RSVs skrivelse 1998-10-26 Dnr. 7547-98/901

Övergångsersättningar inom idrotten

Sammanfattning

RSV har lämnat följande brevsvar till Svenska Fotbollsförbundet angående mervärdesskatt på s.k. övergångsersättningar inom idrotten

Mervärdesskatt på s.k. övergångsersättningar inom idrotten

1. Inledning.

Svenska Fotbollförbundet (SvFF) har i skrivelse som inkommit till Riksskatteverket (RSV) den 28 augusti 1998 frågat om övergångsersättningar inom Sverige och ersättningar vid försäljning till en utländsk klubb medför ”momsskyldighet”. SvFF har även framfört synpunkter på den s.k. förvärvsbeskattningen vid förvärv av fotbollsspelare. RSV inleder med att besvara frågeställningen ovan och fortsätter därefter med en redogörelse om förvärvsbeskattning vid köp av spelarrättigheter.

2. Sammanfattning.

Enligt RSV:s uppfattning är en allmännyttig ideell fotbollsförening i princip att betrakta som näringsidkare i mervärdesskattelagens (1994:200), ML:s, mening men att en sådan förening som regel inte är skyldig att betala mervärdesskatt (moms) till staten i samband med att de överlåter rätten till en spelare i föreningen till en annan förening.

När det gäller en svensk förenings förvärv från utlandet av rätten till en fotbollsspelare anser RSV att det är fråga om en sådan i sig skattepliktig omsättning inom landet som medför att förvärvaren (föreningen) blir skyldig att betala mervärdesskatt (s.k. förvärvsskatt) till staten.

3. Begränsad skattskyldighet för allmännyttiga ideella föreningar.

Enligt 7 § 5 mom. lagen om statlig inkomstskatt frikallas allmännyttiga ideella föreningar, som uppfyller vissa villkor, från skattskyldighet för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till bl.a. särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse och som till huvudsaklig del härrör från verksamhet som har naturlig anknytning till föreningens allmännyttiga ändamål eller av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete.

En motsvarande begränsning i fråga om skattskyldighet för mervärdesskatt framgår av 4 kap. 8 § ML. Enligt denna bestämmelse räknas inte en verksamhet som bedrivs av en ideell förening som yrkesmässig, när inkomsten av verksamheten utgör sådan näringsverksamhet för vilken föreningen är frikallad från skattskyldighet enligt 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

3.1. Erhållen övergångsersättning.

Den ersättning som en förening erhåller när t.ex. en fotbollsspelare i den egna föreningen överförs till en annan förening, torde i normalfallet utgöra en inkomst som har naturlig anknytning till föreningens ändamål. Verksamheten betraktas därmed inte som yrkesmässig enligt ML. Det föreligger därmed inte någon skyldighet att betala mervärdesskatt till staten med anledning av försäljningen (omsättningen). Detta gäller oberoende av om överlåtelsen sker till en förening i Sverige eller i utlandet. Huruvida beskattning sker i mottagarlandet avgörs av det landets mervärdesskatteregler.

4. Förvärvsbeskattning.

Det bör noteras att den fråga som behandlats ovan avser en förenings egen omsättning. I fråga om förvärvsbeskattning, som har aktualiserats vid förvärv av spelarrättigheter, är bestämmelserna utformade utifrån förutsättningarna i just den situationen. De föreningar som här avses är begränsat skattskyldiga i fråga om inkomstskatt när det gäller inkomst och i fråga om mervärdesskatt när det gäller föreningarnas försäljning.

Föreningarna får däremot behandla mervärdesskatten på den egna ”konsumtionen” av varor och tjänster som en kostnad i verksamheten.

För att en köpare skall kunna beskattas för någons försäljning till honom av spelarrättigheter eller andra tjänster som omfattas av 5 kap. 7 § ML krävs att omsättningen anses ske inom landet, att köparen är näringsidkare, att säljaren är en utländsk företagare och att omsättningen som sådan medför en skyldighet att betala skatt till staten. Det innebär t.ex. krav på att omsättningen skall ske i en verksamhet – bedriven i eller utom Sverige – som kan betecknas som yrkesmässig. Förvärvsbeskattning kan således inte komma i fråga vid förvärv från t.ex. utländska privatpersoner.

Då förvärvsbeskattningen aktualiseras endast vid förvärv från utlandet uppkommer frågan i vilket land omsättningen skall anses ha skett.

4.1. Omsättningsland.

Bestämmelserna om omsättningsland finns i 5 kap. ML. Vid bestämning av omsättningsland för t.ex. en omsatt tjänst måste tjänsten definieras för att dess paragraftillhörighet skall kunna bestämmas.

