SKVs ställningstaganden 2/05

2005-04-12 Felaktigt tecknade ”tjänstepensionsförsäkringar” för delägare i handelsbolag

Inkomstskatt – Näringsverksamhet

Datum: 2005-04-12

Dnr 130 186604-05/111

1 Sammanfattning

Avdrag för försäkringspremier avseende av handelsbolag tecknade ”tjänstepensionsförsäkringar”, som ägs av bolaget och avser delägare, kan inte medges vid beräkning av det skattemässiga resultatet från handelsbolaget på bolagsnivån. Avdrag för sådana premier kan inte heller medges på delägarnivån. Avdrag medges dock på delägarnivån sedan försäkringsbolaget registrerat om äganderätten till försäkringen på delägaren. Avdrag medges först vid den taxering som avser beskattningsåret under vilket ägarförändringen registrerats. Om däremot delägaren från början varit ägare till en pensionsförsäkring som felaktigt kodats ”tjänstepensionsförsäkring” bör avdrag medges. Försäkringsavtalet bör snarast rättas.

2 Bakgrund och frågeställning

Skatteverket har under senare år fått kännedom om ett antal fall där försäkringar avseende pension till bolagsmän i handelsbolag tecknats på ett felaktigt sätt. Felaktigheterna har bestått i att tecknad försäkring har blivit klassificerad som tjänstepensionsförsäkring, och i vissa fall har dessutom handelsbolaget registrerats som ägare till försäkringen. Orsakerna till att försäkringarna har fått en felaktig utformning har varit flera. I vissa fall har upprättade ansökningshandlingar ifyllts felaktigt. I andra fall har ansökan ifyllts korrekt och felaktigheten istället uppkommit till följd av misstag eller förbiseende av t. ex. handläggare på försäkringsbolag som registrerat försäkringen.

Syftet med tecknade försäkringar har uppgetts vara att teckna pensionsförsäkringar med handelsbolagsdelägarna som försäkrade.

Erlagda premier har antingen kostnadsförts i handelsbolaget eller dragits av hos delägaren.

Mot bakgrund av ovanstående har fråga uppkommit om vilka skattemässiga konsekvenser som uppkommer då ett handelsbolag har tecknat en försäkring om pension till en delägare och handelsbolaget äger försäkringen och delägaren är insatt som oåterkallelig förmånstagare. Försäkringen har registrerats som en tjänstepensions- försäkring.

Det som sägs om handelsbolag i denna skrivelse gäller även för kommanditbolag.

3 Gällande rätt m.m.

Svenska handelsbolag är enligt 5 kap. 1 § IL inte själva skattskyldiga för sina inkomster, utan inkomsterna skall i stället beskattas hos delägarna.

Enligt 5 kap. 3 § IL skall varje delägare i ett svenskt handelsbolag beskattas för så stort belopp som motsvarar hans andel av handelsbolagets inkomster, oavsett om beloppet tas ut ur företaget eller ej.

Med tjänstepensionsförsäkring avses enligt 58 kap. 7 § inkomstskattelagen(1999:1229), IL, en pensionsförsäkring som har samband med tjänst och som den försäkrades arbetsgivare åtagit sig att betala samtliga premier för.

Av 58 kap. 9 § IL framgår att för annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring ska den försäkrade vara försäkringstagare.

Av 59 kap. 2 § IL framgår bl. a. att pensionssparavdrag bara får göras för premier för pensionsförsäkring som den skattskyldige äger.

Svenska Livförsäkringsbolags Skattenämnd har i ett yttrande från den 18 april 2002 (Yttrande 1/2002) gjort följande bedömning: ”Nämnden, som erinrar om att en försäkrings produktnamn inte kan utgöra grund för några slutsatser i frågan om försäkringens skattemässiga karaktär, kan inte se annat än att den försäkring som beskrivs av Skattemyndigheten inte utgör någon tjänstepensionsförsäkring. Hur försäkringen omnämns, bokförs eller används hos handelsbolaget/ kommanditbolaget eller hur den registrerats hos försäkringsgivaren påverkar inte denna bedömning. Skulle ett fel ha uppstått vid utfärdandet av försäkringen kan detta naturligtvis rättas utan att detta skall betraktas som ett återköp.”

4 Skatteverkets bedömning

4.1.1 Handelsbolaget äger försäkringen

Med tjänstepensionsförsäkring avses en pensionsförsäkring som har samband med tjänst och som den försäkrades arbetsgivare åtagit sig att betala samtliga premier för. En försäkring till förmån för delägare och som handelsbolaget har tecknat och äger kan inte vara någon tjänstepensionsförsäkring eftersom delägaren inte är anställd i bolaget.

