regeringsrätten funnits fog för att taxera bolaget vid 1989 års taxering. Bolaget hade därför inte rätt att få taxeringen prövad i särskild ordning.

I RÅ 1997 not 200 var fråga om extraordinär besvärsrätt på den grunden att fastighet skulle anses undantagen från skatteplikt (se också Per Anclows avsnitt angående andra frågor i rättsfallet). Den materiella frågan om underlaget för fastighetsskatt hade prövats genom en lagakraftvunnen dom i kammarrätten. Den skattskyldige (Folkets Hus förening) yrkade hos Regeringsrätten genom besvär i särskild ordning att byggnaderna i fråga skulle undantas från skatteplikt eftersom den övervägande delen av föreningens lokaler i byggnaderna användes i den ideella verksamheten som sådan. Regeringsrätten fann emellertid att föreningen inte visat att det vid 1990 års taxering förhöll sig på det viset och som förutsätts i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152). Rätt till besvär i särskild ordning ansågs inte föreligga. För ett tidigare år, 1989, ansågs sådan besvärsrätt inte föreligga på grund av att femårsfristen i 100 § taxeringslagen (1956:623), GTL, försuttits.

I RÅ 1997 not 81 var fråga om ursäktlighetskriteriet i 100 § första stycket 6) eller 7), GTL, var uppfyllt, dvs om besvärstalan grundas på omständighet eller bevis varom saknats kännedom om vid fastställande av den taxering vari rättelse sökes, och det framstår som ursäktligt att den skattskyldige icke i annan ordning åberopat omständigheten eller beviset till vinnande av en riktig taxering. Den skattskyldige hade skönstaxerats vid 1989 och 1990 års taxeringar i avsaknad av självdeklarationer. Länsrätten ändrade inte taxeringsnämndens beslut och kammarrätten fastställde i december 1993 länsrättens domar. I en skrift i december 1994 till skattemyndigheten, som via Kammarrätten i Stockholm skickades vidare till Regeringsrätten för prövning som extraordinära besvär, jfr 103 § GTL, yrkade den skattskyldige att åsatta skönstaxeringar skulle undanröjas samt att han skulle taxeras i enlighet med de deklarationer som han senare skulle inge. Han anförde att han på grund av sjukdom inte kunnat lämna självdeklarationer i tid.

Såvitt gällde 1989 års taxering konstaterade Regeringsrätten att besvärshandlingen inkommit till Regeringsrätten först efter den stadgade femårsfristen och således för sent. Besvären i den delen avvisades därför. Besvären avseende 1990 års taxering hade kommit in inom femårsfristen. Någon självdeklaration hade inte kommit in till Regeringsrätten. Regeringsrätten ansåg att den skattskyldige inte hade visat att förutsättningar för rätt till besvär enligt 100 § första stycket 6) eller 7) GTL förelåg. Regeringsrätten tog därför inte upp den skattskyldiges besvär till prövning.

3 Prövningstillstånd – beslut om överflyttning av taxering

I RÅ 1997 not 224 gällde frågan om prövningstillstånd i Regeringsrätten krävdes vid överklagande av kammarrättens beslut att med tillämpning av 105 §, GTL, överflytta taxering från en delägare i ett handelsbolag till en annan (se också Bo Svenssons avsnitt angående andra frågor i rättsfallet). Enligt 35 § första stycket förvaltningsprocesslagen (1971:291) krävs prövningstillstånd för att ett överklagande ”i ett mål som har väckts hos kammarrätten genom överklagande, underställning eller ansökan” skall prövas av Regeringsrätten. Frågan i målet är enligt Regeringsrätten om kammarrättens beslut att med stöd av 105 § första stycket sista meningen GTL överföra en del av handelsbolagets inkomst från Per F. till klaganden skall anses ha fattats inom ramen för det mål som väckts hos kammarrätten när Per F. överklagade länsrättens dom eller om beslutet skall anses ha inneburit att ett nytt mål väcktes i kammarrätten. I det förra men inte i det senare fallet föreligger krav på prövningstillstånd.

