SKVs skrivelse 2006-07-11 Dnr. 131 340505-06/113

Förmögenhetsbeskattning av finansiella tillgångar i företag

1 Inledning

Skatteverket har i skrivelse den 14 mars 2006 (dnr 131 161383-06/1152) lämnat en övergripande information om förmögenhetsvärdering av aktier i onoterade aktiebolag.

Regeringen har därefter genom beslut den 18 maj 2006 (Fi2006/2460) uppdragit åt Skatteverket att komplettera och utveckla informationen kring beskattning av förmögenhet tillhörig företag.

Denna skrivelse behandlar förmögenhetsbeskattning av finansiella tillgångar tillhöriga enstaka aktie- eller handelsbolag, koncerner samt enskild näringsidkare. Avslutningsvis behandlas även frågan om skattetillägg.

2 Aktie och andel i handelsbolag

Aktie som inte är marknadsnoterad och andel i handelsbolag är skattepliktiga tillgångar. Särskilda bestämmelser finns för värdering av sådan tillgång i 14 § lag om statlig förmögenhetsskatt (SFL). Vid värderingen beaktas tillgångar och skulder i bolaget i den omfattning som skulle ha gällt om de innehafts direkt av delägaren. Tillgångar och skulder i näringsverksamhet eller rörelse omfattas inte av förmögenhetsbeskattning. Om tillgången ingår i en rörelse hos bolaget anses det samma gälla för delägaren.

Med rörelse avses annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar innehas som ett led i rörelsen, räknas innehavet dock till rörelsen, 2 kap. 24 § inkomstskattelag (IL)

2.1 Innehav av värdepapper

Lagtexten anger ”kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar”, vilket vanligtvis innefattar finansiella tillgångar som bankmedel, obligationer, fondandelar, noterade aktier, m.m.

Marknadsnoterade värdepapper och liknande tillgångar är likvida och kan enkelt omvandlas till kontanta medel. De kan således fungera som ett substitut för bankmedel och bör därför i detta sammanhang kunna vara tillgångar i rörelsen. Den omständigheten att värdepapper m.m. är kapitaltillgångar utesluter inte att de kan ingå i bolagets rörelse.

2.2 Finansiella tillgångar i rörelsen

Frågan gäller att bedöma bolagets behov av finansiella tillgångar för sin verksamhet på såväl kort som lång sikt.

Ett företag behöver medel för att kunna betala sina löpande utgifter. Innehavet av finansiella tillgångar är ett led i rörelsen eller näringsverksamheten i den omfattning som kan behövas för att bolaget på kort sikt ska kunna fullgöra sina ekonomiska åtaganden i den löpande driften. Därutöver kan bolaget ha behov av ytterligare finansiella tillgångar för att säkerställa verksamheten på längre sikt samt för att finansiera investeringar och annan expansion av verksamheten.

I Riksskatteverkets tidigare rekommendationer om värdering av aktier m.m. avseende den tidigare lagen om förmögenhetsskatt, angavs att viss del av bolagets likvida medel ibland kan vara rörelsefrämmande. Detta gäller om bolagets likvida medel är onormalt stora och dessa väsentligt överstiger de kortfristiga skulderna.

2.3 Kassalikviditet

Kassalikviditet är ett nyckeltal som belyser företagets betalningsförmåga på kort sikt. Kassalikviditeten beräknas som omsättningstillgångarnas (exklusive varulager och pågående arbete) förhållande till de kortfristiga skulderna och kvoten uttrycks oftast i procent.

Bolaget kan även inneha värdepapper med en långsiktig inriktning vilka redovisas som anläggningstillgångar i räkenskaperna. Det är dock naturligt att dessa tillgångar tas i anspråk vid behov av att tillföra rörelsen ytterligare likvida medel. Även dessa tillgångar bör därför i detta sammanhang ingå vid beräkningen av kassalikviditeten.

