Skattenytt nr 12 2019 s. 888

Ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt – aktuella avgöranden i Högsta förvaltningsdomstolen

Högsta förvaltningsdomstolen har i aktuella avgöranden om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt klargjort och utvecklat rättsläget för den skattskyldiges rätt till ersättning. Det ställs betydande och, delvis kanske oväntat, detaljerade krav på en kostnadsräkning i skattemål; när åtgärden vidtogs, vem som utfört arbetet, tidsåtgång, arvodesnivå för varje enskild åtgärd, om fråga är om upprepningar från lägre instanser eller andra liknande mål samt om tidsåtgången är skälig beroende på ombudets kunskaper och erfarenheter.

1 INLEDNING

Sedan den 1 juli 1989 finns en möjlighet för enskilda att i vissa fall få ersättning enligt numer 43 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL. Rätten till ersättning omfattar samtliga ärenden och mål enligt skattförfarandelagen. Artikelns redogörelse för innehållet i gällande rätt bygger helt på Almgren – Leidhammar, Skatteförfarandelagen m.m. En kommentar, lagkommentaren till 43 kap. 1 § SFL, Norstedts Gula Bibliotek. I kommentaren ges en heltäckande redogörelse för och analys av innehållet i och tillämpningen av gällande rätt avseende reglerna om ersättning i 43 kap. SFL. I denna artikel ska jag belysa lagstiftningen i 43 kap. 1 § SFL gällande skälighetsrekvisitet mot bakgrund av två avgöranden nyligen av Högsta förvaltningsdomstolen. Jag redogör inledningsvis för omständigheterna i målen. Därefter redovisas domstolens bedömning. Sist redovisar jag mina slutsats/kommentarer till avgörandena. Först några ord om lagstiftningen.

Ersättning kan, om den skattskyldige helt eller delvis vinner bifall till sina yrkanden i ärendet eller målet, om ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen eller om det finns synnerliga skäl för ersättning. Möjlighet till ersättning för inställelse vid muntlig förhandling och bevisning finns enligt bestämmelser i förvaltningsprocesslagen (1971:291) och part har också vissa möjligheter att få sina egna kostnader ersatta av staten med stöd av rättshjälpslagen (1996:1619). Möjligheter för enskilda att få ersättning för processkostnader finns i regel också inom ramen för enskildas privata försäkringsskydd. Ersättningsreglerna i 43 kap. 1 § SFL ger emellertid ingen möjlighet att få ersättning för eget eller för ställföreträdares arbete. Lagen avser endast kostnader för ombud eller biträde åt den enskilde. Kostnaderna för myndigheten eller domstolen bärs av staten.

Ersättning får inte beviljas t.ex. för kostnader som avser skyldigheten att lämna deklaration eller andra uppgifter till ledning för ett beslut i ärende eller mål enligt skatteförfarandelagen. Ej heller får ersättning beviljas för kostnader som avser skyldigheten att i skälig omfattning genom räkenskaper, anteckningar eller på annat lämpligt sätt sörja för att det finns sådant underlag som behövs dels för att den skattskyldige ska kunna deklarera eller lämna uppgifter som han eller hon är skyldig att lämna, dels för att deklarationen och uppgifterna ska kunna kontrolleras, se prop. 1993/94:151 och Almgren–Leidhammar, kommentaren till 43 kap. SFL i fråga om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning.

Till grund för lagstiftningen år 1989 låg Skatteförenklingskommitténs betänkande Ds Fi 1986:20, prop. 1988/89:126, bet. 1988/89:SkU31. Den 1 juli 1994 utvidgades möjligheterna väsentligt enligt SFS 1994:470 att få ersättning enligt lagen. Bakgrunden till lagändringarna var förslag från Rättssäkerhetskommittén, SOU 1993:62, prop. 1993/94:151, bet. 1993/94:SkU31, se också Almgren–Leidhammar, kommentaren till ersättningslagen. Från och med 1 januari 2012 gäller 43 kap. SFL i fråga om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning.