Enligt fast praxis gäller enligt Regeringsrätten att extraordinära taxeringsbesvär, som enligt 100 § GTL anförs i kammarrätten sedan länsrätten prövat taxeringen i ordinarie ordning, skall anses ge upphov till nytt mål som kammarrätten prövar som första instans, jfr prop.1979/80:105 s 47. En konsekvens är att prövningstillstånd inte anses erforderligt när det mål som gäller de extraordinära besvären förs vidare till Regeringsrätten. Starka skäl talar enligt Regeringsrätten för att anlägga samma synsätt när kammarrätten ex officio har beslutat att med stöd av 105 § GTL flytta över en inkomst från en skattskyldig till en annan, Regeringsrätten hänvisar här till det i prop. 1979/80:105 s 95-96 återgivna yttrandet. Varken lagtextens utformning eller uttalanden i förarbetena talar emot en sådan tillämpning. På grund av det sagda fann Regeringsrätten att klagandenas talan i Regeringsrätten skulle prövas utan föregående prövningstillstånd.

Grunden för klagandenas talan i målet var att förutsättningar för att tillämpa 105 § GTL inte förelegat, eftersom frågan om överflyttning prövats för sent. Vid ett ställningstagande till denna invändning borde enligt Regeringsrätten beaktas att Regeringsrätten i plenimålet RÅ 1985 1:20 anslutit sig till principen att en höjning med stöd av 105 § andra stycket GTL (dåvarande 1 mom. andra stycket) av en makes taxering – i ett mål som avsåg tillämpning av 52 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370) – förutsätter att frågan om höjning första gången har prövats av domstol inom sex år efter taxeringsårets utgång (eftertaxeringsfristen). Skälen att tillämpa denna princip är enligt Regeringsrätten inte svagare när, som i förevarande fall, fråga uppkommer om att med stöd av första stycket sista meningen i 105 § GTL överflytta en taxering på en annan person. I enlighet härmed fann Regeringsrätten att kammarrätten inte hade bort låta beslutet att sänka Per F:s inkomst följas av en överflyttning av taxeringen på klagandena, eftersom frågan om överflyttning inte hade prövats inom eftertaxeringsfristen. Regeringsrätten upphävde därför kammarrättens avgörande såvitt avsåg beslutet att höja klagandenas taxeringar.

Regeringsrättens avgörande har också enligt min mening betydelse för tillämpningen av 4 kap. 17 § 3. taxeringslagen (1990:324), TL, dvs den nya taxeringslagens motsvarighet till 105 § GTL i den mening som avses i det nu aktuella rättsfallet. I prop. 1989/90:74 s. 314 görs betydelsefulla uttalanden angående följdändring i taxeringsbeslut avseende annan skattskyldig. Ett följdändringsbeslut eftertaxeringsvis kan enligt departementschefen framstå som uppenbart oskäligt om det fattas lång tid efter ettårsperiodens utgång. Han tillägger att här bör den praxis som utvecklats vid tillämpningen av 105 § GTL vara vägledande. Med stöd av RÅ 1997 not 110 kan nu hävdas att ett beslut om eftertaxering som avser följdändring enligt nyss nämnt lagrum i TL bör beslutas inom eller en kortare tid efter den femåriga eftertaxeringsfristen. Det bör emellertid observeras att i 4 kap. 20 § första stycket TL sägs att beslut om eftertaxering enligt 4 kap 17 § första stycket 3. TL får meddelas även efter tid som anges i 19 § (beslut om eftertaxering skall meddelas före utgången av femte året efter taxeringsåret) men senast sex månader efter det beslut som föranleder ändringen. Som jag tolkar Regeringsrättens avgörande i det nu kommenterade rättsfallet kan den bedömningen göras att 4 kap. 20 § första stycket TL kan underlåtas att tillämpas om det framstår som uppenbart oskäligt att följdändra efter femårsperiodens utgång. I vilka situationer som det kan framstå som uppenbart oskäligt att följdändra efter femårsperiodens utgång är osäkert, men lång tid efter periodens utgång synes vara en sådan situation, jfr ang. uppenbart oskäligt 4 kap. 18 § 2 st. TL. Se om de nu kommenterade lagrummen i Almgren och Leidhammar, Skatteförfarandet s. 4:17:6 TL och 4:20:3 TL.

