Innehåll

Skattenytt nr 12 2020 s. 856

Ett eller flera tillhandahållanden? Anmälan av Giacomo Lindgren Zucchini, Composite Supplies in the Common System of VAT

Den 30 september 2020 försvarade Giacomo Lindgren Zucchini framgångsrikt sin avhandling Composite Supplies in the Common System of VAT (278 sidor). Disputationen ägde rum vid Örebro universitet och undertecknad deltog som ledamot av betygsnämnden.

Avhandlingen inleds med ett exempel som illustrerar den närmast klassiska mervärdesskatterättsliga frågeställningen om när det föreligger ett eller flera tillhandahållanden. En filmfestival arrangerar en visning där inträdesbiljetten omfattar såväl filmen som en måltid och ett glas vin. Frågan blir om det rör sig om en transaktion där en momssats ska fastställas, eller tre olika transaktioner som ska beläggas med moms separat, eventuellt med olika procentsatser.

Syftet med avhandlingen är att undersöka hur sammansatta tillhandahållanden behandlas i det EU-rättsliga mervärdesskattesystemet. Den svenska implementeringen, som för övrigt lett till en hel del HFD-avgöranden på området, faller utanför avhandlingens ram. Det strikt unionsrättsliga perspektivet är emellertid fullt tillräckligt och torde intressera många, inte minst utanför Sveriges gränser. Det motiverar också att boken är skriven på engelska. Avdragsrätt omfattas inte heller av undersökningen.

Avhandlingens syfte preciseras i fem frågeställningar som konsekvent upprätthålls i självständiga kapitel, och som efter de två första går från det allmänna till det särskilda, dvs. kommer till själva saken. Dispositionen och de tydliga frågeställningarna gör det lätt för läsaren att orientera sig i avhandlingen och att följa den röda tråden. Uppläggningen följs upp på ett konsekvent sätt i bokens avslutande utvärderande kapitel. Den transparenta kompositionen är ett tecken på kvalitet i arbetet, inte minst eftersom tydligheten medger sådan kontrollerbarhet som är ett kriterium för vetenskaplig standard.

Efter introduktionen och ett tämligen kortfattat metodkapitel ägnas kapitel 3 åt de egenskaper i en transaktion som principiellt anses avgränsa ett tillhandahållande.

Utgångspunkten är de allmänna bestämmelserna i artikel 2 (1) a och c i mervärdesskattedirektivet, och kapitlet tjänar som en terminologisk och konceptuell utgångspunkt för den fortsatta framställningen.

Kapitel 4 ställer främst frågan hur ett sammansatt tillhandahållande identifieras i rättstillämpningen. Eftersom speciella unionsrättsliga regler saknas (förutom avseende vissa resetjänster och kommissionärer) på detta område, så är EUD:s praxis den helt dominerande rättskällan.

Som utgångspunkt behandlas varje transaktion för sig i mervärdesskatterätten. Men formellt separata transaktioner som hänger ihop på visst sätt ska i två principiella fall behandlas som en enda. Detta gäller för det första när prestationer som tillhandahålls en typisk konsument har ett så nära samband att de kan sägas utgöra en odelbar ekonomisk prestation som det skulle framstå som konstlat att försöka dela upp. Gemensam behandling blir också rättsföljden när en prestation är huvudsaklig och de övriga underordnade, på så vis att de senare inte efterfrågas i sig utan bara utgör ett sätt för den typiske konsumenten att tillgodogöra sig det huvudsakliga tillhandahållandet. Lindgren Zucchini undersöker hur praxis använder olika kriterier vid bedömningen, t.ex. ett avtals utformning och parternas förmodade avsikter med det.

