RSVs skrivelse 2001-02-21 Dnr. 354-00/540

Avdrag vid inkomstbeskattningen för reserverade AMF-avgifter på löneskulder

Sammanfattning

I inkomstskattelagen (IL) är tidpunkten för den skattemässiga avdragsrätten för pensionspremier inte uttryckligen reglerad. Detta torde medföra att 14 kap. 2 § IL, dvs. bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed, i allmänhet styr tidpunkten för avdragsrätten. Det får anses vara god redovisningssed att reservera för AMF-avgifter på löneskulder. Enligt Riksskatteverkets (RSV:s) uppfattning torde det föreligga skattemässig avdragsrätt för reserverade AMF-avgifter på löneskulder och då även för den del av avgifterna som utgörs av pensionspremier.

1 Bakgrund

Till RSV har inkommit flera frågor om avdragsrätten vid inkomstbeskattningen för beräknad kostnad för AMF-avgifter som grundar sig på löneskulder som betalas kommande räkenskapsår. Frågan har ställts mot bakgrund av att det förekommer olikformig behandling hos skattemyndigheterna (SKM) beträffande reservering av pensionsdelen av AMF-avgifterna. Vissa SKM godkänner sådan reservering under det att andra vägrar sådan och inte medger avdrag förrän betalning skett.

AMF-försäkringar är en samlingsbeteckning för olika arbetsmarknadsförsäkringar såsom AGB (försäkring om avgångsbidrag), AGS (avtalsgruppsjukförsäkring), TFA (trygghetsförsäkring vid arbetsskada), TGL (tjänstegrupplivsförsäkring) samt Avtalspension SAF-LO.

AMF-avgifter erläggs med preliminära avgifter under respektive kalenderår. Efter årets slut beräknas de slutliga AMF-avgifterna på grundval av faktiskt utbetalda löner (inkl. utbetalning av semesterlön, semesterersättning m.m.) jämte fri kost och bostad, varefter avräkning sker mot de preliminärt erlagda avgifterna.

Vid bokslutstillfället har ett företag normalt vissa löneskulder till anställda såsom inarbetade men ej utbetalda löner och semesterlöner. Enligt företagens uppfattning bör med hänsyn till bl.a. god redovisningssed reservering för upplupna AMF-avgifter ske på dessa löneskulder.

Beträffande de i AMF-avgifterna ingående försäkringarna för AGB, AGS, TFA och TGL har ovannämnda princip inte ifrågasatts. Däremot ifrågasätts i vissa fall reservering för den del av AMF-avgifterna som avser avtalspension SAF-LO. Argumentet härför är att avdragsrätten för dessa avgifter är särreglerad genom särskilda skattemässiga avdragsbestämmelser och att dessa skulle innebära att avdrag inte kan medges förrän betalning skett av premierna.

2 Skattemässiga aspekter

Av 14 kap. 2 § (IL) framgår att resultatet av näringsverksamhet ska beräknas enligt bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag.

Beträffande avtalspension SAF-LO gäller att avdragsrätten för dessa pensionsförsäkringspremier måste prövas mot bestämmelserna om arbetsgivares pensionskostnader i 28 kap. IL. Bestämmelserna ställer vissa kvalitativa och kvantitativa krav för att avdrag ska få göras. Dessa krav torde vara uppfyllda för AMF-avgifterna. När det gäller AMF-avgifter på löneskulder är det därför inte avdragsrätten som sådan utan tidpunkten för avdrag som ska prövas.

Några uttryckliga bestämmelser om till vilket beskattningsår ett visst avdrag för pensionskostnader ska hänföras finns inte i 28 kap. IL. Detta leder till slutsatsen att tidpunkten för avdragsrätten torde bestämmas av det allmänna stadgandet i 14 kap. 2 § IL, dvs. bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed styr tidpunkten för avdrag.

Ovannämnda slutsats får också anses förenlig med den bedömning som Regeringsrätten gjort i några rättsfall. I RÅ 1977 ref 41 och 61 synes regeringsrätten ha tillämpat bokföringsmässiga grunder. Dessutom krävdes att betalning av pensionspremierna skett senast vid deklarationstidpunkten. På grund av den konstruktion som föreligger vad gäller AMF-avgifter hänförliga till avtalet om avtalspension mellan SAF-LO finner RSV att motsvarande krav om betalning av avgifterna före deklarationstidpunkten inte kan uppställas för avdragsrätt.

Sammanfattningsvis är RSV av den uppfattningen att avdragsrätten för reserverade AMF-avgifter på löneskulder ska prövas efter 14 kap. 2 § IL vad gäller tidpunkten och efter 28 kap. IL vad gäller de kvalitativa och kvantitativa villkoren. Motsvarande paragrafer i den intill 31 december 2000 gällande kommunalskattelagen är 24 § och 23 §. Någon ändring i sak har inte skett genom IL.

3 Redovisningsmässiga aspekter

Som framgår av avsnittet ”Skattemässiga aspekter” ska tidpunkten för avdragsrätt för reserverade AMF-avgifter på löneskulder bl.a. bestämmas enligt god redovisningssed.

Enligt allmänna redovisningsprinciper ska värdering vid upprättande av årsredovisning göras med iakttagande av rimlig försiktighet, vilket innebär att hänsyn ska tas till alla förutsebara och möjliga förluster och ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår (2 kap. 4 § första stycket 3 b årsredovisningslagen (ÅRL)).

Enligt gällande redovisningsregler ska skulder redovisas om det finns ett åtagande som härrör från inträffade händelser och vars reglering, vilken är känd till förfallotidpunkt och belopp, medför ett utflöde från företaget av resurser. Detta torde normalt vara fallet för lagstadgade socialavgifter och andra avtalade avgifter hänförliga till skulder avseende löner. Jämförelse kan härvidlag göras med cirkulärsvar C 10/2 från bokföringsnämnden. Cirkulärsvaret är visserligen numera upphävt, men får ändå även fortsättningsvis anses återspegla god redovisningssed.

AMF-avgifter grundar sig på kollektivavtal och är alltså avtalade avgifter. Härav följer att det får anses vara god redovisningssed att i bokslutet reservera för upplupna AMF-avgifter på löneskulder. Detta är en följd av att företaget iklätt sig ett åtagande att i framtiden betala AMF-avgifter på den i bokslutet redovisade löneskulden och att skulden är hänförlig till verksamhet som bedrivits fram t.o.m. bokslutsdagen.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%