4 Befrielse från dröjsmålsavgift

I RÅ 1997 ref 14 I gällde målet dröjsmålsavgift enligt lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter, LPP. Frågan var om särskilda skäl förelåg att delvis befria den betalningsskyldige från dröjsmålsavgiften. Enligt 5 kap 11 § LPP får beskattningsmyndigheten medge befrielse helt eller delvis från skyldigheten att betala dröjsmålsavgift om det finns särskilda skäl. Regeringsrätten hänvisade till prop. 1991/92:93 s 81 där det bl.a. sägs om särskilda skäl att det skall röra sig om omständigheter som den betalningsskyldige inte kunnat förutse eller råda över (sjukdom eller olyckshändelse av sådant slag att betalningen därigenom avsevärt försvåras). Har dröjsmålet varat bara någon dag kan enligt propositionen nedsättning av avgiften komma ifråga. Engångsförsummelse bör inte grunda betalningsbefrielse.

I målet hade bolaget obestritt uppgivit att det betalade in de ifrågavarande skatterna 381 511 kr på bank den 25 maj 1993, dvs på förfallodagen för insättning på RSV:s postgirokonto, men att banken på grund av misstag – såvitt upplysts i målet genom att inbetalningskortet och en postväxel på beloppet på grund av ett gem fastnade i en annan handling – sände handlingarna till bankgirot i stället för att betala beloppet på posten. Så snart misstaget uppdagats sattes beloppet in på RSV:s postgiro. Detta skedde den 28 maj 1993, alltså tre dagar för sent. Förseningsavgift hade påförts med 7 630 kr.

Det fanns enligt Regeringsrättens mening inte anledning att ifrågasätta uppgiften om att det var misstag från bankens sida som orsakade förseningen. Om felexpedieringen inte skett skulle beloppet ha betalats in i tid i enlighet med den rutin som tillämpades mellan bolaget och banken. När misstaget uppdagades rättades det omedelbart till. Det ledde dock till tre dagars försening. Även om den enskilde enligt Regeringsrätten inte kan fritas från ansvar genom att överlåta till någon annan att sköta en skatteinbetalning fann Regeringsrätten att bolaget haft anledning att räkna med att banken skulle ombesörja denna i rätt tid, särskilt mot bakgrund av att det var fast rutin att banken skötte inbetalningarna åt bolaget på det angivna sättet. Det inträffade kunde därför enligt Regeringsrättens mening jämställas med en omständighet över vilken den skattskyldige inte kunnat råda. I målet hade inte framkommit att bolaget tidigare skulle ha gjort sig skyldigt till någon betalningsförsummelse och förseningen blev av relativt kortvarig karaktär. Sammantaget fann Regeringsrätten att särskilda skäl förelåg att sätta ned dröjsmålsavgiften till det av kammarrätten bestämda beloppet (1 000 kr). Se om den principiella frågan om vad som avses med ”särskilda skäl” för befrielse helt eller delvis från dröjsmålsavgift också rättsfallen II och III.

5 Resning

I RÅ 1997 not 3 var fråga om resning ansågs föreligga på grund av synnerliga skäl. Vid beräkningen av en realisationsvinst efter en försäljning av en fastighet (inkomsttaxering 1990) hade taxeringsnämnden frångått den skattskyldiges deklaration genom att beräkna inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet till 95 000 kr mot deklarerade 0 kr. Nämnden hade därvid vägrat avdrag för dels den del av förvärvspriset för fastigheten som avsåg inventarier, dels för ej specificerade förbättringskostnader. Länsrätten ändrade inte nämndens bedömning eftersom den skattskyldige inte tillfredsställande visat att åsatta taxeringar blivit för högt beräknade. Kammarrätten delade länsrättens bedömning och Regeringsrätten meddelade ej prövningstillstånd.