När det gäller spelarövergångar inom idrotten är RSV:s uppfattning att överlåtelsen eller upplåtelsen avser en rättighet som övergår från säljare till köpare och att den avser en sådan överlåtelse eller upplåtelse av en sådan ekonomisk rättighet som omfattas av 5 kap. 7 § andra stycket första punkten. ML (dvs. överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter).

Av 5 kap. 7 § första stycket ML framgår att ifrågavarande tjänster är omsatta inom landet i följande fall.

Punkten 1.

”om de tillhandahålls från ett annat EG-land eller från ett land utanför EG och förvärvaren är en näringsidkare som antingen har ett fast driftställe i Sverige till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar fast driftställe, han är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige, eller”

Punkten 2.

”tillhandahålls från ett land utanför EG och förvärvas av någon som inte är en näringsidkare och förvärvaren är en svensk juridisk person eller är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige.”

Om någon av nu nämnda förutsättningar är uppfyllda, är tjänsten omsatt inom landet, vilket innebär att Sverige är beskattningsland. Om tillhandahållandet sker från ett annat EG-land, krävs det således att förvärvaren är en näringsidkare för att omsättning skall anses ha skett inom landet. När det gäller förvärv från ett land utanför EG, finns inte detta krav.

4.2. Begreppet näringsidkare.

De allmännyttiga ideella föreningar som det här är fråga om har vanligen inkomster som är hänförliga till näringsverksamhet. Det kan gälla inkomst från serveringsverksamhet vid idrottsanläggningar, inkomst från försäljning av idrottsartiklar och andra varor som t.ex. märken och böcker, entréavgifter i samband med matcher m.m.. Även inkomst som härrör från försäljning av spelarrättigheter torde vara hänförlig till näringsverksamhet.

Generellt sett förekommer det visserligen situationer där det kan anses vara oklart om ett visst subjekt skall betecknas som näringsidkare. Den som faktiskt bedriver näringsverksamhet, betecknas dock i normalt språkbruk som näringsidkare.

RSV:s uppfattning är att om någon grupp genom lagstiftningsåtgärder befrias från skyldigheten att betala skatt på inkomster i näringsverksamhet, berör detta endast skyldigheten att betala skatt på den egna försäljningen. Verksamheten är dock, oberoende av detta, definitionsmässigt densamma, dvs. närings-verksamhet, och utövaren bör därmed betecknas som näringsidkare. Om de allmännyttiga ideella föreningarna i förekommande fall inte skall betraktas som näringsidkare, skulle lagstiftaren inte ha behövt vidta särskilda lagstiftningsåtgärder för att frikalla dem från skattskyldighet för deras inkomst av näringsverksamhet.

4.3. Skyldighet för köparen att betala skatt s.k. förvärvsbeskattning)

Av 1 kap. 2 § första stycket 2. ML framgår följande.

”Skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) är för omsättning som anges i 1 § första stycket 1 av sådana tjänster som avses i 5 kap. 7 §, om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare och förvärvaren är en näringsidkare: den som förvärvar tjänsten,”

Det har konstaterats under avsnitt 3.1 i fråga om bestämning av omsättningsland att det krav, för att tjänsten skall anses vara omsatt inom landet, nämligen att förvärvaren av tjänsten är en näringsidkare, endast gäller vid förvärv från ett annat EG-land. När det däremot gäller att överföra skyldigheten att betala mervärdesskatten på förvärvaren, är kravet numera enligt lagtexten ovan att förvärvaren är en näringsidkare både vid förvärv från ett EG-land och vid förvärv från ett land utanför EG.

Enligt 1 kap. 15 § ML förstås med utländsk företagare, såvitt gäller en juridisk person, en näringsidkare som inte på grund av registrering, platsen för styrelsens säte eller annan sådan omständighet är att anse som svensk juridisk person.

Med hänsyn till RSV:s bedömning av begreppet näringsidkare vad avser de svenska allmännyttiga föreningarna under avsnitt 4.2, torde även de utländska säljarna av här ifrågavarande rättigheter i flertalet fall anses vara näringsidkare och därmed även kunna betecknas som utländska företagare.

4.4. Den utländske säljarens skatterättsliga status.

Enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 ML, som behandlar lagens tillämpningsområde, skall mervärdesskatt betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet.