När det gäller handläggningen av ett mål torde ersättningsanspråk endast kunna hänföras till sådana åtgärder som har samband med rättskipningen, jfr 1 § FPL, dvs. den tidpunkt då målet anhängiggörs i domstol till dess att domstolen skiljer målet i från sig genom slutligt beslut eller dom, se om de nu berörda frågorna RÅ 1996 ref. 102 och RÅ 1998 not. 146. Enligt Almgren – Leidhammar bör upprättande av överklagande hänföras till en sådan åtgärd som har samband med rättskipningen, jfr kommentarerna till 67 kap. SFL. Se också RÅ 2000 not. 206.

För att bestämmelserna om ersättning enligt 43 kap. SFL ska vara tillämpliga på mål och ärenden som handläggs enligt andra lagar krävs att det i respektive lag föreskrivs att skatteförfarandelagens bestämmelser om ersättning gäller (prop. 2010/11:165 s. 417 f.), se t.ex. 7 kap. 9 § första stycket 1 tullagen (2016:253) och 1 kap. 8 § vägtrafikskattelagen (2006:227). Ersättning kan inte utgå i mål om förhandsbesked där den skattskyldige ansökt om förhandsbesked (RÅ 2003 ref. 68 och RÅ 2005 not. 128). Däremot kan ersättning komma i fråga om det allmänna ombudet hos Skatteverket har ansökt om förhandsbesked, 20 § lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor. Ersättning kan också utgå i fråga om återkallelse av en F-skattsedel som således anses utgöra ett mål om skatt (RÅ 2004 ref. 25). Reglerna om ersättning gäller inte ärenden om prissättningsbesked enligt lagen (2009:1289) om prissättningsbesked vid internationella transaktioner, ärenden enligt lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete (HFD 2017 ref. 46) eller i mål om återkallelse av ett godkännande som skattebefriad förbrukare enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi (HFD 2018 ref. 16). I ett mål som endast avser behörighet att uppträda som ombud i domstol kan, enligt HFD 2015 ref. 56, ersättning för kostnader inte beviljas.

Kostnadsränta utgör inte någon ersättningsgill kostnad enligt 43 kap. 1 § SFL (RÅ 2006 not. 58).

2 SKÄLIGEN BEHÖVT

Den som i ett ärende eller mål har haft kostnader för ombud, biträde, utredning eller annat som denne skäligen har behövt för att ta till vara sin rätt har, efter ansökan enligt 43 kap. 1 § SFL, rätt till ersättning om

  1. den sökandes yrkanden i ärendet eller målet bifalls helt eller delvis,
  2. ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen, eller
  3. det finns synnerliga skäl för ersättning.

Rätt till ersättning finns dock inte i ärenden som ska handläggas av behörig myndighet enligt

  1. lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning,
  2. ett skatteavtal eller ett avtal om informationsutbyte i skatteärenden, eller
  3. det avtal som avses i lagen (2004:982) om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst.

Lagen gäller kostnader hos både förvaltningsmyndighet och domstol. En förutsättning för tillämpligheten är alltså att ett ärende eller mål enligt skatteförfarandelagen har handlagts hos myndighet eller domstol. I förarbetena betonas att det är ändamålsenligt att ha regler som tillåter att kostnadsersättning får beviljas i fråga om inte bara processen inför domstol utan också handläggningen vid myndigheterna. En sådan ordning ligger helt i linje med den ordning som gäller fr.o.m. 1991 års taxering och som bl.a. innebär att tyngdpunkten i förfarandet ligger hos beskattningsmyndigheten (prop. 1988/89:126 s. 18 och 24, jfr prop. 1989/90:74 s. 300 och 316 ff.).

En grundförutsättning för rätt till ersättning är att den som ärendet eller målet gäller skäligen har behövt ombud m.m. för att ta till vara sin rätt.

I 20 § andra stycket rättshjälpsförordningen (1997:404) sägs att om den som begär ersättning vill åberopa några särskilda omständigheter såsom att uppdraget har inneburit speciella svårigheter eller ställt särskilda krav ska dessa omständigheter redovisas. Kravet på arbetsredogörelsen skiftar beroende på ärendets karaktär. I enkla och föga tidskrävande ärenden kan det vara tillräckligt med en redogörelse för olika arbetsmoment såsom sammanträden och telefonsamtal med huvudmannen, Skatteverket eller andra.