För beräkning av bolagets kassalikviditet kan underlag normalt hämtas från bokförda värden i räkenskaperna. Summan av nedan angivna koder i deklarationens räkenskapsschema kan därför utgöra grund för beräkningen.

[BILD IN HÄR!]

2.4 Schablonmässig bedömning

Mindre innehav av bankmedel och andra finansiella tillgångar bör normalt tillhöra rörelsen. Om rörelse bedrivs i mer än ringa omfattning kan man vanligtvis förutsätta att finansiella tillgångar med ett marknadsvärde upp till 1 000 000 kr innehas som ett led i den bedrivna verksamheten. Detta förutsätter dock att verksamhetens art och omfattning medför utgifter som motiverar en inte obetydlig likviditet.

Frågan om bolaget innehar rörelsefrämmande egendom bör aktualiseras först om kassalikviditeten överstiger 200 procent. Endast i undantagsfall ska en kassalikviditet under 200 procent medföra att bolaget anses ha rörelsefrämmande tillgångar.

2.5 Individuell bedömning

Om de finansiella tillgångarna överstiger 1 000 000 kr och kassalikviditeten är högre än 200 procent kan detta tyda på att viss del av dessa tillgångar inte ingår som ett led i rörelsen utan iställer avser kapitalförvaltning. En individuell bedömning med hänsyn till förhållandena i det enskilda bolaget måste då ske.

Det har ingen avgörande betydelse om tillgångarna har tillskjutits av ägaren eller om de motsvarar ansamlade vinstmedel. Om tillgångarna har genererats i rörelsen kan man dock inledningsvis anta att de kommer att reinvesteras i verksamheten. Enbart den omständigheten att bolagets finansiella tillgångar tillfälligtvis är onormalt stora bör i regel inte medföra att de anses som rörelsefrämmande, såvida de inte har tillskjutits av ägaren. Storleken av enstaka års kassalikviditet bör alltså inte ensamt läggas till grund för att hänföra finansiella tillgångar till rörelsefrämmande egendom.

Det ankommer på företagaren att framföra de skäl och omständigheter som motiverar behovet av finansiella tillgångar i verksamheten. I första hand kan skälet vara att finansiera nyinvesteringar eller annan expansion av verksamheten, t.ex. byte eller nyinvestering av inventarier, renovering eller byte av rörelselokal, förvärv av annat företag som kompletterar den egna verksamheten, m.m. Därutöver kan det finnas ytterligare individuella skäl för företagets behov av finansiella tillgångar med hänsyn till en riskbedömning.

Härvid bör bl.a. följande beaktas

  1. Bolagets storlek och verksamhet. Ett mindre konsultföretag har t.ex. inte samma behov av finansiella tillgångar som ett större tillverkande företag.
  2. Anförda investerings- och expansionsplaner ska vara konkreta och förutsebara. De bör alltså kunna stödjas av fakta som gör dem sannolika. Vissa företag kan t.ex. med hänsyn till karaktären av sin verksamhet förutse behovet av investeringar som inom en överskådlig framtid kommer att ta finansiella tillgångar i anspråk. Ett åkeri kan t.ex. planera för att vissa fordon måste ersättas inom en viss tidsperiod.
  3. Eftersyn av de åberopade omständigheterna bör ske. Om det under taxeringsåret framgår att finansiella tillgångar har använts för investeringar eller andra utgifter, kan man förutsätta att de också tillhörde rörelsen vid utgången av beskattningsåret.
  4. Förhållandena under de närmast föregående åren, såsom resultatnivå och förändring av de finansiella tillgångarnas storlek. En minskning visar att man tidigare har utnyttjat sin likviditetsreserv, medan en ökning kan tyda på att bolagets likviditet är stabil och tillfredsställande.
  5. Om avsättning har skett till ersättningsfond kan man vanligtvis förutsätta att återinvestering ska ske. Däremot saknar avsättningar till periodiseringsfond betydelse vid bedömningen av bolagets behov av medel för kommande investeringar.