Detta inledande stadgande om bl.a. yrkesmässig verksamhet gäller generellt. I författningskommentaren till 4 kap. 5 § ML, som behandlar yrkesmässig verksamhet bedriven av utländsk företagare, uttalas endast att det får göras en allmän bedömning av om den utländske företagarens verksamhet kan anses motsvara den som avses i 1 kap. 1 § ML. Någon direkt vägledning om hur detta krav skall tolkas när det gäller varor eller tjänster so m omsätts i Sverige av utländska företagare ger inte ML. Olika associationsformer och beskattningsregler finns i skilda delar av världen. Det torde inte vara rimligt att i den praktiska tillämpningen strikt bedöma yrkesmässighetsbegreppet för utländska företagare utifrån svenska bestämmelser vad gäller t.ex. definition av begreppet näringsverksamhet. Det skulle i många fall helt enkelt inte vara möjligt för svenska köpare eller skattemyndigheter att på detta sätt fastställa yrkesmässighetsbegreppet.

När det gäller transaktioner mellan länder inom Europeiska gemenskapen (EU) skall dock ledning hämtas från EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv.

I författningskommentaren till 1 kap. 1 § ML (prop. 1994/95:37 s. 154 och 155) uttalas följande.

”Av EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv följer att en omsättning skall medföra skattskyldighet i ett medlemsland endast om omsättningen görs inom landet och säljaren är näringsidkare (eller därmed jämställd). Det finns emellertid inte något krav på att hans näringsverksamhet skall vara bedriven inom landet ifråga(jfr artikel 2.1, artikel 4, artikel 21.1 i dess lydelse enligt artikel 28g och artikel 28a.4). Detta innebär att en näringsidkares omsättning inom ett land skall medföra skattskyldighet även om näringsidkaren inte har någon anknytning till landet och även om det är fråga om en endast tillfällig, enstaka, omsättning inom landet.

Mot bakgrund av det nu sagda föreslås att 1 § första stycket inte längre skall vara begränsad till att gälla sådan verksamhet som bedrivs här i landet.”

Enligt RSV:s uppfattning finns inte något däri som tyder på att en allmännyttig ideell förening inte skall ses som näringsidkare.

RSV:s uppfattning är därför att kravet på yrkesmässighet i ifrågavarande situation närmast är avsett att utesluta beskattning av verksamheter i vilka det inte förekommer ekonomisk aktivitet av viss omfattning. Bestämmelsen kommer därmed att framför allt undanta privatpersoners omsättning från beskattning. I allmänhet torde företagen med ledning av karaktären på omsättningen och omständigheterna kring denna utan större svårigheter kunna göra en bedömning som syftar till denna avgränsning.

En alternativ tolkning som innebär att yrkesmässighetsbegreppet bedöms utifrån strikt svenska förhållanden i de fall tillräcklig information finns om att den utländske säljarens verksamhet antingen uppfyller eller inte uppfyller det svenska yrkesmässighetsbegreppet och att en rimlighetsprövning görs i de fall ifrågavarande information saknas, är inte acceptabel ur ett EG-perspektiv. En sådan tolkning skulle dessutom kunna leda till en godtycklig beskattning eftersom den blir beroende av hur mycket information som finns tillgänglig vid tidpunkten för omsättningen.

4.5. Omsättningskravet.

Uppgiften från SvFF om att ersättningen avser ”compensation for training and / or development” kan möjligen uppfattas som att SvFF anser att ersättningen inte utgör omsättning i ML:s mening. Den fråga som därvid uppkommer är således om ifrågavarande ersättning kan betecknas som ett s.k. oberoende bidrag för att täcka kostnader som uppkommit i en annans verksamhet.

Med omsättning förstås, såvitt här är i fråga, enligt 2 kap. 1 § ML att en vara överlåts mot ersättning eller att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon. Vissa ersättningar utgör inte ersättning för överlåtelser eller tillhandahållanden, varvid ML:s omsättningskrav inte är uppfyllt. Exempel på sådana ersättningar är oberoende bidrag, dvs. bidrag utan krav på motprestation från bidragsmottagarens sida, skadestånd och försäkringsersättningar.

I här aktuella fall torde dock den förening som är beredd att utge ersättning för ”en spelare” räkna med att som motprestation få nytta av denne i en omfattning som bedöms försvara nivån på den utgivna ersättningen. Det föreligger således ett direkt samband mellan ersättning och förväntad motprestation. ML:s omsättningskrav synes därmed vara uppfyllt. Hur ersättningen under sådana omständigheter är rubricerad av t.ex. köpare eller säljare är enligt RSV:s uppfattning av underordnad betydelse. Det kan för övrigt hävdas att vid merparten av skattepliktiga omsättningar utgår ersättningen för att i olika omfattning täcka kostnader hos säljaren.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%