I ansökan om resning anförde den skattskyldige att vid försäljningen av fastigheten ingick inventarier för 60 000 kr som hon köpt för 100 000 kr när fastigheten förvärvades. Den skattskyldige ville inte betala skatt för förlusten på dessa inventarier samtidigt som också fastighetsförsäljningen innebar förlust för henne. Regeringsrätten fann att den skattskyldige inte visat att det på grund av något särskilt förhållande fanns synnerliga skäl att pröva saken på nytt. Resning beviljades därför inte.

I RÅ 1997 not 53 var fråga om att bevilja den skattskyldige resning på grund av personliga problem hos denne. Taxeringsnämnden hade vid 1989 års taxering i avsaknad av självdeklaration åsatt den skattskyldige inkomsttaxering efter skönsmässiga grunder med 1 000 000 kr. Den skattskyldige kom in med ett överklagande i oktober 1992 och bifogade en deklaration enligt vilken hennes taxerade inkomst uppgick till 259 900 kr. Länsrätten avvisade hennes överklagande eftersom det kommit in för sent. Avvisning skedde på samma grund av den skattskyldiges överklagande till kammarrätten av det första avvisningsbeslutet.

I ansökan om resning anförde den skattskyldige att hon inte avgivit självdeklaration i rätt tid eller anfört besvär över den åsatta taxeringen på grund av personliga problem i samband med en skilsmässa. Hon hade helt enkelt inte kunnat upprätta sina deklarationer. Numera hade hon hjälp med detta. Vidare var fråga om en mycket stor övertaxering. Riksskatteverket motsatte sig inte att den skattskyldige beviljades resning och tillstyrkte vidare att taxeringarna bestämdes i enlighet med den till länsrätten ingivna deklarationen. Regeringsrätten beviljade resning och bestämde, med ändring av taxeringsnämndens beslut, den skattskyldiges inkomsttaxering 1989 till belopp som jag antar överensstämmer med de som upptagits i den till länsrätten ingivna deklarationen (beloppen uteslutna ur notisfallet). Se också RÅ 1997 not 188 där resning beviljades avseende en oriktig skönstaxering (svår sjukdom på grund av depressioner och beroende av medicin).

I RÅ 1997 not 56 var fråga om att resning skulle beviljas och att påfört skattetillägg skulle undanröjas. Länsrätten hade i en dom 1990 eftertaxerat den skattskyldige för inkomst för 1988 med 457 000 kr och påfört skattetillägg på ett underlag av 308 395 kr. Kammarrätten avslog den skattskyldiges överklagande av länsrättens dom. Regeringsrätten beviljade ej prövningstillstånd.

I sin ansökan om resning åberopade den skattskyldige bl.a. att Stockholms tingsrätt i en dom i maj 1995 ogillat åtal mot honom såvitt avsåg grovt skattebedrägeri m. m. Åklagaren hade som underlag för sin talan haft samma revisionspromemorior som legat till grund för prövningen avseende eftertaxering och skattetillägg. Av tingsrättens dom framgick att den skattskyldige anlitat professionell hjälp med bokföringen för sina aktiebolag och att man från revisionsbyråns sida underlåtit att för honom påpeka flera av de brister som påvisats i bokföringen. Vidare framgick enligt den skattskyldige att den deklaration avseende 1988 års taxering som i hans namn lämnats in till skattemyndigheten inte hade undertecknats av honom och att tingsrätten inte funnit det visat att han avgivit den aktuella deklarationen. Dessa nya omständigheter och bevis som framkommit vid tingsrättens prövning hade enligt den skattskyldige inte varit kända vid kammarrättens prövning av skattetillägget och torde enligt honom kunna påverka bedömningen härav. Enligt Riksskatteverkets mening saknades skäl att ompröva frågan om skattetillägg.

Regeringsrätten avslog ansökan om resning eftersom man ansåg att det som anförts i ansökan inte utgjorde något sådant särskilt förhållande som motiverade att frågan om skattetillägget prövades på nytt. Samma bedömning gjorde Regeringsrätten i RÅ 1997 not 80. I det målet hade en pizzabagare i sin ansökan om resning åberopat tre intyg och att mjölåtgången för bakning av pizzor – vilka legat till grund för underinstansernas avgöranden – beräknats till alltför liten mängd per bakad pizza. I det sistnämnda målet var fråga om både eftertaxering och skattetillägg.