Ärendets art och omfattning samt den skicklighet och omsorg som uppdraget har utförts med är utgångspunkt för bedömningen. Är ärendet mera omfattande och det begärda arvodet högre bör generellt sett avsevärt större krav ställas på arbetsredogörelsen. Detta gäller i synnerhet om den begärda ersättningen avviker från normal debitering för uppdrag av den aktuella arten.

Allmänt kan enligt förarbetena sägas att skälig ersättning får bedömas utifrån den tid som ett i förhållande till uppdragets natur erfaret biträde skulle ha behövt för att lösa uppgiften. Avsteg anses ibland emellertid nödvändiga (prop. 1996/97:9 s. 217 f.). Oerfarna biträden som behöver längre tid ersätts således i princip inte för den överskjutande delen. En lägre timkostnadsnorm har utgått till person som ej yrkesmässigt driver juridisk verksamhet, eftersom sådana personer ej har samma omkostnader för kontorsorganisation som yrkesverksamma jurister. Har biträdet på grund av sin särskilda förtrogenhet med det rättsområde som ärendet avser och sin allmänna skicklighet lagt ned mindre tid än vad genomsnittsbiträdet skulle ha behövt göra, kan detta enligt min mening självklart vara skäl som talar för att en avvikelse från fastställda taxor kan göras till biträdets förmån, jfr NJA 1989 s. 14 (brottmål inom ett mycket speciellt ämnesområde där ovanliga rättsfrågor aktualiserades) samt NJA 1993 s. 237 (offentlig försvarare tillerkändes ersättning som med en tredjedel översteg den gällande timkostnadsnormen).

Tidsfaktorn är som nämnts viktig. Den behövliga tiden bör kunna multipliceras med den gällande timkostnadsnormen för att man på så sätt ska kunna få fram ett normalarvode som utgångspunkt för den fortsatta bedömningen. Vid denna korrigeras resultatet med hänsyn bl.a. till de omständigheter som anges i 22 § första stycket rättshjälpslagen (prop. 1981/82:28 s. 16 ff., jfr Renfors–Sverne Arvill, Rättshjälpslagen. En kommentar, Zeteo). Det har ansetts angeläget att slå fast att det ankommer på den som begär ersättning att bevisa att det fordrade arvodet är skäligt. Biträdet ska med andra ord bevisa att de vidtagna åtgärderna har varit påkallade för att fullgöra uppdraget. Frågan om bevisbördans placering är emellertid kontroversiell, jfr Renfors–Sverne Arvill, Rättshjälpslagen, En kommentar, Zeteo samt Advokaten nr 3/85 s. 182 och nr 4/86 s. 211. Det ska finnas ett befogat intresse för huvudmannen att driva sitt anspråk och biträdet måste försöka hålla kostnaderna i ett rimligt förhållande till tvisteföremålet, jfr NJA 1983 s. 224.

Prejudikatfallen enligt punkt 2 och liknande fall innefattar enligt Almgren – Leidhammar normalt svåra rättsfrågor. Flera av dessa rättsfrågor är enligt regeringen inte lösta på förhand och det går inte att säga att någon av parterna ”känner rätten” i förväg. Svåra fall karaktäriseras i stället ofta av att man måste få fram en stor mängd argument för att finna en rimlig lösning. Denna process gagnas oftast bäst av att båda parter argumenterar för sin mening. Den kontradiktoriska processen med två jämbördiga parter är här enligt regeringen överlägsen andra former. I dessa fall är det därför till fördel för rättssäkerheten att den enskilde har tillgång till juridiskt biträde eller ombud, på samma sätt som skattemyndigheten företräds av sakkunniga tjänstemän, prop. 1993/94:151 s. 135. Det är då rimligt att det allmänna bekostar en verksamhet som inte sällan orsakas av den komplicerade skattelagstiftningen och som kommer ett större antal skattskyldiga till del. Ersättning bör således utgå i s.k. prejudikatfall och liknande mål, naturligtvis under förutsättningen att målet inte har en sådan enkel karaktär att talan kunnat föras utan juridisk sakkunskap (prop. 1993/94:151 s. 136). Punkt 2 kan röra s.k. pilotmål som prövats av domstol, men som av olika skäl inte har drivits upp i högsta instans. I sådana fall kan det enligt regeringen ändå vara befogat att lämna ersättning för gjorda rättsutredningar eller dylikt i den mån kostnaderna är hänförliga till prejudikatfrågan (prop. 1993/94:151 s. 174).