När det väl konstaterats att ett sammansatt tillhandahållande föreligger måste, för att mervärdesskatt ska kunna tas ut, vissa generella krav vara uppfyllda. Hur dessa krav tillämpas på sammansatta tillhandahållanden undersöks i kapitel 5. Här behandlas bland annat frågorna om hur rätt plats respektive beskattningsbar person fastställs, när flera tillhandahållanden ska behandlas som ett enda. Uppgiften är grannlaga eftersom de aktuella tillhandahållandena kan knyta an till flera platser respektive producenter. En plats respektive producent måste då väljas, eftersom den sammansatta transaktionen mervärdesskatterättsligt ska behandlas som en enda.

Härefter behandlas i kapitel 6 hur sammansatta tillhandahållanden förhåller sig till mervärdesskattedirektivets undantag. Undantag från skatteplikt gäller för bland annat finansiella tjänster, försäkringstjänster, sjukvård och social omsorg. Författaren analyserar systematiskt rättsläget med avseende på de båda huvudtyperna av sammansatta tillhandahållanden. Han visar i analysen bland annat att underordnade tillhandahållanden som huvudregel följer den status som tillskrivs den huvudsakliga prestationen. För andra sammansatta tillhandahållanden gäller att undantaget måste omfatta hela tillhandahållandet för att det ska vara tillämpligt.

Kapitel 7 undersöker hur rätt skattesats appliceras på sammansatta tillhandahållanden och kapitel 8 innehåller kommenterande sammanfattningar av resultaten av de analyser som redovisats löpande. Härtill kommer vissa kritiska reflektioner och några tankar om framtida forskning.

Giacomo Lindgren Zucchinis avhandling är som redan påpekats välstrukturerad. Detta visar sig bland annat genom den klara dispositionen med sina tydliga inledningar och sammanfattningar, samt genom de precisa frågeställningarna som behandlas systematiskt och konsekvent. Författarens resonemang och slutsatser om rättsläget och dess oklarheter är såvitt jag kan bedöma trovärdiga.

Några kritiska synpunkter är att analysen är mer deskriptiv än vad den hade behövt vara. Metodkapitlet tar nästan uteslutande sikte på att beskriva och diskutera gängse rättskällor. Detta är givetvis motiverat för varje rättsvetenskaplig doktorsavhandling där juridiken är objekt för undersökningen. Men förhållandet mellan det normativa och det deskriptiva i anslutning till rättsvetenskapens uppgifter motiverar också reflektioner, till exempel om hur och i vilken utsträckning forskningen bör föreslå lösningar för oklara frågor. Här hade avhandlingen vunnit på större utförlighet, såväl i fråga om metodologi som i vissa av de konkreta analyser som ingår i framställningen.

Ett exempel på detta är den kortfattade behandlingen av den situationen, att flera beskattningsbara personer tillsammans tillhandahåller prestationer som ska behandlas som en enda (se t.ex. sidan 142). Ett annat exempel är att när den centrala frågan om den typiske konsumenten diskuteras kritiskt, så görs detta mycket kortfattat och inte inom ramen för den egentliga undersökningen (s. 254–55). På dessa områden hade undersökningen kunnat föras längre.

Det bör också nämnas att framställningen ibland håller en abstraktionsnivå som kan göra det onödigt besvärligt för läsaren att följa författarens tankegångar. Rättsfallsanalyserna redovisas emellanåt så kortfattat att det blir svårt för läsaren att bedöma hur övertygande slutsatserna är. Sammanfattningsvis hade en konkretare, mer exemplifierande och mer normativ uppläggning sannolikt medgett en del intressanta djupdykningar som nu uteblir.

Dessa kritiska synpunkter ska dock uppfattas som undantag från min positiva grundsyn på avhandlingen. Jag anser att Giacomo Lindgren Zucchinis avhandling är ett substantiellt bidrag till den europeiska skatterättsvetenskapen. Den har högt läsvärde och den visar på författarens forskningsförmåga. Jag rekommenderar den till alla som intresserar sig för denna kniviga del av mervärdesskatterätten.

Robert Påhlsson är professor i skatterätt vid Handelshögskolan, Göteborgs universitet.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...