I RÅ 1997 not 117 anförde den skattskyldige (Föreningen Greenpeace Sverige) i ansökan om resning att kammarrätten genom domar i november 1994 avseende taxeringsåren 1989, 1991 och 1992 funnit att föreningens försäljningsverksamhet inte kunde anses ha bedrivits i förvärvssyfte och därför inte skulle beskattas i inkomstslaget rörelse. Eftersom de faktiska förhållandena enligt föreningen var desamma för taxeringsåret 1990 som för de av kammarrätten prövade taxeringsåren hade föreningen för taxeringsåret 1990 blivit påförd en inkomst som inte var av skattepliktig natur och för vilken den heller inte var skattskyldig.

Regeringsrätten beviljade resning avseende föreningens inkomsttaxering 1990 och överlämnade handlingarna till länsrätten för ny prövning av denna taxering.

I RÅ 1997 not 211 beviljade Regeringsrätten resning då det sedermera framkommit att den skattskyldiges verksamhet (Svensk Avfallshantering AB SAKAB) under den i resningsmålet aktuella tiden inte hade innefattat något som kunde anses utgöra produktion av skattepliktigt bränsle. De nya omständigheterna hade framkommit sedan ett annat bolag förvärvat aktierna i SAKAB och därefter gjort en översyn av verksamheten i SAKAB. Skattemyndigheten hade därefter gjort revision i SAKAB och funnit att skattepliktig produktion av bränsle inte förekommit. Riksskatteverket tillstyrkte ansökan om resning.

I RÅ 1997 not 155 erinrade Regeringsrätten om 2 § andra stycket och 8 § första stycket 4. lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar. Av dessa bestämmelser följer att en ansökan om resning i ett taxeringsmål prövas av kammarrätten, om målet slutligt avgjorts av en länsrätt, och av Regeringsrätten, om målet slutligt avgjorts av en kammarrätt. Denna ordning tillämpas enligt Regeringsrätten utan undantag när ansökningen – som i förevarande fall – har kommit in efter utgången av mars 1995 (Regeringsrätten hänvisade till ikraftträdande- och övergångsbestämmelser i SFS 1995:21). Den skattskyldige hade eftertaxerats för inkomst för 1983–1986 och vid inkomsttaxeringen 1987 påförts inkomst (för alla år avsåg inkomsterna oredovisade konsultarvoden). Vid senare företagen utredning visade sig att det under de nyss nämnda taxeringsåren inte förekommit några oredovisade konsultarvoden för den skattskyldiges del.

Den skattskyldige ansökte om resning. Regeringsrätten konstaterade beträffande eftertaxeringen för 1983 att den slutligt avgjorts genom länsrättens dom. Ansökningen om resning skulle således såvitt avsåg det målet inte prövas av Regeringsrätten utan av kammarrätten varför det målet överlämnades dit. Resning beviljades av Regeringsrätten för övriga taxeringsår varvid eftertaxeringarna undanröjdes och inkomsttaxeringen 1987 nedsattes med belopp som är uteslutna i notisfallet, jfr om tillämpningen av 8 § lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar också RÅ 1997 not 123, RÅ 1997 not 153, RÅ 1997 not 162, RÅ 1997 not 167 och RÅ 1997 not 211. En hänvisning kan också göras till RÅ 1997 not 191 som emellertid också innehåller ett avslag om resning (fråga om betydelsen av att ett bolag blivit beskattat för samma belopp två gånger).