3 HFD 2019 REF. 16

I målet, som rörde s.k. carried interest i riskkapitalbranschen, hade den skattskyldige (bolaget) begärt ersättning med 443 140 kr, varav 162 000 kr avsåg arbete som utfördes innan omprövningsbeslutet fattades och 281 140 kr avseende arbete i samband med överklagandet av omprövningsbeslutet till förvaltningsrätten. Bolaget beviljades ersättning med totalt 50 000 kr. I Högsta förvaltningsdomstolen yrkade bolaget ersättning med 205 500 kr avseende kostnader för 68,5 timmars arbete med en genomsnittlig timkostnad om 3 000 kr. Domstolen bestämde skälig ersättning till 100 000 kr.

Målet avsåg enligt Högsta förvaltningsdomstolen en del av en större granskning av riskkapitalbranschen. Vid tiden för vad bolaget anförde i sin första inlaga till Skatteverket var sakfrågan om carried interest föremål för prövning i Högsta förvaltningsdomstolen. Prövningstillstånd hade då inte meddelats. Bolaget ansåg det inte meningsfullt att lämna synpunkter på Skatteverkets revisionspromemoria innan Högsta förvaltningsdomstolen hade fattat beslut i frågan om prövningstillstånd i målen rörande det andra bolaget. Bolaget lämnade därefter i två inlagor synpunkter på revisionspromemorian varefter Skatteverket fattade sitt omprövningsbeslut. Efter att bolaget hade överklagat omprövningsbeslutet till förvaltningsrätten beslutade Högsta förvaltningsdomstolen att inte meddela prövningstillstånd i målen rörande det andra bolaget. Skatteverket biföll sedan bolagets yrkande i skatteärendet och överklagandet överlämnades därför inte till förvaltningsrätten. Högsta förvaltningsdomstolen fann i detta fall att skälighetsbedömningen försvårades av att det underlag som bolaget hade gett in avseende det utförda arbetet innehöll flera brister. Till Skatteverket lämnade bolaget endast uppgifter om totalbelopp och vilka tidsperioder som kostnaderna avsåg. I samband med överklagandet av ersättningsbeslutet till förvaltningsrätten gav bolaget dock enligt Högsta förvaltningsdomstolen in en kostnadsspecifikation. Av den framgick att kostnaderna avsåg arvode för 158 timmars arbete med en genomsnittlig timkostnad om 2 800 kr samt utlägg. Högsta förvaltningsdomstolen pekade på en del brister i specifikationen. Någon tidsåtgång för respektive åtgärd redovisades inte och inte heller hur den genomsnittliga timkostnaden beräknats och om t.ex. andra än ombuden utfört några av åtgärderna. En post avseende utlägg fanns med utan angivande av belopp eller vad utlägget avsåg. Det gick därför enligt domstolen inte att med kostnadsspecifikationen som grund avgöra om den tid som lagts ned i ärendet var skälig. I avsaknad av specificerat ersättningsyrkande kunde det enligt domstolen inte ställas några högre krav på utförligheten i beslutsmotiveringar i Skatteverket och i domstolarna.

Med hänsyn till ärendets beskaffenhet ansågs inte den angivna timkostnaden som anmärkningsvärt hög. Eftersom det inte rörde sig om en genomsnittlig timkostnad och det inte framgick vilka personer som utfört arbetet kunde dock enligt domstolen inte heller timkostnaden utan vidare accepteras. Högsta förvaltningsdomstolen framhöll att vid skälighetsbedömningen av timkostnaden beaktas ombudets kvalifikationer och skicklighet och vad det normalt kostar att anlita ett sådant ombud som ärendets beskaffenhet kräver.