2.6 Turordning för rörelsefrämmande tillgångar

Om bolaget har rörelsefrämmande tillgångar måste man bestämma vilka av de finansiella tillgångarna som ska beaktas vid värderingen, eftersom de vid ett direkt innehav kan ha olika värden vid beskattningen av förmögenhet. Exempelvis har de flesta aktier på O-listan inget förmögenhetsvärde. Omsättningstillgångar i form av t.ex. kundfordringar, upplupna intäkter, förutbetalda kostnader och liknande, tillhör generellt rörelsen och kan därför inte vara rörelsefrämmande.

Finansiella tillgångar som i balansräkningen är redovisade som anläggningstillgångar bör hänföras till rörelsefrämmande förmögenhet före tillgångar som är redovisade som omsättningstillgångar. Den minst likvida tillgången med störst risk bör sedan först hänföras till rörelsefrämmande förmögenhet. Följande översiktliga turordningsföljd kan därför uppställas för rörelsefrämmande tillgångar.

Marknadsnoterade aktier (O-listan)

Börsregistrerade aktier (A-listan)

Aktiefonder

Räntefonder och obligationer

Kassa och bankmedel

2.7 Skulder

Vid värdering av aktierna ska även skulder beaktas, som inte ingår i rörelsen. Skulder som är hänförliga till rörelsefrämmande tillgångar ska alltså dras av vid värderingen, såvida de inte är hänförliga till skattefria marknadsnoterade aktier. Utgångspunkten bör dock vara att skulderna primärt har uppkommit i rörelsen eller i övrigt avser lån som tagits för att förvärva tillgångar i rörelsen, om inte annat visas.

2.8 Koncern

Skatteverket anser att förmögenhetsvärdet av aktier i ett moderbolag får beräknas antingen genom en bedömning av förhållandena i koncernen i dess helhet, eller genom att varje bolag inom koncernen behandlas som en separat tillgång och värderingsobjekt.

2.8.1 Värdering av koncernen i sin helhet

Aktierna i moderbolaget får värderas med hänsyn till förhållandena i koncernen och dess behov av finansiella tillgångar. Förmögenhetsvärderingen av aktier i ett moderbolag får således baseras på förhållandena enligt koncernbalansräkningen. Detta innebär att godtagbar kassalikviditet bedöms med hänsyn till tillgångar och skulder enligt koncernbalansräkningen, samt att koncerninterna fordringsförhållanden elimineras.

Övrig individuell bedömning ska även ske med hänsyn till förhållandena i koncernen som en samlad verksamhet. Förmögenhetsvärdet ska i princip bestämmas efter samma förhållanden som gällt ifall koncernens totala verksamhet varit samlad till ett enda bolag.

2.8.2 Värdering av varje bolag inom koncernen

Aktierna i moderbolaget får även värderas enbart med hänsyn till moderbolagets tillgångar och skulder, jfr. RÅ 2005 ref. 89. Detta innebär att det ska ske en prövning steg för steg med utgångspunkt från moderbolagets innehav av aktier i dotterföretag.

Om aktier i dotterföretag är näringsbetingade med hänsyn till att innehavet betingas av rörelse som bedrivs av moderbolaget enligt 24 kap. 14 §1 st . 3 p. IL), bör dessa aktier anses tillhöra bolagets rörelse.

Regeringsrätten har däremot i RÅ 2005 ref 89 uttalat att ett aktieinnehav som är näringsbetingat med stöd av schablonbestämningen i 24 kap. 14 §1 st . 1-2 p. IL, inte därigenom ska anses tillhöra rörelsen i den meningen som avses i 2 kap. 24 § IL.

Om aktier i dotterföretag ingår i moderbolagets rörelse, ska dessa aktier således inte beaktas vid värderingen av moderbolagets aktier. Dotterföretagets förmögenhet och övriga förhållanden saknar då betydelse.

Om däremot aktier i dotterföretag inte ingår i moderbolagets rörelse ska dessa aktier beaktas och värderas med hänsyn till förhållandena i det enskilda bolaget. Motsvarande princip tillämpas sedan för dotterföretagets eventuella innehav av egna dotterföretag, d.v.s. för dotterdotterföretag.