I RÅ 1997 not 213 fann Regeringsrätten inte att skäl för resning förelåg av den anledningen att kammarrätten inte avvaktat en prövning i ett annat mål i Regeringsrätten. Den senare prövningen avsåg (enligt den skattskyldige, bolag) exakt samma rättsfråga som den i resningsmålet och resulterade i att delning av fåmansföretag på grund av samarbetssvårigheter var ett godtagbart organisatoriskt skäl, se vidare RÅ 1993 not 717 (förhandsbesked). Bolaget kom in med sitt överklagande av kammarrättsdomen i det nu aktuella resningsmålet strax efter det att Regeringsrätten meddelat dom i förhandsbeskedsmålet. Konsekvensen av att kammarrätten inte avvaktade Regeringsrättens prövning i förhandsbeskedsmålet blev enligt den skattskyldige att Regeringsrätten vägrade den skattskyldige prövningstillstånd. Kammarrätten hade därigenom begått ett allvarligt handläggningsfel.

Enligt Regeringsrätten hade bolaget emellertid inte visat att det på grund av något särskilt förhållande fanns synnerliga skäl att pröva saken på nytt. Ansökan om resning avslogs därför.

I RÅ 1997 not 137 utgjorde det förhållandet att den skattskyldige först 1996, i samband med slutredovisningen av ett företags konkurs, uppgavs ha fått kännedom om nya relevanta omständigheter inte skäl att bevilja resning för hans inkomsttaxering 1990. Samma utgång blev det i RÅ 1997 not 26 där åberopad förlikning mellan den skattskyldige och ett försäkringsbolag gällande försäkringsersättning vilken skulle beaktas vid taxeringen inte utgjorde grund för resning.

I RÅ 1997 not 48 avvisade Regeringsrätten en ansökan om resning. Den skattskyldige hade i rätt tid överklagat en kammarrättsdom men samtidigt alternativt yrkat resning.

6 Återställande av försutten tid

I RÅ 1997 not 171 var fråga om den i 2 § andra stycket sista meningen lagen (1960:63) om förlustavdrag stadgade tiden, inom vilken deklarationsskyldigheten för förluståret skall ha fullgjorts, är en sådan frist som kan återställas enligt 11 kap 11 § regeringsformen.

Regeringsrätten konstaterade att så inte är fallet och hänvisade till RÅ 1996 not 250.

I RÅ 1997 not 214 hade den skattskyldige (bolaget) i en skrivelse som kom in till skattemyndigheten den 18 mars 1996 begärt omprövning av 1989 års taxering. Skrivelsen rubricerades ”Begäran om omprövning avser beslut 1996-02-02 fattat av Kammarrätten i Jönköping gällande taxeringsår 1989.” I samma skrivelse yrkade bolaget att dess taxering för taxeringsåret 1990 skulle sänkas som en följd av kammarrättens dom rörande 1989 års taxering. Kammarrättens beslut den 2 februari 1996 hade delgivits bolaget den 8 februari 1996. Skattemyndigheten översände bolagets skrivelse till länsrätten dit den kom in den 11 april 1996.

Till stöd för sin ansökan om återställande av försutten tid anförde bolaget att omprövningsbegäran av misstag sänts in till skattemyndigheten beroende på att en annan ordning införts för prövning av följdändring av aktuellt slag än som gällde med avseende på ifrågavarande års taxering. Syftet med begäran i mars om omprövning var att bolagets taxerade inkomst vid 1990 års taxering skulle sättas ned med visst belopp som en följd av kammarrättens ställningstagande i domen den 2 februari 1996 i fråga om höjning av bolagets inkomsttaxering vid 1989 års taxering.

Det förhållandet att bolaget av uppgiven orsak begärt omprövning hos skattemyndigheten i stället för att i rätt tid och i övrigt i föreskriven ordning överklaga kammarrättens dom medför inte i och för sig enligt Regeringsrätten att bolaget kan göra anspråk på att få tiden för överklagande återställd. Avgörande borde därför enligt Regeringsrätten bli huruvida skattemyndighetens förfarande med omprövningsbegäran med fog kan påstås ha bidragit till att klagofristen försuttits. Skattemyndigheten synes enligt Regeringsrätten ha vidaresänt bolagets begäran om omprövning till länsrätten ca tre veckor efter det att framställningen kommit in till myndigheten. Det måste med beaktande härtill och till övriga upplysta omständigheter enligt Regeringsrätten antas att skattemyndigheten uppfattat begäran såsom besvär i särskild ordning över 1990 års av taxeringsnämnden bestämda inkomsttaxering av bolaget. Med beaktande av hur omprövningsbegäran var utformad kan av vad som framkommit enligt Regeringsrätten inte slutas till att skattemyndigheten vid sin handläggning av denna onödigtvis orsakat dröjsmål eller annars förfarit felaktigt.