Domstolen framhöll allmänt om lagstiftningen i fråga om timkostnaden att någon bundenhet till Domstolsverkets rättshjälpstaxa inte förelåg och hänvisade som exempel till RÅ 2001 ref. 10. Vid bedömningen måste också den enskildes hjälpbehov vägas in. Om timkostnaden inte överstiger marknadspriset för den hjälp som den enskilde har behövt så saknas enligt Högsta förvaltningsdomstolen att, med hänvisning till att timkostnaden överstiger rättshjälpstaxan, sätta ned den yrkade ersättningen. Marknadspriset är således avgörande. Vidare har enligt domstolen den enskilde bevisbördan för att rättshjälpstaxan är skälig eller att ett högre marknadspris motiveras av ärendets eller målets karaktär och svårighetsgrad.

Högsta förvaltningsdomstolen beaktade vidare att samma ombud hade fört bolagets talan i en process rörande samma frågeställningar avseende tidigare beskattningsår. Ombuden fick därför enligt domstolen ha haft god kännedom om de aktuella skattefrågorna. Ytterligare omfattande rättsutredningar ansågs inte motiverade utöver analys av visst rättsligt material som tillkommit efter den tidigare processen. Den av underinstanserna beviljade ersättningen ansågs därför som skälig.

När det gällde ersättning för kostnader i Högsta förvaltningsdomstolen framhöll domstolen att det föreligger en stark presumtion för att det är motiverat att ombud anlitas när prövningstillstånd beviljats, eftersom målet då avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen. Presumtionen frångicks inte i det nu aktuella målet. Det i Högsta förvaltningsdomstolen yrkade beloppet uppgick till 205 500 kr och avsåg en kostnad för 68,5 timmars arbete med en genomsnittlig timkostnad om 3 000 kr. Inte heller i den ingivna kostnadsräkningen redovisades enligt domstolen tidsåtgången för de enskilda åtgärderna eller hur den genomsnittliga timkostnaden beräknats. Skatteverket hade i yttrande över ersättningsyrkandet gjort en egen uppskattning och kom fram till att 25 timmar fick anses skäligt. En sammantagen skälighetsbedömning av hela det utförda arbetet fick enligt domstolen göras. Med hänsyn till omfattningen av och innehållet i skriftväxlingen i målet, samt till att bolagets ombud till viss del upprepat vad som anförts i underinstanserna, fann Högsta förvaltningsdomstolen att skälig ersättning borde bestämmas till 100 000 kr.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande HFD 2019 ref. 16 ger konkret och utförlig vägledning som får anses väl spegla lagstiftningens restriktiva karaktär. Stora krav ställs på den enskilde att bevisa vad som är skälig tidsåtgång och timkostnad med beaktande av frågans/målets svårighetsgrad, den enskildes behov av biträde och ombudets kvalifikationer och erfarenhet. Skickligheten och omsorgen vid uppdragets utförande får prövas av Skatteverket och /eller domstolen. Kraven på kostnadsspecifikationen är höga. Tidpunkt för när åtgärden vidtogs, vilken åtgärd som vidtogs, hur lång tid denna åtgärd tog och timkostnaden för åtgärden ska specificeras på detaljnivå. Har yrkad ersättning avsett kostnader för åtgärder som vidtagits i lägre instanser kan ersättning för dessa i högre instans inte påräknas. Det senare kan dock kompliceras av att tidigare inlagor bemötts med helt eller delvis andra argument av motparten som motiverar att tidigare argument tas upp och vidareutvecklas. En skälighetsbedömning får göras och beviskraven på den enskilde bör kanske inte ställas alltför högt.