Ett handelsbolag kan endast äga pensionsförsäkringar som är tjänstepensionsförsäkringar. Då försäkringen inte är en tjänstepensionsförsäkring är försäkringen inte någon pensionsförsäkring. Försäkringen som handelsbolaget äger är således en kapitalförsäkring. Avdrag för försäkringspremierna kan därför inte medges vid beräkning av det skattemässiga resultatet på bolagsnivån.

För annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring ska den försäkrade vara försäkringstagare. Delägaren äger inte försäkringen. Försäkringen är därför ingen privat pensionsförsäkring. Avdrag för erlagda premier kan därför inte heller medges på delägarnivån.

Handelsbolaget har betalat premier på en kapitalförsäkring i vilken delägaren är oåterkallelig förmånstagare. Försäkringspremier som handelsbolaget har betalat bör ses som uttag ur näringsverksamheten och reducera delägarens justerade anskaffningsutgift.

4.1.2 Ändrad registrering av äganderätten

I vissa fall har försäkringsbolagen ändrat kodning (tagit bort beteckningen tjänstepensionsförsäkring) och registrering av äganderätten till försäkringen i försäkringsbolagens system. Detta har oftast skett efter det att Skatteverket ifrågasatt avdragsrätten för erlagda försäkringspremier. Efter registreringsändringarna har, i vissa fall, försäkringsbolagen utfärdat nya kontrolluppgifter från det år som registreringen blev felaktig dvs. normalt redan från tecknandet.

I samband med att försäkringens registrering ändras på det vis att äganderätten övergår från handelsbolaget till delägaren torde försäkringen ändra karaktär och bli en privat pensionsförsäkring. Avdrag kan därför medges (inom beloppsgränserna) för premiebetalningar som görs efter ändringstidpunkten. Detta innebär att avdrag för delägarens egna pensionskostnader får medges först vid den taxering som avser kalenderåret under vilket ägarförändringen registrerats. Av praktiska skäl godtas emellertid även avdrag för premier som inbetalats under det kalenderår då ändringsregistreringen av ägare görs men före själva tidpunkten för ägarförändringen.

Delägaren bör däremot enligt Skatteverkets uppfattning inte ha någon möjlighet att medges avdrag genom omprövning av tidigare års taxeringar. Detta trots att samtliga utfallande belopp på pensionsförsäkringen i framtiden blir skattepliktiga, dvs. även de som motsvarar inbetalningar som gjorts de första åren då inget avdrag erhölls för inbetalda premier.

Det kan även förekomma att försäkringsbolagen ändrar registrering av äganderätten i systemen retroaktivt tillbaka i tiden på så vis att delägaren efter ändringen står som ägare till försäkringen redan från det att försäkringen tecknades. Någon retroaktiv ändringsregistrering av försäkringen på detta vis bör inte godtas skattemässigt. Vi bör med andra ord i detta fall inte se igenom det formella och bedöma transaktionerna som om delägaren från början tecknade försäkringen. Detta synsätt innebär att delägaren inte kan få avdrag för inbetalda pensionspremier för tidigare år av den anledningen att försäkringsbolaget har gjort ändringen retroaktivt.

4.2 Delägaren äger försäkringen

Det kan noteras att i vissa felteckningsfall består felaktigheten ”endast” av att försäkringen blivit klassificerad som en tjänstepensionsförsäkring. I detta fall äger således delägaren försäkringen. Orsaken till den felaktiga registreringen kan t. ex. vara att handläggaren i försäkringsbolaget eller ombudet/ mäklaren av misstag kryssat för tjänstepensionsrutan, vilket föranlett att försäkringen har registrerats som en tjänstepensionsförsäkring. I detta fall är det således kodningen av försäkringen som är felaktig. Försäkringsavtalet torde se ut som en privatägd tjänstepension gällande anställning hos handelsbolaget och med bolaget som betalande av samtliga premier.

Skatteverkets uppfattning i detta fall är att delägaren, trots felregistreringen, bör medges avdrag för premier som för en privat pensionsförsäkring. Om handelsbolaget betalat försäkringspremierna skall detta betraktas som uttag ur näringsverksamheten, dvs. som betalning av delägaren privata utgifter, och delägarens justerade anskaffningsutgift ska reduceras. Försäkringsavtalet bör snarast rättas, dvs. registreringen som tjänstepension bör tas bort. Även andra eventuella skrivningar som avser tjänstepension bör tas bort.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%