Regeringsrätten fann att bolaget inte visat att någon omständighet som enligt 37 § förvaltningsprocesslagen (1971:291) utgjorde sådan ursäkt som fordras för att den försuttna tiden för överklagande av kammarrättens dom skulle få återställas. Regeringsrätten avslog bolagets ansökan om återställande av försutten tid.

I RÅ 1997 not 135 avslog Regeringsrätten en ansökan om återställande av försutten tid. Överklagandet i fråga, som avsåg en dom i kammarrätten, hade kommit in till kammarrätten först den 8 januari 1997 vilket i det aktuella fallet var en dag för sent. Sökandena anförde i Regeringsrätten att försändelsen med överklagandet postats söndagen den 5 januari 1997 och därför borde ha kommit in till kammarrätten tisdagen den 7 januari 1997.

Regeringsrätten fastställde kammarrättens avvisningsbeslut och avslog ansökningen om återställande av försutten tid. Samma utgång blev det i RÅ 1997 not 34 där förseningen berodde på att försändelsen med överklagandet felaktigt sorterats i en kommuns posthantering som B-post med resultat att postbehandlingen tog ytterligare en dag. Giltig ursäkt hade enligt Regeringsrätten inte visats föreligga. Ansökan om återställning avslogs.

I RÅ 1997 not 22 återställde Regeringsrätten försutten tid för att överklaga en kammarrättsdom. Giltig ursäkt till förseningen bestod i den skattskyldiges sjukdom (bl.a. ångestsyndrom).

7 Övriga frågor

Besvärstid

I RÅ 1997 not 27 var fråga om tillämpning av reglerna om förenklad delgivning i 3 a § och 19 § tredje stycket delgivningslagen (1970:428). Kammarrätten hade avvisat ett överklagande såsom för sent inkommet. Enligt 3 a § får delgivning med den som är part ske genom att myndighet sänder handlingen med post till den sökte under hans senast kända adress och minst en dag senare skickar ett meddelande om att handlingen har sänts. Enligt 19 § tredje stycket delgivningslagen skall delgivning anses ha skett enligt 3 a § när två veckor har förflutit från det att meddelandet skickats med post och det med hänsyn till omständigheterna inte framstår som osannolikt att handlingen före tvåveckorstidens utgång kommit fram till den söktes senast kända adress. Av handlingarna i målet framgick inte annat än att ett sådant meddelande skickades ut den 17 januari 1996 till klagandenas senast kända adress. Delgivning av kammarrättens dom skulle således anses ha skett i målet senast den 31 januari. Enligt den till kammarrättens dom lämnade besvärshänvisningen skulle överklagandet till Regeringsrätten ha kommit in till kammarrätten inom tre veckor från det att klaganden fick del av kammarrättens dom. Överklagandet skulle således enligt Regeringsrätten ha kommit in senast den 21 februari 1996 men kom in först den 26 februari 1996 och alltså för sent. I målet hade klagandena anfört att de inte fick del av kammarrättens dom förrän den 5 februari 1996 då en av de klagandena återkommit från en utlandsresa den 21 januari 1996.

Regeringsrätten fastställde kammarrättens avvisningsbeslut.

Undanröjt förhandsbesked

Skatterättsnämnden meddelade i januari 1996 förhandsbesked angående möjligheterna för en stiftelse – som var ett allmännyttigt bostadsföretag – att göra avdrag vid inkomsttaxeringen för belopp som i enlighet med ingångna avtal skulle reserveras för framtida s.k. hyresgäststyrt lägenhetsunderhåll. Beskedet avsåg taxeringsåren 1996 och 1997. Stiftelsen överklagade förhandsbeskedet.