Möjligen ska rättsfallet och det föregående också tolkas så att timkostnaden kan variera beroende på vilken åtgärd som vidtagits. Att ombudskostnader såsom att skriva överklaganden och yttranden i regel bör behandlas enhetligt vad gäller timkostnadsnorm framstår som naturligt liksom att avvikelse från nomen kan ske vad gäller yrkad ersättning för ombudets administrationskostnader. Svårare blir det när det gäller specifikation av andra åtgärder som ombudet vidtar t.ex. genomgång och analys av beslut, rättsutredningar, sammanträffanden, mejl- och telefonkorrespondens med klienten, vittnen m.fl., förberedelser och genomförande av muntliga förhandlingar med ibland åtföljande Power Point-presentationer mm., ansökningar om anstånd med betalning av skatt, förlikningsförhandlingar med Skatteverket i mål om personligt betalningsansvar mm. Ett alltför långt drivet krav på specifikation av kostnadsräkningar på detaljnivå med angivande av olika timkostnader för olika åtgärder kan medföra risk för bristande förutsebarhet och att likartade fall bedöms olika. Å andra sidan medför specificerade ersättningsyrkanden den klara fördelen att motsvarande krav på beslutsmotiveringar vid avvikelse från yrkanden kan ställas på Skatteverket/domstolen.

Principiellt likartade och detaljerade krav på den skattskyldiges ersättningsyrkande ställde Högsta förvaltningsdomstolen i HFD 2019 ref. 27. Frågan i målen gällde om byggnader som hyrs ut som bostad åt studerande vid en folkhögskola ska indelas i byggnadstypen specialbyggnad i form av skolbyggnad eller i byggnadstypen hyreshus. Biträdet i målen hade parallellt med dessa mål biträtt fyra andra folkhögskolor i processer rörande samma frågeställning och att den yrkade ersättningen i förvaltningsrätten för var och en av skolorna avsåg en femtedel av den totalt nedlagda arbetstiden. De yrkade beloppen var lika höga i alla klagandes mål i kammarrätten. Samtliga klagande hade vidare enligt domstolen med samma biträde överklagat till Högsta förvaltningsdomstolen. Bedömningen av om tidsåtgången var skälig borde därför enligt Högsta förvaltningsdomstolen göras med utgångspunkt i nedlagd tid för de olika arbetsåtgärder som ingått i det gemensamt utförda uppdraget. I de övriga folkhögskolors mål, till skillnad från i nu aktuellt mål, fanns andrahandsyrkanden som framställts redan i förvaltningsrätten. Av de ingivna underlagen framgick enligt domstolen inte hur mycket av det totalt nedlagda arbetet som hänförde sig till dessa yrkanden. En skälighetsbedömning gjordes därför med beaktande av dessa brister. Ersättning beviljades med 45 000 kr mot yrkade 64 000 kr för biträdeskostnader i förvaltningsrätten, kammarrätten och Högsta förvaltningsdomstolen. Högsta förvaltningsdomstolen hänvisade i sin bedömning till punkterna 27 och 28 i HFD 2019 ref. 16.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande den 19 juni 2019, mål 1913-18 gällde tillämpningen av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) och frågan om ersättning för kostnader. Bolaget i fråga hade fått bifall till sitt överklagande och målet avsåg en fråga som var av betydelse för rättstillämpningen. Bolaget hade därför rätt till skälig ersättning för sina kostnader i målet.

Det gick enligt Högsta förvaltningsdomstolen inte att av specifikationerna dra några slutsatser om vilka moment i det nedlagda arbetet som motiverar det angivna priset i kammarrätten och i Högsta förvaltningsdomstolen och vilka som bör ha kunnat utföras till en lägre kostnad. Tidsåtgången i kammarrätten och i Högsta förvaltningsdomstolen ansågs som alltför väl tilltagen och inte heller timkostnadsnormen kunde godtas fullt ut. Bolaget medgavs ersättning med 165 000 kr i kammarrätten och med 260 000 kr i Högsta förvaltningsdomstolen. Domstolens avgörande visar enligt min mening ett långt drivet krav på specifikation av kostnadsräkningar på detaljnivå med angivande av olika timkostnader för olika åtgärder. Jag har vad gäller rättsfallet HFD 2019 ref. 16 pekat på risken för bristande förutsebarhet och att likartade fall bedöms olika kan bli en följd av avgörandet.