3 Enskild näringsverksamhet

Förmögenhet som ingår i näringsverksamhet enligt 13 kap. IL omfattas inte av förmögenhetsbeskattning, 3-4 §§ SFL. Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt.

Delägarrätter och fordringsrätter räknas inte som tillgångar i näringsverksamheten enligt 13 kap. 7 § IL. Värdepapper i form av aktier, obligationer, andelar i värdepappersfonder, m.m kan därför inte vara tillgångar i näringsverksamheten utan hänförs till inkomstslaget kapital. Likaså kan inte heller köpeskillingsfordran vid avyttrad näringsfastighet tillhöra näringsverksamheten.

Följande tillgångar ingår dock i näringsverksamheten

  1. andel i kooperativ förening, samt fordran vid avyttring av andel, om innehavet betingas av näringsverksamheten,
  2. fordran som medlem har på sådan förening,
  3. fordran vid försäljning av inventarie,
  4. fordran på skadeersättning som beskattas i näringsverksamheten, och
  5. medel på skogs-, skogsskade- och upphovsmannakonto.

Bedömningen av i vilken omfattning som kontanter och bankmedel tillhör näringsverksamheten får ske efter de grunder som angetts ovan avseende bolag under avsnitten 2.4-2.5. Sådana medel anses dock alltid tillhöra näringsverksamheten i den omfattning som krävs för att uppnå redovisad avsättning till expansionsfond (se Skatteverkets ställningstagande 2006-05-12, dnr 131 247175-06/111).

4 Skattetillägg

Enligt 5 kap. 1 § taxeringslagen tas skattetillägg ut om den skattskyldige har lämnat en oriktig uppgift i sin deklaration eller i annat skriftligt meddelande till ledning för sin taxering. Det är Skatteverket som ska bevisa att den skattskyldige har lämnat en oriktig uppgift.

En felaktighet i en deklaration eller i annan uppgift lämnad till ledning för taxeringen kan utgöra antingen en oriktig uppgift eller ett oriktigt yrkande. Det är enbart en oriktig uppgift som kan medföra att skattetillägg kan tas ut.

Begreppet oriktigt yrkande kan innefatta felaktiga bedömningar under förutsättning att någon oriktig uppgift i sak inte har lämnats.

En felaktig bedömning kan emellertid utgöra en oriktig uppgift. För att så ska vara fallet måste dock den skattskyldiges bedömning, efter utredning av Skatteverket, visa sig vara så felaktig att den framstår som orimlig. I praktiken innebär detta att utrymmet för att ta ut skattetillägg i bedömningsfall är relativt begränsat.

Det är företagaren som ska visa storleken av framtida behov av likvida tillgångar i den bedrivna verksamheten. Om företagaren inte lyckas göra sannolikt att det finns behov av samtliga i verksamheten redovisade likvida tillgångar kan Skatteverket avvika från företagarens bedömning och hänföra delar av dessa till skattepliktig förmögenhet.

Den omständigheten att företagaren inte lyckats göra sannolikt att det i verksamheten finns behov av samtliga likvida tillgångar innebär emellertid inte att en oriktig uppgift har lämnats och att skattetillägg kan tas ut.

Eftersom det handlar om att bedöma framtida behov av likvida tillgångar kan en oriktig uppgift anses ha lämnats endast i det fall Skatteverket kan göra det mycket sannolikt att de likvida tillgångarna överstiger verksamhetens behov och likviditeten därmed är orimligt stor. Först när så är fallet kan frågan om skattetillägg aktualiseras.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2018 2019 2020
Prisbasbelopp 45 500 46 500 47 300
Förhöjt pbb. 46 500 47 400 48 300
Inkomstbasbelopp 62 500 64 400 66 800
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2017 2018 2019
31 maj 0,34 0,49 0,05
30 nov 0,49 0,51 -0,09

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%