SKVs ställningstaganden 21/05

2005-11-08 Friköp av fastighet från bostadsrättsförening

Inkomstskatt – Kapital

Datum: 2005-11-08

Dnr: 131 520784-05/111

1 Sammanfattning

Ett s.k. friköp innebär vanligtvis att medlem i bostadsrättsförening överlåter sin bostadsrätt till föreningen och får köpa ”sitt” småhus från föreningen. Medlemmen äger därefter fastigheten direkt istället för att disponera den genom bostadsrätt.

Om avtalad köpeskilling för fastigheten är lägre än marknadsvärdet ska mellanskillnaden beskattas hos medlemmen som en ersättning för bostadsrätten. Av detta följer också att medlemmen kan tillgodoräkna sig en motsvarande högre anskaffningsutgift för fastigheten.

Om medlemmen överlåtit bostadsrätten till den egna föreningen för en ersättning understigande marknadsvärdet kan en därav uppkommen kapitalförlust inte anses verklig. En sådan förlust är inte avdragsgill enligt 44 kap. 23–24 §§ IL.

2 Bakgrund och frågeställning

Det är vanligt förekommande att bostadsrättsföreningar som äger en fastighet med flera småhus beslutar att småhusen ska avstyckas och bilda egna fastigheter som därefter avyttras till de medlemmar som tidigare disponerat småhusen genom bostadsrätt. Hur och i vilken tidsföljd transaktionerna sker vid dessa s.k. friköp varierar.

Första frågan är vilka beskattningskonsekvenser som uppkommer för medlemmen om fastigheten förvärvats för en köpeskilling understigande dess marknadsvärde.

Den andra frågan är om avdragsrätt föreligger för en kapitalförlust som uppkommit genom att en bostadsrätt i samband med friköp överlåtits till föreningen för en ersättning understigande omkostnadsbeloppet och marknadsvärdet.

3 Gällande rätt m.m.

Flera olika skatteregler i inkomstskattelagen (IL) är eller kan bli aktuella vid friköp av fastighet från bostadsrättsförening.

44 kap. 3 § IL. Med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar.

44 kap. 7 § IL. Andel i en ekonomisk förening anses avyttrad om det företag som gett ut det träder i likvidation.

44 kap. 23–25 § IL. Bara verkliga kapitalförluster är avdragsgilla. Därvid ska beaktas om försäljning har skett till underpris samt om säljaren har fått någon rättighet eller förmån p.g.a. försäljningen.

44 kap. 26 § IL. Kapitalförlust får inte dras av förrän förlusten är definitiv.

46 kap. IL. Särskilda skatteregler avseende avyttring av bostadsrätter.

47 kap. IL. Uppskov med beskattning av kapitalvinst för privatbostadsrätt.

42 kap. 19 § IL. Utskiftade medel i samband med upplösning av ekonomisk förening ska behandlas som utdelning.

RÅ 1968 ref 21 och RÅ 1974 ref 57, RÅ 82 1:84, RÅ 1990 not 329, RÅ 1991 ref 98, RÅ 83 1:76, RÅ 1998 ref 25, RÅ 80 1:29, RÅ 80 1:28.

4 Skatteverkets bedömning

De faktiska omständigheterna kan variera mellan olika fall av friköp, som även kan ha genomförts på olika sätt. Förutsättningar i det enskilda fallet kan aktualisera tillämpning av olika regler i inkomstskattelagen. Det går därför inte att generellt uttala vilka beskattningskonsekvenser som uppkommer vid varje friköp eftersom dessa är beroende av förutsättningarna i det enskilda fallet.

Enligt definitionen i 2 kap. 18 och 19 §§ IL är en bostadsrätt en andel i ett privatbostadsföretag. Oavsett om en bostadsrätt sålts, återlämnats eller upphört p.g.a. av bestämmelserna 7 kap. 33 § bostadsrättslagen(BRL) får det anses vara en avyttring skatterättsligt. En eventuell likvidation av föreningen innebär också i sig att bostadsrätten är avyttrad, 44 kap. 7 § IL.

Om bostadsrätten överlåtes till föreningen för ett pris motsvarande marknadsvärdet och fastigheten därefter köps till marknadsvärdet utlöser dessa transaktioner ingen annan beskattning av medlemmen än en kapitalvinstbeskattning för bostadsrätten baserad på avtalat försäljningspris, RÅ 1974 ref 57, RÅ 1968 ref 21, prop. 1983/84:67 s. 51 och Ds B 1982:6 s. 103.

Ett annat vanligt förfarande är att bostadsrättsföreningen beslutar om likvidation och att medlemmarna överlåter sina bostadsrätter till föreningen för en köpeskilling understigande marknadsvärdet men med en rätt att friköpa småhusen. Medlemmarna får därefter köpa ”sina” fastigheter till ett pris understigande marknadsvärdet.

Här är det fråga om byte av egendom där ersättningen är värdet av vad som erhållits i byte, RÅ 82 1:84(1), RÅ 1990 not 329, RÅ 1991 ref 98.