Även Högsta förvaltningsdomstolens dom den 8 oktober 2019, mål nr 3595-18 går i samma detaljerade riktning. Frågan i målet gällde om bostadsrätter som avyttrats av ett bolag är kapitaltillgångar eller lagertillgångar. Kostnaderna i Högsta förvaltningsdomstolen avsåg arvode för 84 timmars arbete med en genomsnittlig timkostnad om 3 400 kr (4 200 kr per timme för ombudet och 2 600 kr per timme för ett tidigare ombud). Med hänsyn till att målet inrymde komplicerade rättsfrågor godtog Högsta förvaltningsdomstolen kostnaderna som skäliga i sig vilka godtogs. Den uppgivna tidsåtgången ansågs inte skälig mot bakgrund av att omständigheterna i målen är okomplicerade. Målet avsåg rättsfrågor och några bevisfrågor hade enligt domstolen inte aktualiserats. Utöver nedlagt arbete i form av i huvudsak inläsning av handlingar i målet och upprättande av överklagandet och yttrandet yrkades ersättning för kostnader vid varje nu nämnt avstämning av ombudet med bolaget. Eftersom målet avsåg rättsfrågor ansåg Högsta förvaltningsdomstolen att behovet av en sådan avstämning måste anses vara mycket begränsat. Skriftväxlingen i Högsta förvaltningsdomstolen hade inte varit omfattande och handlingarna hade till omfång varit begränsade. Vad gäller bolagets inlagor är det främst kompletteringen till överklagandet och yttrandet över Skatteverkets första inlaga som enligt Högsta förvaltningsdomstolen hade bidragit till att föra processen framåt. Bolaget hade inte specificerat sina kostnader i kammarrätten och den uppgivna tidsåtgången i Högsta förvaltningsdomstolen framstod enligt domstolen som väl tilltagen. Vid den sammantagna bedömningen medgavs erättning med sammanlagt 100 000 kr för processerna i kammarrätten och Högsta förvaltningsdomstolen.

4 SLUTSATSER

Domstolens nu behandlade avgöranden ger värdefull vägledning för rättstillämpningen, men är enligt min mening exempel på en alltför restriktiv tolkning och tillämpning av skälighetskravet i 43 kap. SFL. Beviskravet på den enskilde att på detaljnivå redovisa vidtagna åtgärder och med angivande av olika timkostnadsbelopp för dessa framstår som orimligt strängt. Utgångspunkten för skälighetsbedömningen bör enligt min mening vara att vidtagna åtgärder syftat till att ta till vara den enskildes rätt. Lagstiftningen på skatteområdet är komplicerad, särskilt gällande företagsbeskattning. Skatteverket har omfattande maktbefogenheter till sitt förfogande såsom bevis- och betalningssäkring, viten, personligt betalningsansvar, återkallelse av F-skattsedel, efterbeskattning, skattetillägg, brottsanmälan, omedelbar verkställighet mm. För att upprätthålla en rättssäker balans i skattemål mellan parterna bör ersättningsreglerna medverka till att den enskilde får rimliga möjligheter, oavsett sin ekonomiska styrka, att komma till tals på ett rättssäkert sätt i Skatteverket och i domstolarna. En översyn av ersättningsreglerna i skattemål framstår som behövlig mot bakgrund av Högsta förvaltningsdomstolens senaste avgöranden. Se också RÅ 2002 ref. 56 om ersättning i mål om tolkning och tillämpning av korrigeringsregeln. Rättssäkerheten i skattemål behöver helt klart stärkas.

Domarnas nyhetsvärde är betydande, och skulle jag vilja säga, med oväntat detaljerade krav på kostnadsräkning för att den skattskyldige ska kunna få ersättning för sina ombudskostnader. Framförallt gäller det att yrkad tidsåtgång och ersättning ska kopplas till olika åtgärder som utförts samt att betydelsen av kunskaper och erfarenheter hos ombuden synes ha större betydelse för skälighetsbedömningen än vad som tidigare i regel har antagits. Sannolikt leder detta till en hel del merarbete för ombuden men samtidigt på en förväntan om tydligare beslutsmotiveringar från domstolana i de fall fullt bifall till ersättningsyrkanden inte ges. Domarna speglar lagstiftningens restriktiva karaktär på ett enligt min mening överraskande strängt sätt, sett i förhållande till äldre rättspraxis.

Jur. dr Börje Leidhammar är verksam som advokat i egen regi och som adj. professor vid Högskolan i Gävle.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%