I Regeringsrätten, RÅ 1997 not 95, konstaterades att det av stiftelsens årsredovisningar för 1993–1995 framgick att någon avsättning för kostnader i det i målet aktuella lägenhetsunderhållet inte gjorts i stiftelsens bokslut. Av 1995 års årsredovisning framgick dessutom att stiftelsens verksamhet med tillgångar och skulder överlåtits till Y AB med tillträdesdag den 1 januari 1996 och att avsikten var att stiftelsen under år 1996 skulle upplösas genom permutation. Årsredovisningen för den 1 januari 1996 – den 5 december 1996 visade att permutationen skedde den 5 december 1996 och att stiftelsen därmed var upplöst. Förutsättningar att lämna förhandsbesked enligt 1 § lagen (1951:442) om förhandsbesked var inte uppfyllda.

Regeringsrätten undanröjde förhandsbeskedet och avvisade stiftelsens talan till den del den prövats av Skatterättsnämnden. Regeringsrätten erinrade också om föreskriften om återbetalning av avgift i 12 § tredje stycket lagen om förhandsbesked i taxeringsfrågor.

Skattelindring – Europamål

RÅ 1997 ref 6. Klaganden tillhörde inte svenska kyrkan och var inte mantalsskriven i Sverige för år 1984. Han ansågs vid debitering av församlingsskatt på grund av 1985 års taxering inte vara berättigad till skattelindring enligt lagen (1951:691) om viss lindring av skattskyldigheten för den som icke tillhör svenska kyrkan. Enligt nyss nämnda lag gällde tidigare som förutsättning för skattelindring att personen i fråga var mantalsskriven här i riket för inkomståret. Mantalsskrivningskravet har av Regeringsrätten befunnits strida mot Europakonventionen. Vid sådant förhållande har konventionsbestämmelserna lagts till grund för avgörandet, dvs kravet på mantalsskrivning har inte upprätthållits. I Regeringsrättens dom hänvisades till Europeiska domstolen för de mänskliga rättigheterna som i ett avgörande den 23 oktober 1990 (17/1989/177/233, Darby case) funnit att underlåtenhet att i Sverige ge lindring av församlingsskatt på den grunden att vederbörande inte varit mantalsskriven i riket inneburit ett brott mot artikel 14 i Europakonventionen i förening med artikel 1 i tilläggsprotokoll nr 1.

Regeringsrätten påpekade i målet att Europakonventionen genom lagen (1994:1219) om den europeiska konventionen angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna inkorporerats i svensk rätt. Lagen trädde – utan särskilda övergångsbestämmelser – i kraft den 1 januari 1995. Lagen ansågs därför tillämplig i Regeringsrätten i förevarande fall. Regeringsrätten hänvisade därvid till RÅ 1988 ref 132 och RÅ 1996 och ref 57.

Rättegångsfel?

I RÅ 1997 not 142 var fråga om kammarrätt har avgjort mål utan att först ta reda på om klaganden frånfallit sin begäran att få utveckla sin talan. I Regeringsrätten yrkade den skattskyldige att målet skulle återförvisas till kammarrätten för ny prövning och anförde i huvudsak följande. Hon hade delgivits länsrättens dom den 30 augusti 1994 och tiden för överklagande hade således löpt ut den 30 oktober 1994. I besvären till kammarrätten hade hon och övriga berörda angivit att de anförde besvär samt att de skulle inkomma med ett skriftligt förtydligande inom tre veckor. Den 5 september 1994 hade de meddelat länsrätten per telefon att de behövde hela besvärstiden för kompletteringar. De hade fått till svar att ärendena inte skulle behandlas förrän efter besvärstidens utgång. Kammarrätten hade dömt i målen den 28 september 1994 trots att de inte avgivit kompletteringar. Riksskatteverket avstyrkte bifall till överklagandena.

Enligt Regeringsrätten borde kammarrätten innan målet avgjordes ha utrett om någon komplettering var att vänta. Regeringsrätten upphävde kammarrättens dom och visade målet åter till kammarrätten för vidare handläggning.

Börje Leidhammar

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%