Skatterättsnämnden har i förhandsbesked den 4 juni 2002 (rättsfallsprotokoll 15/02 Bostadsförening – uttagsbeskattning, PDF-fil) bl.a. besvarat frågor om beskattningen vid friköp av fastighet till underpris samtidigt som bostadsrätterna upphör p.g.a. bestämmelserna i 7 kap. 33 § BRL. Bostadsrätterna ansågs avyttrade och denna avyttring är en del i ett byte av bostadsrätterna mot fastigheten. Vederlaget för bostadsrätterna skulle därför bestämmas till marknadsvärdet på fastigheten.

Ett underpris på fastigheten ska således inte ses som utdelning utan som en byteslikvid för bostadsrätten. Underpriset på fastigheten är en ersättning för bostadsrätten och ska därför tas upp som en försäljningsinkomst i kapitalvinstberäkningen för bostadsrätten. I flertalet fall kommer medlemmarna då att redovisa en skattepliktig kapitalvinst på blankett K6 (privatbostadsrätt)där avyttringspriset för bostadsrätten är åsatt överlåtelsepris(ofta 0 eller 1 kr) plus underpriset på fastigheten. Vanligtvis kan uppskovsavdrag (47 kap. IL) erhållas för kapitalvinsten.

Medlemmen kan i dessa fall inräkna det beskattade underpriset i förvärvspriset för fastigheten, RÅ 80 1:28. Av vikt är att medlemmen sparar samtliga handlingar inför en framtida försäljning av fastigheten. Detta för att kunna visa att förvärvspriset för fastigheten är högre än vad som angivits i köpeavtalet och registrerats hos inskrivningsmyndigheten.

För ovanstående fordras att ett marknadsvärde kan bestämmas för varje fastighet och en sådan marknadsvärdering får normalt vara föreningens sak att genomföra. Som marknadsvärde kan 133 % av det taxeringsvärde som åsatts respektive fastighet efter friköpet användas om ingen särskild marknadsvärdering skett, RÅ 82 1:84, RÅ 83 1:76.

Förutom ett underpris på fastigheten kan medlemmen erhålla överskottsmedel i samband med föreningens avveckling. Även en sådan utbetalning är att se som en ersättning från föreningen för bostadsrätten och redovisas följaktligen på blankett K6 som en försäljningsinkomst. Om utbetalning sker efter det år då avyttringen av bostadsrätten redovisats får utbetalningen hanteras på samma sätt som en tillkommande köpeskilling. Vanligtvis kan uppskovsavdrag erhållas för en ökad kapitalvinst.

I 44 kap. 23 § IL finns en generellt utformad bestämmelse som anger att endast verkliga kapitalförluster är avdragsgilla. I 44 kap. 24 § IL är utgångspunkten att en förlust som uppkommer genom en underprisförsäljning inte anses verklig. Endast om det av omständigheterna framgår att den skattskyldige saknat avsikt att berika köparen genom underprisöverlåtelsen kan förlusten vara en avdragsgill kapitalförlust (prop. 1989/90:110 s.711).

När bostadsrätter överlåtes till priser väsentligen understigande marknadsvärdet till den egna bostadsrättsföreningen medför detta ofta att förluster redovisas i kapitalvinstberäkningen. Avdragsrätten för en sådan förlust ska prövas utifrån reglerna i 44 kap. 23–24 § IL. Förlusten kan allmänt sett inte anses som verklig eftersom medlemmen avstått från att ta ut ett marknadsmässigt pris för bostadsrätten och därigenom också berikat den egna föreningen.

Om underpriset på fastigheten behandlas som en skattepliktig ersättning för bostadsrätten medför denna justering att det normalt inte uppkommer någon kapitalförlust vid överlåtelsen av bostadsrätten. Reglerna i 44 kap. 23–24 §§ IL är då inte tillämpliga.

Det bör i sammanhanget nämnas att avdrag för en kapitalförlust kan ske först när förlusten är definitiv, 44 kap. 26 § IL. Vid en likvidation av föreningen är förlusten på bostadsrätten oftast definitiv först det år likvidationen avslutas (jmf RÅ 1998 ref 25).

Det kan också nämnas att en fastighetsägare som förvärvat en fastighet genom friköp inte kan inräkna anskaffnings- och förbättringsutgifter för bostadsrätten i anskaffningsutgiften för fastigheten (RÅ 80 1:29).

När det gäller uppskovsavdrag vid friköp ska uppskovsavdrag inte vägras av den anledningen att den skattskyldige fortfarande bor kvar i samma bostad. Avyttringen av bostadsrätten och köpet av fastigheten ska räknas som byte av bostad. För uppskovsavdrag måste dock övriga krav i 47 kap. IL vara uppfyllda, d.v.s. att bostadsrätten är en privatbostadsrätt, att bosättning skett viss tid, att kapitalvinsten är minst 50 000 kr m.m.

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800  
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%